Унифицированные формы документации по учету результатов инвентаризации утверждены Постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" (далее - Постановление N 88). Для учета результатов инвентаризации материально-производственных запасов могут применяться, в частности, следующие формы первичных учетных документов:
- инвентаризационный ярлык (форма N ИНВ-2);
- инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3);
- акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма N ИНВ-4);
- инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение (форма N ИНВ-5);
- акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути (форма N ИНВ-6);
- акт инвентаризации драгоценных металлов и изделий из них (форма N ИНВ-8);
- сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-19);
- приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации (форма N ИНВ-22);
- журнал учета контроля за выполнением приказов (постановлений, распоряжений) о проведении инвентаризации (форма N ИНВ-23);
- акт о контрольной проверке правильности проведения инвентаризации ценностей (форма N ИНВ-24);
- журнал учета контрольных проверок правильности проведения инвентаризаций (форма N ИНВ-25).
Для проведения инвентаризации создаются постоянно действующие либо рабочие инвентаризационные комиссии, персональный состав которых утверждает руководитель организации. В состав комиссии включаются представители администрации, работники бухгалтерии, другие специалисты.
Таким образом, руководитель организации должен издать приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации и определить состав инвентаризационной комиссии.
Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации является основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
Материально ответственные лица дают расписки в том, что на начало инвентаризации все приходные и расходные документы на МПЗ сданы в бухгалтерию или переданы инвентаризационной комиссии. Также должно быть подтверждено, что поступившие ценности приняты к учету, а выбывшие - списаны.
Инвентаризационные описи или акты инвентаризации, унифицированные формы составляются не менее чем в двух экземплярах.
Фактическое наличие МПЗ определяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера, проверка фактического наличия производится при обязательном участии материально ответственных лиц. Инвентаризация проводится в порядке расположения МПЗ в помещении. Если же ценности, за которые отвечает материально-ответственное лицо, хранятся в разных изолированных помещениях, инвентаризация проводится последовательно по местам хранения.
В том случае, если по условиям организации деятельности инвентаризационная комиссия не имеет возможности в течение одного дня произвести подсчет МПЗ и записать их в опись, применяется инвентаризационный ярлык (форма N ИНВ-2). Заполняется ярлык в одном экземпляре и хранится вместе с пересчитанными ценностями по месту их нахождения. Данные ярлыков используются для заполнения унифицированной формы "Инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей" (форма N ИНВ-3). Один экземпляр описи передается в бухгалтерию для составления сличительной ведомости, второй экземпляр остается у материально ответственного лица.
На время проведения инвентаризации работы организации не приостанавливаются. Поступающие МПЗ принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов комиссии и принимаются к учету по реестру или товарному отчету после инвентаризации.
Поступившие во время инвентаризации ценности заносятся в отдельную опись, которую можно именовать "Материально-производственные запасы, поступившие во время инвентаризации".
Сведения о МПЗ, переданных на переработку другой организации, также записываются в отдельную опись с указанием наименования перерабатывающей организации, наименования МПЗ, их количества, фактической стоимости по данным учета, даты передачи МПЗ в переработку, номеров и дат документов.
По окончании инвентаризации до открытия складов, кладовых с участием членов комиссии и материально ответственных лиц могут проводиться контрольные проверки правильности проведения инвентаризации.
ПЕРЕСОРТИЦА
При проведении инвентаризационных мероприятий в коммерческих организациях нередко выявляется так называемая пересортица товаров - одновременный излишек и недостача товаров одного наименования, но разного сорта. Причиной пересортицы может стать нарушение порядка приемки и хранения товаров на складе, отсутствие надлежащего внутреннего контроля над движением товаров, а иногда и просто невнимательность материально ответственного лица, принимающего товары на хранение.
Выявить обнаруженную пересортицу можно на основании инвентаризационной описи товарно-материальных ценностей (форма N ИНВ-3), где недостача товаров одного сорта отражается по одной строке описи, а излишек - по другой.
Дальнейшие действия коммерческой организации при выявлении пересортицы допускают возможность зачета недостачи товаров излишками, но только при выполнении следующих условий:
- зачет проводится за один и тот же период;
- зачет проводится в отношении одного и того же проверяемого лица;
- зачет проводится в отношении товаров одного наименования в равных количествах.
проводить взаимный зачет недостач излишками по товарам разных наименований (даже однородных) организация не вправе
Решение о зачете недостачи излишками принимает руководитель хозяйствующего субъекта, которому инвентаризационная комиссия представляет на рассмотрение предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия товаров и данных бухгалтерского учета.
Проверяемое материально ответственное лицо о допущенной пересортице должно представить в инвентаризационную комиссию подробные объяснения.
Если после проведения зачета недостачи излишками по пересортице товаров стоимость недостающих товаров превышает стоимость товаров, оказавшихся в излишке, разница в их стоимости относится на виновное лицо. Если виновные в пересортице товаров лица не установлены, то разницы рассматриваются как сверхнормативные товарные потери и списываются на издержки обращения коммерческой организации.
Пример. Предположим, что организация А, торгует оптом мукой. Перед составлением годовой отчетности организация провела инвентаризацию, в результате которой была выявлена недостача муки высшего сорта в количестве 200 кг по цене 17,50 руб. и излишек муки первого сорта в количестве 200 кг по цене 13,20 руб. Виновником допущенной пересортицы является материально ответственное лицо организации - кладовщик.
По решению руководителя организация А провела зачет недостачи муки высшего сорта излишками муки первого сорта в количестве 200 кг.
В бухгалтерском учете организации А эти операции отражены следующим образом:
Дебет 94 Кредит 41, субконто "Мука высшего сорта" - 3500 руб. - отражена недостача 200 кг муки высшего сорта (200 кг x 17,50 руб.);
Дебет 41, субконто "Мука первого сорта", Кредит 94 - 2640 руб. - отражен излишек муки первого сорта (200 кг x 13,20 руб.);
Дебет 41, субконто "Мука высшего сорта", Кредит 41, субконто "Мука первого сорта" - 2640 руб. - отражен зачет между мукой высшего сорта и мукой первого сорта.
Итак, после проведения зачета сумма недостачи, отраженная на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей", по муке высшего сорта составила 860 руб. (3500 руб. - 2640 руб.).
Так как в пересортице товаров виноват кладовщик, то сумма недостачи взыскивается с виновного лица, который согласен с недостачей.
В соответствии со ст. 246 Трудового кодекса Российской Федерации размер ущерба, причиненного работодателю, определяется по фактическим потерям, исчисляемым из рыночной цены товара, действующей в данной местности на день причинения ущерба, но не ниже балансовой стоимости имущества.
Предположим, что рыночная цена муки высшего сорта на день причинения ущерба составляет 17,60 руб. Разница между балансовой стоимостью муки высшего сорта и ее рыночной ценой составляет 200 кг x (17,60 руб. - 17,50 руб.) = 20 руб.;
Дебет 73-2 Кредит 98 - 20 руб. - отнесена на виновное лицо разница между рыночной ценой муки и ее балансовой стоимостью;
Дебет 50 Кредит 73-2 - 860 руб. - внесены в кассу организации денежные средства;
Дебет 98 Кредит 91-1 - 20 руб. - отражен доход в виде разницы между балансовой стоимостью муки и ее рыночной ценой.
Организации, занимающиеся производством какой-либо продукции, при ее производстве, помимо сырья и материалов, используют полуфабрикаты. В связи с этим на предприятии должны быть организованы учет и контроль за движением и сохранностью полуфабрикатов.
ИЗЛИШКИ
Рыночная стоимость излишков имущества, выявленных в результате инвентаризации, включается в состав доходов по состоянию на дату, на которую проводилась инвентаризация:
- в налоговом учете - в полной сумме (п. п. 8, 20 ст. 250, п. 1 ст. 346.15 НК РФ);
- в бухгалтерском учете - в сумме, не покрытой зачетом при пересортице.
Рыночную стоимость такого имущества можно подтвердить одним из следующих документов:
- или справкой, составленной самой организацией на основе доступной информации о ценах на такое же имущество (например, из СМИ);
- или отчетом независимого оценщика.
Проводка будет такая:
Дебет 01 (10, 41, 43, 50)
Кредит 91 - Отражены излишки, выявленные при инвентаризации
НЕДОСТАЧИ
Недостачей считается расхождение между фактическим наличием финансовых или нефинансовых активов и данными бухгалтерского учета, при котором учетные данные отличаются от фактического наличия имущества в большую сторону.
Недостачи имущества, а также порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. Если виновники не установлены или судом по взыскании с виновных лиц отказано, убытки от недостач списываются на издержки производства и обращения у организаций или уменьшение финансирования (фондов) у государственного (муниципального) учреждения. В документах, представляемых для оформления списания недостач, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба, либо заключение о факте порчи ценностей.
Решение о списании недостачи на финансовые результаты принимает руководитель организации.
Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н, для обобщения информации о суммах недостач материальных и иных ценностей (включая денежные средства) предназначен счет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей".
По дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражается фактическая стоимость недостающих или полностью испорченных материально-производственных запасов.
По кредиту счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражается списание:
- недостач и порчи ценностей в пределах норм естественной убыли - в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство;
- недостач ценностей сверх норм убыли, потерь от порчи - в корреспонденции с дебетом счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба";
- недостач ценностей сверх норм убыли и потерь от порчи ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостач товарно-материальных ценностей, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков, - в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы".
По кредиту счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" отражаются суммы в размерах и величинах, принятых на учет по дебету указанного счета. При этом на счета учета затрат на производство списываются недостающие или испорченные материальные ценности по их фактической себестоимости.
В бухгалтерском учете организации при отражении недостач составляется следующая корреспонденция счетов:
Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кредит 10 "Материалы" - отражена фактическая себестоимость недостающих материалов;
Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба", Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - отражены недостачи сверх норм убыли, отнесенные на виновных лиц;
Дебет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - отражена недостача ценностей сверх норм убыли ценностей при отсутствии конкретных виновников, а также недостач, во взыскании которых отказано судом вследствие необоснованности исков.
В бухгалтерском учете операции по возмещению ущерба отражаются следующими записями:
Дебет счетов 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"
Кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".
Схема бухгалтерских записей, когда решение о взыскании было принято руководителем организации, а впоследствии выяснилось, что при этом он превысил свои полномочия или соответствующие документы были оформлены с нарушениями, что дало работнику основание обратиться в суд, который принял решение в его пользу.
Дебет 70 Кредит 73 - на сумму задолженности, удержанную с сумм начисленной оплаты труда работника;
Дебет 94 Кредит 73 - на сумму задолженности (всей или части), во взыскании которой с работника отказано судом.