Лицо, которое проживает на территории Украины, является налоговым резидентом. Если лицо имеет, кроме места жительства в Украине, другое место проживания на территории другого государства, то она признается налоговым резидентом в случае постоянного проживания в Украине.
Однако не исключено, что лицо может иметь несколько постоянных мест жительства в разных государствах, тогда для определения налогового резидентства используется критерий «более тесные личные или экономические связки (центр жизненных интересов)».
В случае невозможности определения государства, в котором лицо имеет более тесные экономические связки, или если лицо не имеет постоянного места проживания ни в одной из стран, оно считается налоговым резидентом в случае пребывания на территории Украины более 183 дней в течение 12-месячного периода, включая день приезда и отъезда.
В настоящий момент непонятным и законодательно неурегулированным остается вопрос о включении времени прохождения транзитом через территорию Украины в этот 183-дневной срок.
Если все перечисленные методы не позволяют определить статус налогового резидента, то вступает в действие принцип гражданства, то есть лицо признается налоговым резидентом, если она имеет гражданство Украины. Одним из условий признания лица налоговым резидентом является также ее государственная регистрация как субъекта предпринимательской деятельности на территории Украины.
Нерезидентами согласно подп. 14.1.122 п. 14.1 сг. 14 Налогового кодекса Украины признаются физические лица, которые не являются резидентами.
В Украине при регулировании статуса плательщика налога с доходов физических лиц следует указать на наличие коллизий общих и специальных налоговых норм.
Так, в подп. 37.3.2 п. 37.3 ст. 37 Налогового кодекса Украины закреплено положение, в соответствии с которым налоговая обязанность физического лица прекращается в случае его смерти, признание его недееспособным или безвестно отсутствующим.
Такая позиция является наиболее логической и правильной.
Для наличия обязанности оплатить налог необходимо наличие как минимум основных элементов механизма данного налога, которым является и субъект налогообложения.
В случае отсутствия любого из этих элементов не может возникать обязанность по перечислению налога.
В соответствии с п. 162.3 ст. 162 этого Кодекса в случае смерти плательщика налога или объявления его умершим или признание безвестно отсутствующим налог за последний налоговый период взыскивается с начисленных на его пользу доходов. В случае отсутствия начисленных доходов налог уплате не подлежит.
Из-за отсутствия плательщика действия по перечислению налога в бюджет может быть произведено нотариусом, как налоговым агентом, однако взимание суммы налогового долга по исполнительным надписям нотариуса законодательно запрещено, в то же время активы плательщика налога могут быть принудительно взысканы в счет погашения его налогового долга исключительно на основании решения суда. Однако такое решение не может быть вынесено судом относительно умершего физического лица, равно как и не может быть подан иск с такими требованиями.
Объект налога па доходы физических лиц.
Объект налогообложения является одним из трех основных элементов правового механизма налога, а также одним из основных критериев классификации налогов. Название налога часто содержит название объекта, с которого подлежит вычислению налоговая база. Именно объект налогообложения в совокупности со ставкой налога определяет объем налоговой обязанности. В то же время объект налогообложения тесно связан с категорией плательщика налога в силу того, что «обязанности налогоплательщика возникают у него при наличии у него объекта налогообложения и на основаниях, установленных законодательными актами».
Невзирая на то, что определение объекта содержится в самом названии налога, чаще всего именно с ним связано немало трудностей. Это и нестранно, ведь понятие дохода - одно из наиболее сложных понятий, поскольку при вычислении налога с доходов физических можно выделить несколько видов доходов: валовый, совокупный, общий облагаемый налогом. Каждый из них выполняет в этом процессе свои функции.
Можно выделить два подхода к определению понятия объекта налогообложения. Как родовая категория объект налогообложения являет собой общее определение объекта (доходы или их часть, имущество, стоимость и др.).
При законодательном определении данной категории, как правило, применяется узкое значение этого понятия. Таким образом, объекты налогообложения можно определить как видовые, более конкретизированные формы родового понятия объекта налогообложения, такие как имущество юридических лиц, доходы физических лиц и др.
Исходя из объекта налогообложения, по ставке налога определяется объем налоговой обязанности, именно поэтому правильное определение объекта налогообложения является одним из важнейших вопросов в теории налогового права.
В статье 22 Налогового кодекса Украины закреплено общее, родовое определение объекта налогообложения.
Объектом налогообложения могут быть имущество, товары, доход (прибыль) или его часть, обороты из реализации товаров (работ, услуг), операции из снабжения товаров (работ, услуг) и другие объекты, определенные налоговым законодательством, с наличием которых налоговое законодательство связывает возникновение у плательщика налоговой обязанности.
В соответствии со ст. 163 Налогового кодекса Украины объект налогообложения дифференцируется для резидентов и нерезидентов.
Так, объектом налогообложения резидента является:
· общий месячный (годовой) облагаемый налогом доход;
· доходы с источника их происхождения в Украине, которые окончательно облагаются налогом во время их начисления (выплаты, предоставления);
· иностранные доходы - доходы (прибыль), полученные с источников за пределами Украины.
Объектом налогообложения нерезидента является:
· общий месячный (годовой) облагаемый налогом доход с источника его происхождения в Украине;
· доходы с источника их происхождения в Украине, которые окончательно облагаются налогом во время их начисления (выплаты, предоставления).
Объект налогообложения иностранных граждан, с одной стороны, более узкий, поскольку в таком случае частично применяется принцип территориальности, а с другой - он увеличивается за счет других источников.
Законодателем установлен разный порядок налогообложения для разных видов доходов.
Налогообложение осуществляется:
· непосредственно при выплате дохода и за счет такого дохода в источники выплаты;
· по отдельным правилам (проценты, доходы от операций с имуществом, дополнительные блага, доходы от наследства и др.);
· по итогам года на основании поданной декларации.
В зависимости от вида дохода обязанность за начисление и уплаты налога в бюджет возлагается или на самого налогоплательщика, или на налогового агента. При этом вычисление и уплата налога по некоторым видам доходов детализируется в соответствующих статьях Налогового кодекса Украины.
База налогообложения
В контексте последующего исследования налога с доходов физических лиц следует выделить такой элемент правового механизма налога, как база налогообложения, дать ему определение и короткую характеристику.
Для определения суммы налога, которую необходимо перечислить в бюджет, объекта налогообложения недостаточно.
Для этого необходимо откорректировать в соответствии с законодательством количественные характеристики объекта налогообложения. На основании этого налоговая база существенно будет отличаться от количественных признаков самого объекта налогообложения.
Вместе с тем налоговая база не является непосредственно обстоятельством, которое порождает обязанность оплатить налог, то есть объектом налогообложения.
Налогоплательщики определяют налоговую базу по итогам каждого отдельного налогового периода на основании данных налогового учета объектов налогообложения или объектов, связанных с налогообложением.
Фактически обязанность определить налоговую базу и оплатить налог возникают у налогоплательщиков по итогам каждого налогового периода. За счет определения налоговой базы каждого налогового периода формируются основы стабильного поступления налогов в течение всего календарного года.
При этом законодатель не связывает эти расчеты с моментом формирования объекта налогообложения. Это вызвано в первую очередь тем, что тот же объект может иметь несколько баз налогообложения, которые будут отвечать отдельным налогам. Именно поэтому база налогообложения устанавливается по каждому налогу отдельно.
Согласно ст. 164 Налогового кодекса Украины базой налогообложения является общий облагаемый налогом доход - любой доход, который подлежит налогообложению, начислен (выплаченный, предоставленный) в интересах плательщика налога в течение отчетного налогового периода.
В случае использования права на налоговую скидку базой налогообложения является чистый годовой облагаемый налогом доход, который определяется путем уменьшения общего облагаемого налогом дохода на суммы налоговой скидки такого отчетного года.
Базой налогообложения для доходов, полученных от осуществления хозяйственной или независимой профессиональной деятельности, является чистый годовой облагаемый налогом доход.
Новым в регулировании налогообложения доходов физических лиц является закрепление законодателем механизма налоговой скидки.
Следует отметить, что ее аналогом в Законе Украины «О налоге с доходов физических лиц» был налоговый кредит. Плательщик налога имеет право на налоговую скидку по результатам отчетного налогового года. Основания для начисления налоговой скидки с указанием конкретных сумм отображаются плательщиком налога в годовой налоговой декларации. До налоговой скидки включаются фактически осуществленные в течение отчетного налогового года плательщиком налога расходы, подтвержденные соответствующими платежными и расчетными документами, в частности, квитанциями, фискальными или товарными чеками, прибыльными кассовыми ордерами, копиями договоров, которые идентифицируют продавца товаров (работ, услуг) и их покупателя (получателя).
Ставка налога на доходы физических лиц.
Ставка налогообложения является одним из основных элементов механизма налога, без которого невозможно представить ни конкретный налог, ни уровень налогового груза (давления).
Ставка налога являет собой налоговые начисления на единицу измерения налоговой базы. Отличительной чертой данного элемента сравнительно с другими основными элементами налогового механизма (плательщиком, объектом) является его мобильность, подвижность. Руководя ставкой налога, можно достаточно оперативно изменять объем налоговых поступлений или стимулировать их, практически не изменяя громоздкий налоговый механизм.
Действующее украинское законодательство предусматривает применение фиксированной ставки налога на доходы физических лиц. Дифференциация ставки зависит от вида объекта налогообложения и закрепленная на законодательном уровне.
Действует прогрессивная шкала налогообложения для высоких заработных плат (в расчете на месяц): 15% - для доходов до 10 минимальных заработных плат (МЗП); 20% - для доходов свыше 10 МЗП (с суммы превышения).
Кроме того, правительство считает целесообразным повысить ставку НДФЛ для пассивных доходов (процентов, инвестиционной прибыли, роялти) с 15 % до 20%;
снизить действующий порог налогообложения пенсий с десяти тысяч гривен в месяц до трех размеров МЗП, и облагать сумму превышения по ставке 15%.
Ставка налога составляет 30 % базы налогообложения относительно доходов, начисленных как выигрыш или приз (кроме выигрыша в государственной и негосударственной денежной лотерее и выигрыша игрока (участника), полученного от организатора азартной игры) в интересах резидентов или нерезидентов. При налогообложении дохода в форме заработной платы шахтеров - работников, которые добывают уголь, железную руду, руды цветных и редких металлов, марганцевые и урановые руды, работников шахтостроительных предприятий применяется ставка в 10 % базы налогообложения.