В управленческом учете под центром ответственности понимается структурное подразделение организации, во главе которого стоит менеджер, контролирующий затраты, доходы и средства, инвестированные в это подразделение бизнеса (сегмент).
Центр ответственности и центр возникновения затрат понятия не тождественные. Каждый центр ответственности подразумевает наличие своего руководителя. Так рабочий станок – центр возникновения затрат, а цех, в котором установлен станок, - центр ответственности.
Сегменты бизнеса (подразделения организации) могут обладать юридической самостоятельностью, а могут и не обладать таковой, а входить в состав организации на правах структурного подразделения.
Постановка системы управленческого учета едина для всех сегментов бизнеса, входящих в организацию или холдинг.
В зависимости от размера выделяют четыре типа центров ответственности:
– центры затрат;
– центры доходов;
– центры прибыли;
– центры инвестиций.
У руководителей каждого из этих четырех типов центров ответственности различная финансовая ответственность, различные полномочия и различная степень ответственности
11) Сущность и задачи калькулирования себестоимости. Связь калькулирования себестоимости с учетом производственных затрат.
Себестоимость продукции (работ, услуг) до и после завершения процесса производства определяется при помощи специальной системы научно-обоснованных расчетов, называемых калькулированием себестоимости.
От калькулирования как процесса исчисления себестоимости следует отличать калькуляцию как результат этого исчисления, как расчет, показывающий величину себестоимости.
Калькулирование себестоимости необходимо для:
– установления цены на продукцию;
– анализа издержек производства, то есть выявления определяющих издержки факторов, исследование сравнительной рентабельности изделия и т.д.;
– определения экономической эффективности новой техники и технологий, новых видов изделий и их разновидностей;
– оценки деятельности центров ответственности;
– исчисления прибыли.
Учет затрат на производство можно вести и без калькулирования, но калькулирование не может существовать без надлежаще организованного учета затрат на производство. И учет затрат на производство, и калькулирование объединяет то, что они:
– осуществляют группировку затрат по статьям;
– по единой методике распределяют косвенные расходы между объектами учета затрат и объектами калькулирования;
– по единой методике оценивают брак и отходы;
– по единой методике распределяют затраты между незавершенным производством и готовой продукцией.
Однако существуют специальные операции, присущие только калькулированию себестоимости:
– расчет себестоимости разных видов изделий путем распределения между ними затрат, которые учитывались на одной позиции (на одном синтетическом или аналитическом счете);
– расчет себестоимости разных видов продукции путем объединения всех затрат, относящихся к данному виду продукции, но учтенных на разных аналитических счетах;
– прочие калькуляционные расчеты, уточняющие себестоимость отдельных видов продукции:
а) исключение побочной продукции,
б) применение технических коэффициентов для разграничения затрат, относящихся к разным сортам, маркам и другим разновидностям продукции;
– исчисление в необходимых случаях себестоимости полуфабрикатов и деталей, то есть составных частей изделия;
исчисление себестоимости единицы продукции по каждому виду
12) Состав и виды себестоимости. Роль калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в управлении производством.
В зависимости от того, какие затраты включаются в себестоимость продукции, в российской практике и теории принято выделять: цеховую себестоимость – включаются прямые затраты и общепроизводственные расходы; характеризуют затраты цеха на изготовление продукции; производственная себестоимость – состоит из цеховой себестоимости и общехозяйственных расходов; свидетельствует о затратах предприятия, связанных с выпуском продукции; полная себестоимость – производственная себестоимость, увеличенная на сумму коммерческих и сбытовых расходов. Этот показатель интегрирует общие затраты предприятия, связанные как с производством, так и с реализацией продукции. В соответствии с Международными стандартами бухгалтерского учета: в производственную себестоимость должны включаться лишь производственные издержки: прямые трудозатраты, прямые материальные затраты и общепроизводственные расходы; полная себестоимость состоит из производственной себестоимости, сбытовых и административных (общехозяйственных расходов). Различают индивидуальную и среднеотраслевую себестоимость продукции. Индивидуальная себестоимость – свидетельствует о затратах конкретного предприятия по выпуску продукции. Среднеотраслевая себестоимость – характеризует средние по отрасли затраты на производство данного изделия. Это средневзвешенная из индивидуальных себестоимостей предприятий отрасли. В зависимости от времени составления можно выделить предварительное калькулирование себестоимости продукции и последующее. К предварительным относятся плановая, сметная, нормативная и проектная калькуляции, к последующим – отчетная и хозрасчетная, составляемые после изготовления продукции и характеризующие фактическую себестоимость изделия. Плановая калькуляция себестоимости – это максимально допустимые затраты данного предприятия на изготовление продукции, предусмотренные планом на предстоящий период. В ее основе прогрессивные среднегодовые нормы расхода всех видов затрат. Сметная калькуляция себестоимости – разновидность плановой и разрабатывается на разовые работы и изделия, выполняемые по заказам. Она лежит в основе договорной цены при расчетах с заказчиком. Нормативная калькуляция, в отличие от плановой, выражает уровень себестоимости, достигнутый предприятием на определенную дату, составляется по нормам расхода материальных, трудовых и прочих затрат, действующим в данное время. Проектная калькуляция предназначена для обоснования экономической эффективности проектируемых производств и технологических процессов. Разрабатывается на основе ориентировочных, укрупненных расходных нормативов, которые в последующем уточняются. Фактическая (отчетная) себестоимость – характеризует размер действительно затраченных средств на выпущенную продукцию. Она составляется по тем же статьям, что и плановая. В ней, кроме того, отражаются потери и расходы, не предусмотренные плановой калькуляцией. Хозрасчетная калькуляция – разновидность отчетной, но в отличие от нее разрабатывается не на отдельные изделия, а на всю продукцию соответствующего структурного подразделения, как правило, по статьям, зависящим от него. Затраты, независящие от данного структурного подразделения, отражаются в хозрасчетной калькуляции по ценам планового задания.
Одна из важнейших задач УУ – калькулирование себестоимости. Оно охватывает исчисление себестоимости отдельных видов продукции или работ (объектов калькулирования), калькуляционной единицы и всей товарной продукции. Себестоимость продукции – это выраженные в денежной форме затраты на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции (работ, услуг) складывается из затрат, связанных с использованием в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Себестоимость продукции – показатель качественный, в котором отражаются результаты хозяйственной деятельности организации, ее достижения и имеющиеся резервы. Чем ниже себестоимость, тем больше экономится труд, лучше используются основные фонды, материалы, топливо, тем дешевле производство продукции обходится предприятию и покупателю. Научно обоснованное калькулирование себестоимости необходимо для правильного установления цен на продукцию, определения рентабельности и эффективности производства. Калькуляция используется для экономического анализа себестоимости и выявления резервов ее снижения, планирования издержек, оценки деятельности структурных подразделений (центров ответственности).
13) Калькуляционные единицы. Типы производства и их влияние на организацию аналитического учета затрат.
Заключительной стадией калькулирования является исчисление себестоимости единицы продукции путем деления суммарных затрат, относящихся к определенному ее виду, на количество единиц, определяющих объем выпущенной продукции или выполненных работ. Поэтому объекты калькулирования нуждаются в постоянном измерении, для чего используются соответствующие единицы измерения, называемые калькуляционными единицами.
Калькуляционная единица – минимальная величина потребительной стоимости товара. Она зависит от натуральных особенностей товара.
В качестве единиц калькулирования используются:
– натуральные единицы измерения, характеризующие вес, объем, число конкретных предметов;
– укрупненные натуральные единицы измерения (например, в кирпичном производстве калькулируется 1000 штук кирпича);
– условно-натуральные единицы измерения;
– стоимостной измеритель (один рубль товарной продукции);
– единица работ (тонна перевезенного груза);
– единица времени (машино-день, машино-час);
– эксплуатационные единицы измерения (мощность).
В составе многочисленных и разнообразных производств можно выделить две разновидности:
– простое производство, характеризующееся однородностью и единством технологического процесса, изготовлением одного или нескольких сопряженных видов продукции (добывающая промышленность, мукомольное дело, электроэнергетика);
– сложное производство, в котором изделия получаются в результате последовательной обработки исходного сырья на разных чередующихся стадиях производства или изделия комплектуются из предварительно изготовленных законченных деталей и узлов (обрабатывающая промышленность).
Независимо от степени сложности изделия и последовательности его изготовления производства различаются по типу продукции:
– индивидуальное;
– серийное;
– массовое.
14) Понятие метода учета затрат и калькулирования себестоимости. Сущность простого метода учета затрат и калькулирования себестоимости.
Под методом учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции понимают совокупность приемов документирования производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции.
Методы учета затрат и калькулирования можно сгруппировать по трем признакам:
а) по объектам учета затрат:
попроцессный метод;
попередельный метод;
позаказный метод;
б) по полноте учета затрат:
калькулирование полной себестоимости;
калькулирование неполной себестоимости;
в) по оперативности учета и контроля затрат:
учет фактической себестоимости;
учет нормативных затрат.
Метод учета затрат и калькулирования выбирается предприятием самостоятельно, так как он зависит от ряда частных факторов: отраслевой принадлежности, применяемой технологии, ассортимента продукции и т.п.
Простой (попроцессный) метод применяется в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (шахты, рудники, электростанции, мелькомбинаты). Сущность метода заключается в том, что затраты на весь выпуск учитываются за определенный период времени. Себестоимость единицы продукции определяется простым делением общей суммы производственных затрат на объем произведенной продукции. Объем производства выражается в натуральных или условно-натуральных единицах по определенным подразделениям предприятия за конкретный промежуток времени (месяц). При этом методе затраты собираются по подразделениям и к счету 20 «Основное производство» аналитические счета открываются не по видам продукции, а только лишь по структурным подразделениям организации (например, к счету 20 «Основное производство» открыты субсчета 20/1 – участок 1; 20/2 – участок 2; 20/3 – участок 3 и т.д.).
15) Сущность попередельного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Попередельный метод применяется там, где производится массовая однородная повторяющаяся продукция. В таком производстве предмет труда в процессе обработки проходит ряд последовательных стадий (переделов), в результате которых получается готовая продукция.
Переделом называется совокупность операций, дающих полуфабрикат или законченный продукт.
Попередельный метод применяется в металлургической, химической, пищевой, текстильной и других отраслях промышленности.
Для этого метода характерно то, что затраты учитываются по отдельным переделам, а внутри переделов – по группам или видам продукции, а далее по отдельным калькуляционным статьям.
В условиях попередельного метода могут применяться оба варианта формирования себестоимости или сводного учета затрат на производство: полуфабрикатный и бесполуфабрикатный.
Если продукция отдельных переделов используется не только на данном предприятии, но и продается на сторону, то возникает необходимость исчисления себестоимости этих полуфабрикатов с включением затрат предшествующих переделов и применяется полуфабрикатный вариант.
На тех предприятиях, где полуфабрикаты не продаются на сторону, а полностью используются внутри предприятия, обычно применяется бесполуфабрикатный вариант.
Для производств, где имеет место попередельный метод, нередко характерен одновременный выход нескольких видов продукции из одного производственного передела. При этом производственные затраты между отдельными видами продукции распределяются пропорционально установленным коэффициентам.
Метод деления издержек с помощью коэффициентов применяют в условиях производства однородной продукции, отличающейся друг от друга размерами, весом, трудоемкостью или качеством. Все изделия или виды услуг, работ, приводятся к одному виду, избранному в качестве базисного при помощи умножения себестоимости базисного изделия (услуги, работы) на коэффициенты исчисления себестоимости прочих видов продукции.
В химической промышленности, когда одновременно производится нескольких продуктов, один из них принимается за основной продукт, а другие – за побочные продукты. Побочные продукты оцениваются по твердым ценам, и их стоимость вычитается из производственных затрат.
Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестоимости применяется там, где:
- существует органический тип производства, то есть исходное сырье проходит ряд последовательных переделов пока, в конечном счете, из последнего передела не выйдет готовая продукция;
- результатом обработки на каждом переделе является полуфабрикат, который подвергается последующей обработке на данном предприятии или реализуется на сторону;
- сырье и основные материалы, образующие основу готового изделия, вводятся в обработку главным образом на первом переделе;
- в процессе производства из одного и того же исходного сырья может быть получено несколько различных продуктов, либо при производстве основного продукта получаются побочные продукты, используемые в самом производстве или реализуемые на сторону;
- время производства иногда значительно превышает рабочий период за счет естественных процессов, когда изделия не находятся под воздействием средств труда (например, брожение вина, ферментация созревание сыра и т. д.).
16) Сущность позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции.
Позаказный метод является родоначальником всех методов учета затрат и калькулирования себестоимости. В чистом виде он применяется в индивидуальном и мелкосерийном производства. Там изготовляются единичные не повторяющиеся изделия. Кроме того, позаказный метод применяется в ремонтно-механических цехах при осуществлении ремонтных работ.
Заказ на изготовление продукции оформляется производственным отделом предприятия. Он является распоряжением для производственных цехов и участков приступить к работе и закончить ее в установленные сроки. На основе заказа бухгалтерия открывает карточку аналитического учета и присваивает заказу определенный шифр, который должны содержать все первичные документы о затратах по данному заказу. Следовательно при позаказном методе объектом учета затрат и объектом калькулирования является отдельный заказ.
Все прямые затраты учитываются в разрезе отдельных статей по изделиям.
После обработки первичных документов суммы прямых затрат разносятся по карточкам аналитического учета заказов, в которых происходит накапливание затрат. Сами первичные документы по учету отпуска материалов на выполнение заказов, по учету оплаты труда рабочих, занятых выполнением заказа, должны храниться в папках по каждому заказу отдельно.
Если количество первичных документов велико, то данные из этих документов группируются в накопительных ведомостях и запись в карточку производится из ведомостей. Затем к сумме прямых затрат прибавляют косвенные расходы.
Косвенные расходы на себестоимость отдельных заказов относятся пропорционально установленной базе распределения. Базу распределения косвенных расходов определяют, исходя из структуры себестоимости.
По законченному заказу затраты суммируются. Таким образом, определяется фактическая производственная себестоимость законченных изделий. При закрытии заказа производственным цехам рассылаются извещения о прекращении работы над данным заказом.
Для позаказного метода учета затрат и калькулирования себестоимости характерны:
– непериодичность калькулирования: себестоимость исчисляется не ежемесячно, а лишь по окончании выполнения заказа;
– условная оценка при частичном выпуске изделий, относящихся к заказу (приходится прибегать к их условной оценке, а, как правило, условная оценка искажает фактическую себестоимость).
Разновидностью позаказного метода является так называемый поиздельный вариант, который своего официального признания не нашел (в России), но применяется на многих предприятиях массового производства, там, где сложные изделия комплектуются из предварительно изготовленных законченных частей и деталей. Например, в машиностроении, мебельном производстве и др.
При этом варианте позаказного метода калькулирование осуществляется ежемесячно. Объектами учета затрат и объектами калькулирования являются постоянно действующие заказы на изделия, производимые в крупносерийном или массовом порядке.
Фактическая себестоимость изделия при этом варианте определяется путем деления затрат, учтенных по заказу на количество произведенных изделий.
Позаказный метод в его классической форме применяется там, где:
– существует индивидуальное или мелкосерийное производство;
– производство по своему характеру является гетерогенным (то есть его можно прервать на любой стадии);
– время производства и рабочий период обычно совпадают;
– время производства и отчетный период (месяц) не совпадают друг с другом, и работа над изделием обычно выходит за рамки одного отчетного периода/
17) Калькуляционные расчеты.
В планировании технико-экономических показателей применяют специальные калькуляционные расчеты:
- параметрический;
– лимитный.
Параметрический. Себестоимость продукции складывается под влиянием различного рода экономических, технических и производственных параметров. Материальные затраты, например, зависят от таких экономических параметров как уровень цен, уровень транспортно-заготовительных расходов, качество нормирования расхода материалов на производстве. В тоже время важную роль играют и технические параметры: вес изделия; мощность, которая в большей степени определяет количество потребляемых материалов. На потребление материалов оказывают влияние и производственные параметры.
Лимитный. В условиях научно-технического прогресса, когда ежегодно осваиваются десятки, сотни и тысячи новых видов изделий, очень важно контролировать формирование себестоимости будущего изделия уже с момента его конструкторской разработки и технологической подготовки в производство.
Один из методов контроля – лимитные калькуляции. Они служат для определения ориентиров, которые в форме цены, прибыли и себестоимости должны быть установлены перед разработкой новых изделий. Кроме того, устанавливаются основные параметры и требования, которым это изделие должно удовлетворять. Вместе с тем, изделие должно удовлетворять основным требованиям экономичности: умеренная цена, низкая себестоимость, отсюда и достаточная рентабельность. Поэтому, в качестве лимита устанавливается цена и себестоимость как верхняя граница, а прибыль – как нижняя. Схема лимитной калькуляции:
Лимит цены – лимит прибыли = лимит себестоимости
Лимит себестоимости делится на ряд частных:
– лимит сырья и материалов;
– лимит по оплате труда;
– лимит по расходу на содержание и эксплуатацию оборудования;
– лимит общепроизводственных расходов;
– лимит общехозяйственных расходов.
Разработку лимитов начинают с определения цены. Уровень цены должен стимулировать производителя изготавливать, а покупателя – приобретать. Поэтому, продукт должен быть достаточно рентабельным и обеспечивать производителю необходимую прибыль, но одновременно по своим потребительским качествам он должен превосходить подобные продукты, выпускаемые другими предприятиями. С этой целью производится сравнение технических параметров наилучших мировых образцов с техническим уровнем продукции на этом предприятии. Улучшение ряда технических параметров связано с дополнительными затратами. Себестоимость обычно растет, но задача в том, чтобы затраты не росли в той же или большей степени что и качество продукции
18) Определение себестоимости продукции по полной номенклатуре калькуляционных статей затрат (традиционный для российской учетной практики вариант).
В западной практике метод калькулирования по полным затратам может носить названия Absorption Costing или Full Costing. Первое из них можно перевести как учет поглощенных затрат, а второе — учет полных затрат. В различных переводных изданиях последних лет название этого метода переводится по-разному, однако нам кажется целесообразным использовать термин «метод калькулирования (калькуляции) по полным затратам».
Когда мы проводили классификацию затрат по отношению к тому, как они отражаются в отчетности периода (и выделяли при этом затраты на продукт и затраты периода), фактически мы рассмотрели схему формирования себестоимости по полным производственным затратам. Себестоимость продукта формируется суммированием прямых затрат материалов и прямых затрат на оплату труда, а также общепроизводственных расходов. Именно эта сумма создает оценку выпущенной продукции и соответственно запасов готовой продукции и незавершенного производства. Затраты на продукцию, которая не была реализована в отчетном периоде, «оседают» в балансе на конец этого периода, а затраты, входящие в себестоимость реализованной продукции, отражаются в отчете о прибылях и убытках, формируя финансовый результат периода.
В процедурах калькулирования по полным затратам используется формат отчета о прибылях и убытках, соответствующий тому, что используется российскими бухгалтерами, а также требованиям МСФО. Структура отчета, предложенная международными стандартами отчетности [6, с. 90—101], представлена ниже. В ней в соответствии с правилами, принятыми в МСФО, знаком X обозначены статьи, которые входят со знаком «+», статьи же, которые следует вычитать, обозначены (X). Результаты промежуточных расчетов вынесены в отдельную колонку.
19) Калькулирование себестоимости продукции по переменным издержкам. Исчисление маржинального дохода. Порядок списания постоянных расходов.
В бухгалтерском управленческом учете одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию является подход, когда по носителям затрат планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость. Эта себестоимость может включать только прямые затраты. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, т.е. расходов, непосредственно связанных с производством продукции (работ, услуг), даже если они косвенные. В каждом случае полнота включения затрат в себестоимость разная. Однако общим для этого подхода является то, что некоторые виды издержек, имеющие отношение к производству и реализации продукции, не включаются в калькуляцию, а возмещаются общей суммой из выручки.
Одной из модификаций данной системы является система Direct-Costing. Ее суть состоит в том, что себестоимость учитывается и планируется только в части переменных затрат, т.е. лишь переменные издержки распределяются по носителям затрат. Оставшуюся часть издержек (постоянные расходы) собирают на отдельном счете, в калькуляцию они не включаются и периодически списываются на финансовые результаты, т.е. их учитывают при расчете прибылей и убытков за отчетный период. По переменным расходам оцениваются также запасы - остатки готовой продукции на складах и незавершенное производство/
Термин маржинальный доход (МД), от англ. marginal revenue, используется в двух значениях:
· Предельный доход — дополнительный доход получаемый от продажи дополнительной единицы товара.
· Доход, полученный от реализации после возмещения переменных затрат. В этом случае маржинальный доход является источником образования прибыли и покрытия постоянных затрат.
Это разночтение обусловлено многозначностью английского слова marginal:
· Предельный, отсюда происходят слова «маргинал, маргинальный» — находящийся на границе, на пределе общепринятого.
· Изменение, разница, отсюда происходят слово «маржа» — разница процентных ставок и т.п.
Далее мы будем рассматривать, как более распространенное, второе значение этого термина.
Формула расчета маржинального дохода (маржинальной прибыли):
TRm = TR - TVC, где
TRm — Маржинальный доход
TR — Доход (total revenue)
TVC — Переменные затраты (total variable cost)
Таким образом маржинальный доход это постоянные затраты и прибыль. Часто вместо МД используется термин «вклад на покрытие»: маржинальный доход — это вклад на покрытие постоянных затрат и формирование чистой прибыли.
Формула расчета маржинального дохода не показывает его зависимость от постоянных затрат, переменных затрат и цены. Но в примерах расчета маржинального дохода видно, что эта зависимость есть.
Маржинальный доход особенно интересен в том случае, если на предприятии выпускают несколько видов продукции и необходимо сравнить, какой вид продукции дает больший вклад в общий доход. Для этого вычисляют какую часть составляет МД в доле выручки (дохода) по каждому виду продукции или товару
20) Принципы нормативного учета затрат. Отличие нормативного учета от системы «Стандарт-костинг».