Глава 17. ОРГАНИЗАЦИЯ ВНУТРЕННЕГО АУДИТА
Необходимость организации внутреннего аудита
В условиях рынка при приватизации организации, и, следовательно, повышения их самостоятельности в производственно-хозяйственной и финансовой деятельности, резко изменились функции вышестоящих органов, практически прекращено их вмешательство в оперативно-хозяйственную деятельность экономических субъектов.
С появлением многообразных форм собственности и организационно-правовых форм экономических субъектов, с одной стороны, созревают условия конкуренции между экономическими субъектами, что способствует в конечном итоге росту производства продукции и ее качества, а с другой стороны, - растет предпринимательский риск у этих организаций.
Предпринимательский риск связан со многими факторами: состоянием производственного потенциала; состоянием технологии и качества производства продукции; уровнем производственных затрат и производительности труда; спросом и предложением на рынке на произведенную продукцию; финансовым состоянием организации; состоянием налоговой политики страны и др.
Собственники, акционеры, руководители и специалисты экономических субъектов заинтересованы в повышении уровня рентабельности производства продукции (работ, услуг) и эффективности функционирования всех видов деятельности организаций. Это требует не только совершенствования технологических процессов производства, но и всех функций системы управления экономическим субъектам предпринимательства и его сегментами.
Собственники, акционеры организаций заинтересованы также в сохранении и приумножении своего капитала в данном экономическом субъекте с целью получения максимума прибыли и начисления им максимума дивидендов. Органы же государственного налогового контроля стараются как можно больше получить в бюджет, в государственные внебюджетные фонды суммы налогов, сборов и платежей. Поэтому зачастую между органами государственного контроля и руководством экономических субъектов возникают споры по взысканию финансовых санкций за нарушение налогового законодательства. Каждая сторона произвольно толкует, в своих интересах, положения нормативных и законодательных актов по налогам. Это связано с усложнением налогового законодательства и в какой-то мере бухгалтерского учета.
Отсюда следует, что для успешного функционирования всех видов деятельности организации, повышения производства продукции и снижения ее себестоимости, совершенствования хозяйственного механизма и механизма управления всеми звеньями деятельности необходим повседневный внутрихозяйственный контроль и экспертиза отдельных процессов.
В современных условиях возникает необходимость повседневного контроля за рациональным расходованием по назначению материально-денежных средств, выполнением обязательств перед государством по налогам и другим платежам, перед поставщиками и подрядчиками, своевременным погашением дебиторских задолженностей организации и т.д., а также за правильностью организации и ведения бухгалтерского учета.
Чтобы квалифицированно провести ту или иную проверку, необходима специальная служба внутреннего аудита, работники которой должны хорошо знать специфику организации, ее организационно-экономическую структуру и структуру управления, объекты контроля, круг вопросов, которые должны быть раскрыты при проверках, владеть техникой и методикой проведения проверок, хорошо знать законодательные и нормативные акты, уметь обобщать материалы проверок, определять пути устранения и предупреждения недостатков и потерь, резервы эффективности всех видов деятельности организации и т.д.
Таким образом воплотить контроль в реальность и организовать его действенность в системе управления могут только специалисты в области аудита (аудиторы), имеющие специальную подготовку, а не формально созданные в организациях ревизионные комиссии или наблюдательные советы.
Концепция организации внутреннего аудита
Служба внутреннего аудита может быть создана в виде отдела внутреннего аудита. Данная служба должна являться самостоятельным подразделением аппарата управления и подчиняться только руководителю организации.
На должность руководителя службы и ведущих специалистов целесообразно назначать высококвалифицированных специалистов с высшим экономическим образованием, опытом бухгалтерской и экономической работы, отсутствием судимости, имеющим аттестат аудитора (бухгалтера), т.е. которые прошли аттестацию, согласно установленным требованиям, на квалификацию профессионального аудитора или профессионального бухгалтера - эксперта, финансового менеджера.
В составе службы внутреннего аудита могут работать также высококвалифицированные специалисты по технологическими профилям для осуществления контроля за производственно-технологическими процессами.
Внедрение внутреннего аудита существенно меняет содержание работы руководителей структурных подразделений и специалистов по обеспечению имущественных интересов организации и вызывает необходимость внесения изменений в должностные инструкции всех служб управления по оформлению хозяйственных операций, составлению первичных документов и аналитических регистров, обеспечению надлежащего контроля за выполнением технологических процессов и других операций.
Поэтому актуальной организационной задачей является пересмотр должностных инструкций всех служб и разработка должностных инструкций для работников службы внутреннего аудита, в которых необходимо предусмотреть общие положения, конкретные должностные обязанности, права и ответственность каждого работника службы внутреннего аудита.
Руководитель службы внутреннего аудита назначается и освобождается от занимаемой должности руководителем организации в общеустановленном порядке (согласно должностным инструкциям).
В практической работе служба внутреннего аудита должна руководствоваться законами Российской Федерации, постановлениями Правительства Российской Федерации, указаниями и приказами Министерства финансов, Государственной налоговой инспекции, Государственного комитета по статистике РФ, правилами (стандартами) аудиторской деятельности, а также учредительными документами, приказами и распоряжениями руководителя организации, должностными инструкциями.
Руководитель организации должен создать необходимые условия для работы аудиторской службы: обеспечить помещением, выделить специалистов (по мере необходимости), обеспечить транспортом и т.д.
Аудиторская служба не должна вмешиваться в оперативную, распорядительную и производственную деятельность должностных лиц организации. Штат и структура службы зависят от особенностей производственно-хозяйственной и финансовой деятельности организации, объема, сложности и условий выполняемых работ.
Численность и оплата труда работников службы внутреннего аудита может быть предусмотрена в штатном расписании. Руководитель и работники службы должны выполнять обязанности, возложенные на них должностными инструкциями. При этом они должны соблюдать этические принципы аудиторской деятельности и осуществлять проверки в соответствии с требованиями правил (стандартов) аудита.
Деятельность службы внутреннего аудита должна осуществляться в соответствии с планом внутреннего аудита, разработанным руководителем службы и утвержденным руководителем организации. Выполнение конкретной работы по контролю того или иного объекта осуществляется внутренней аудиторской группой или аудитором в соответствии с программой внутреннего аудита.
Программы разрабатывают ведущие специалисты аудиторской службы на основании плана внутреннего аудита и утверждаются руководителем службы (отдела) внутреннего аудита.
Кроме выше перечисленного, в целях повышения уровня организации и эффективности функционирования в организациях системы внутреннего контроля, в т.ч. внутреннего аудита, предлагаются осуществление и соблюдение следующих организационных аспектов и требований (табл. 17.1)
Таблица 17.1.
Организационно – методические аспекты и требования создания службы и эффективности функционирования внутреннего аудита
| № п/п | Организационно – методические аспекты | Требования и допущения осуществления аспектов |
| Организация и развитие внутреннего контроля (аудита) должна осуществляться на базе специально созданной службы (подразделения) аппарата управления | а) Аудиторы должны иметь достаточную квалификацию, иметь аттестат профессионального бухгалтера или аудитора и опыт практической работы. б) Качественная организация внутреннего контроля (аудита) должна осуществляться с учетом его концентрации, целей и задач в системе управления. в) Оптимизация численности работников внутреннего контроля (аудита) следует с учетом показателей размеров конкретной организации, развития контрольно-аудиторской деятельности, необходимости и важности решения конкретных практических задач. | |
| Руководитель службы внутреннего контроля (аудита) является одновременно заместителем руководителя организации по конкретно - аудиторской деятельности | а) руководитель аудиторской службы имеет высшее экономическое или юридическое образование. Не имеет родственных связей с руководством организации, руководителями структурных подразделений, бухгалтерии и специалистами. |
Продолжение таблицы 17.1.
| Служба внутреннего контроля (аудита) должна координировать свою работу юридическим отделом, отделом планирования (прогнозирования), бухгалтерией и другими службами административно – управленческого аппарата | а) аудиторы в целом аудиторская служба должны соблюдать принцип независимости. б) работники службы внутреннего аудита имеют профессиональную подготовку не только в сфере экономики, но и права, технологии и экологии производства, а также хорошо знают внутрихозяйственные отношения при экономических методах управления, условиях рыночных отношений при трансформационных процессах, происходящих в экономике. | |
| В крупных организациях служба внутреннего контроля (аудита) может быть создана по схеме двух иерархических организационно - управленческой структуры | а) Структура управления: центральный аудиторский отдел – оперативные отделы (или секторы в обоснованных подразделениях). б) Служба внутреннего контроля (аудита) со всеми отделами (секторами) должна быть приоритетной, планировать и координировать свою деятельность так, чтобы в последующем могла определять основные стратегические направления использования финансовых, трудовых и материальных ресурсов, а также тактические решения стратегического плана организации на базе глубокого изучения, анализа и разработки проектов реализации проблем в условиях неопределенности и риска. | |
| При создании службы внутреннего контроля (аудита) целесообразно разработать соответствующие показатели для оценки эффективности контрольно-аудиторской деятельности | а) Показатели оценки: абсолютные и относительные б) оценку эффективности контрольно-аудиторской деятельности проводить (вести): на стадии создания службы и разработки мероприятий по ее работе (ожидаемая оценка-результат); периодически после внедрения всех мероприятий (фактическая оценка-результат) |
Продолжение таблицы 17.1.
| Организовать контрольно – аудиторскую деятельность с учетом размеров организации, видами ее деятельности и территориального расположения структурных подразделений (филиалов, представительств, обособленных подразделений) | а) В организациях малого предпринимательства – по функциональным отделам. б) В средних организациях с широким перечнем видов деятельности – по функциональным отделам и видам деятельности. в) В крупных организациях с многочисленными подразделениями в различных территориях – по функционированным отделам, видам деятельности и подразделениям (территориям) | |
| В качестве консультантов по проблемам организации службы внутреннего контроля (аудита), а также по осуществлению контрольно – аудиторской деятельности могут быть привлечены специалисты различной сферы деятельности | а) Аудиторы организаций внешнего аудита. б) Независимые эксперты по вопросам оценки и переоценки имущества, а также по другим проблемам. в) Специалисты по техническим, технологическим, экологическим и другим вопросам. | |
| С целью организации интегрированной системы внутрихозяйственного контроля (аудита) необходимо на первом этапе создание действенной подсистемы по модели «внутрихозяйственный контроль – внутренний аудит» в системе управления организации. | а) Контроль как глобальная функция управления становится эффективным инструментом во взаимодействии со всеми многоцелевыми функциями и подсистемами управления. б) Функции управления дополняются конкретными подфункциями контроля. в) целевая подсистема «внутрихозяйственный контроль – внутренний аудит»: занимает приоритетную позицию в системе управления, является гибкой и активно адаптируется к функционирующей структуре целевых, функциональных и поддерживающих подсистем управления; функциональные направления подсистемы «внутрихозяйственный контроль – внутренний аудит» могут изменяться в зависимости от всех условий организации, изменений ее внутренней и внешней среды |
Продолжение таблицы 17.1.
| При формировании организационной структуры службы внутреннего контроля (аудита) и создания подсистемы «внутрихозяйственный контроль – внутренний аудит» необходимо строгое соблюдение основополагающих требований и допущений | а) Исходить из целей, задач и стратегии внутреннего контроля (аудита). б) Учитывать основные требования: гибкость, мобильность, активность и адаптивность в условиях системы экономических методов управления; относительная простота и полнота обеспечения информацией с учетом ее потребностей для принятия управленческих решений; соответствие масштабов внутреннего контроля степени его эффективности и размерам деятельности; соответствие структуры, перечню и объему контрольных работ и их характеристикам | |
| Система управления внутренним контролем (аудитом)отвечает условиям оптимальности, имеет функциональную ориентацию и ориентации специализации работы, а также имеет оптимальное число уровней управления, предполагает автоматизации контрольно-аудиторской деятельности | а) Оптимальность системы управления внутренним контролем (аудитом) должна обосновать оперативность, надежность, полезность и экономичность получения, обобщения и представления информации для принятия решений. б) Функциональная ориентация четно определять взаимные связи подразделений, границы компетентности, требования к подготовке персонала, ответственности работников в рамках собственной функции и т.п. в) четко определить задачи, права и ответственность конкретных работников в пределах каждой конкретной функции, соблюдать принципы оптимального объема работ для каждого работника службы, что ведет к повышению эффективности контроля. г) Использовать компьютеры при выполнении контрольно-аудиторских работ, что позволяет оперативно представлять информацию для принятия решений путем изменения способов, методов и процессов коммуникации. |
Продолжение таблицы 17.1.
| Превратить систему «внутрихозяйственный контроль – внутрихозяйственный аудит» в ведущую функцию, определяющую учетную, налоговую и стратегическую финансово-хозяйственную политику организации, стиль и характер управления всей деятельностью организации путем интегрированной реализации через функцию контроля всех других важнейших функций управления | а). Разработать положение о службе внутреннего аудита (общие положения, цели, задачи, функции, права и ответственность данной службы). б). Разработать должностные инструкции работникам аудиторской службы (функции, средства, обязанности, права и ответственность каждого работника). в). Исходить из того, что каждое рабочее место – это сбалансированная система (совокупность функций и средств) прав, обязанностей и ответственности. г). Осуществлять распределение обязанностей, задач, прав и ответственности по нисходящей (пирамидальной схеме). д). Строить свой взаимоотношений с субъектами внешней среды (внешними аудиторами, органами налогового контроля и др.) исходя из основных направлений контрольно-аудиторской деятельности и необходимой для этого информации. | |
| Для повышения эффективности контрольно-аудиторской деятельности следует правильно выбрать структуру службы внутреннего контроля (аудита), укомплектовать ее высококвалифицированными специалистами, наделить их четко определенными обязанностями, правами, практиковать научную организацию труда при создании надлежащих, приемлемых условий для работы каждого члена службы внутреннего контроля (аудита) | а). При комплектование, отборе и расстановке кадров в службе внутреннего контроля (аудита) использовать самые разнообразные методы и способы (тестирование, собеседование, анкетирование, испытания, опрос, наблюдение и тд.) б). Особое внимание необходимо обратить не только на профессиональные качества, но и на личные качества специалистов по аудиту (они должны воплощать в себе черты психолога, юриста, экономиста, помощника, советчика, высокой культуры и др.). в). Управление работниками службы внутреннего аудита строить с учетом таких важных требований к управленческим |
Продолжение таблицы 17.1.
| кадрам как: компетентность, честность, добросовестность, объективность, инициативность, системность знаний, широкий кругозор, коммуникабельность, стремление к познанию нового, дикализм, дипломатичность, независимость, ответственность, опыт работы и др. г). при подборе кадров и при поручении им сложных работ по контрольно-аудиторской деятельности приоритет отдавать аттестованным и членам Института профессиональных бухгалтеров России или профессиональных аудиторов России, профессиональных обществ налоговых консультантов |
В соответствии с пунктом 6 и другими пунктами 17.1 контрольно-аудиторскую деятельность можно организовать в любой организации (малой, средней, крупной) достаточно эффективно в оптимальной интеграции аудиторской работы с другими службами организации, особенно с пользователями внутренней информации, и четкой взаимосвязи с функциональными отделами и объектами аудита экономического субъекта (рис. 17.2.)
 |
Рис. 17.2. Схема взаимосвязи внутреннего контроля (аудита) с объектами контроля и пользователями контрольно-аудиторской информации
Основным источником информации для внутреннего контроля (аудита) являются данные прогнозирования, планирования и других функций управления. Вместе с тем, научные исследования показывают, что на долю объема экономической информации. Однако, по оценкам специалистов степень использования бухгалтерской информации для управленческих решений варирует в пределах 10-12 процентов. В сельском хозяйстве этот показатель составляет еще ниже. Сложившееся положение является результатом недостаточно качественного обеспечения бухгалтерской информацией систему управления, а также недостаточного уровня развития самой системы экономических методов управления и низким уровнем квалификации управленческого персонала отдельных организаций. Поэтому одной из важнейших задач внутреннего контроля (аудита) в современных условиях является представление и обеспечение управленческого персонала необходимой контрольно-аналитической информацией, которая должна представлять собой не «полуфабрикат», а готовый информационный ресурс для принятия научно обоснованных управленческих решений. Отсюда возникает объективная необходимость создания в системе внутрихозяйственного контроля (аудита) подсистему контрольно-аналитической информации (ПКАИ).
Состав, структура и конкретные подфункции, осуществляемые ПКАИ, могут меняться в зависимости от конкретной специфики деятельности организации, целей и задач ее системы управления и др. ПКАИ может включать в свой состав систему сбора оперативной информации, систему анализа и исследований, систему внутренней отчетности по разным видам деятельности организации и эффективности использования различных ресурсов (трудовых, материальных, финансовых)организации, а так же систему интерпретации информации, выработки проектных решений и их представлении управленческому аппарату для принятия решений и регулирования отдельных процессов деятельности организации. Создание ПКАИ принципиально меняет в сторону рационализации информационное обеспечение внутрихозяйственного контроля (аудита), его функциональные этапы проверки и в целом процессы коммуникации информации в системе управления (рис. 17.3.).
Условные обозначения: последовательность этапов работ, обработки и
передачи информации
информационное обеспечение и взаимная сверка
сведений
Рис. 17.3. Информационное обеспечение и функциональные этапы внутрихозяйственного контроля (аудита) в системе управления
Создание ПКАИ должно базироваться на следующих допущениях (требованиях): полнота информации; своевременность информации; осторожность для представления правдивой информации; достоверность информации; осторожность для представления правдивой информации; достоверность информации; точность информации; оперативность информации; целесообразность; востребованность и полезность информации для управления; умелость; гибкость и доступность информации пользователям; стабильность, надежность и экономичность получения, обработки и представления информации пользователям.
Эти требования (допущения) в полной мере позволяют организовать ПКАИ так, чтобы быть основой для выработки, принятия и реализации с наибольшей степени надежности и обоснованности управленческих решений (рис. 17.4).
Условные обозначения: последовательность работ в ПКАИ
контроль выполнения решений
Рис. 17.4. Схема процесса ПКАИ в системе управления
При сборе информации в ПКАИ можно использовать следующие приемы контроля: наблюдение, устный опрос, анкетирование, тестирование слабых мест, приемы фактического контроля, приемы документального контроля, прослеживание, сканирование и др.
При группировке, оценке и обработке информации необходимо использовать аналитические приемы, расчетно-конструктивный метод исследования и др. При выработке оптимальных решений целесообразно использовать логический анализ, абстрагирование, передовой опыт и апробирование. При этом оперативная информация поступает непосредственно от первичных участников (подразделений, отделов) организации путем проведения контроля и консультирования. Периодическая информация – путем проверки и анализа данных первичных документов, производственных отчетов, регистров бухгалтерского учета и других источников (планов, прогнозов, документов внутренней регламентации и др.). Здесь с большим успехом можно использовать современные средства оргтехники, вычислительной техники и средства электронной связи для создания информационной базы данных и процессов коммуникации информации.
Объем и качество исчерпывающей доказательной информации существенно влияют на эффективность управленческих решений. Поэтому требуется проектирование гибких информационных систем и документирование всей контрольно-аналитической информации. Отсюда следует, необходимость разработки плана –графика документооборота в системе всей контрольно-аудиторской деятельности.
В качестве эффективного средства при создании ПКАИ можно использовать экспортные системы (ЭС), представляющие собой компьютерные программы, использующие уникальные методы программирования. Они могут решать следующих типов задач: интерпретация, оценка ситуации, прогнозирование, выдача инструкции, контроль и наблюдение, планирование, обеспечение базой данных. Приведенная концепция организации внутреннего аудита позволяет значительно повышать действенность внутрихозяйственного контроля и эффективность системы управления организации.