Финансовый контроль, как и все другие категории финансового права, так и категории различных отраслей права претерпевали изменений, так как происходила эволюция во всех отраслях. Первое что оказало большое влияние на финансовый контроль – это расширение финансовых правоотношений, появление все новых финансовых рынков, обновления организации ведения бизнеса. Нередко финансовый контроль связывают напрямую с выполнением государства своих функций. При рассмотрении соотношения понятий финансовый контроль с функциями государства, можно рассмотреть позиции следующих ученых: В.Н. Хропанюк к одной из внутренних функций государства относил функцию финансового контроля, под которой понимал выявление и учет доходов производителей, часть которых направляется в государственный бюджет для удовлетворения социальных и общегосударственных нужд. Необходимо придерживаться точки зрения Д.В. Пожарского, который к одной из основных функций современного государства относит государственный контроль и надзор в целом. При этом под контрольно-надзорной функцией государства он понимает направление деятельности по обеспечению нормального функционирования государства и общества посредством установления фактического выполнения социальных норм (прежде всего правовых) и сдерживания выявленных отклонений. Финансовый контроль в данном случае выступает направлением реализации государственного контроля, объектом которого является образование, распределение и использование фондов денежных средств во всех звеньях финансовой системы в целях реализации интересов государства в финансовой сфере. Также финансовый контроль следует рассматривать как функцию государственного управления.[8] Исходя из того, что финансовый контроль исходит от государства и от других органов власти, финансовый контроль делят в зависимости от субъектов контроля на:
1. государственный, включающий в себя общегосударственный, вневедомственный, ведомственный
2. негосударственный финансовый контроль, включающий в себя внутрихозяйственный, муниципальный, общественный, и независимый финансовый контроль (аудит).
Общегосударственный финансовый контроль осуществляется Федеральным собранием РФ и Правительством РФ в отношении объектов независимо от их ведомственной подчиненности. Данный вид финансового контроля имеет наивысшее значение в силу особого статуса осуществляющих его органов и осуществляется в рамках всего государства. Вневедомственный финансовый контроль осуществляется специальными финансово-кредитными органами, такими как Федеральное казначейство, Федеральная служба финансово- бюджетного надзора, Центральный банк РФ, Федеральная налоговая служба, Счетная палата.
Ведомственный (внутриведомственный) финансовый контроль осуществляется министерствами, а также ведомствами и другими субъектами по отношению к подведомственным им организациям, предприятиям и учреждениям. Как правило, осуществляется самостоятельными структурными контрольно-ревизионными подразделениями министерств и ведомств. Внутрихозяйственный финансовый контроль - это совокупность мероприятий, проводимых непосредственно в организациях их экономическими службами (бухгалтерией, финансовым отделом, службой финансового менеджмента) с целью проверки соответствия представляемой бухгалтерской отчетности свой организации (ее филиалов и дочерних образований) законодательству о бухгалтерском учете.
Муниципальный финансовый контроль представляет собой совокупность мероприятий, проводимых контрольными органами по проверке законности и эффективности действий бюджетополучателей в образовании, распределении и использовании денежных фондов, находящихся в их ведении, выявлении резервов увеличения доходов бюджета и совершенствовании бюджетно-налоговой дисциплины.
Независимый (аудиторский) финансовый контроль осуществляется аудиторами (аудиторскими фирмами). Особенность аудита состоят в том, что эта деятельность является предпринимательской и основана на взаимных интересах между клиентом и аудитором, все услуги аудитора платные.
Если же обратиться к Бюджетному кодексу, то можно выделить следующую классификацию:
1. Предварительный;
2. Текущий;
3. Последующий.
Предварительный государственный и муниципальный финансовый контроль проводится до проведения финансовый операций на стадии составления, рассмотрения и утверждения финансовых планов предприятий, смет расходов и доходов учреждений и организаций, проектов бюджетов, текстов договорных соглашений, учредительных документов и т.д. Он направлен на недопущение возможности незаконного, нерационального или неэффективного использования государственных финансов и материальных ресурсов.
Текущий финансовый контроль осуществляется во время проведения хозяйственных и финансовый операций по формированию и использованию государственных средств органами государственной власти, юридическими и физическими лицами на основе данных первичных документов, оперативного бухгалтерского учета, инвентаризаций и визуального наблюдения. Последующий финансовый контроль реализуется после проведения финансовых операций. Данный вид финансового контроля направлен на выявление тех нарушений, которые не были установлены во время предварительного и текущего контроля. По результатам мероприятий последующего контроля составляются акты, имеющие юридическую силу.[9]
В зависимости от предмета контроля выделяют следующие виды финансового контроля:
1. Экономический – изучает факты потерь и нерационального использования ресурсов, незаконного расходования средств и условия, вызывающие эти явления;
2. Финансовый контроль – проверка специально уполномоченными органами фактически полученных финансовых показателей деятельности, расходования финансовых ресурсов, соблюдения участниками денежных, кредитных и валютных операций и соблюдения законодательства;
3. Хозяйственный контроль – проверка решения поставленный задач и целей, устранения негативных условий, препятствующих осуществлению этих целей и задач;
4. Административный контроль - состоит в обеспечении совершения операций в строгом соответствии с принятыми и закрепленными в законодательных и нормативных актах правилами, только уполномоченными на то лицами согласно определенным руководством организации полномочиям и процедурам принятия решений по проведению операций;
5. Технический контроль - обеспечивает соблюдение технологии производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, внутрипроизводственных операций в соответствии с требованиями технических условий, нормативами, лимитами и др.[10]
По отношению к объекту контроля финансовый контроль делят на:
1. Внешний;
2. Внутренний;
3. Смешанный.
Государственный контроль — это внешний контроль, но при проверке отраслевым министерством подчиненного ФГУП — внутренний контроль. Аудиторский контроль — внешний контроль, но может быть внутренним контролем (внутренний аудит). Смешанный контроль — контроль совета директоров, ревизионной комиссии.[11]
При сравнении внешнего и внутреннего контроля необходимо выделить ряд признаков, которые характеризуют их с одинаковой стороны, и признаки, указывающие на различие этих видов контроля. Сходство заключается в том что, процесс контроля одинаков — организация контрольно- ревизионной работы остается неизменной, и эта работа про ходит следующие этапы: 1) планирование работ; 2) проведение проверки; 3) составление итоговых документов по проведенным работам; используются одинаковые методические приемы: общенаучные (индукция, дедукция, анализ, синтез и т.д.); собственно эмпирические (инвентаризация, контрольные замеры и др.); специфические приемы смежных экономических наук (экономико-математические методы, методы математической статистики и т.д.); используются в большинстве случаев одинаковые источники контрольных данных; пользователями результатов контрольных мероприятий являются: при внешнем контроле — внешние пользователи, обеспечивающие руководство организации информацией как о допущенных ошибках, так и о недостатках в организации самого внутреннего контроля; при внутреннем контроле — руководители и другой управленческий персонал организации, получающий оперативную информацию об отклонениях от нормальных условий совершения хозяйственных операций Информация по результатам контрольных мероприятий, проведенных субъектами внутреннего контроля, может использоваться субъектами внешнего контроля. Примером служит использование данных системы внутреннего контроля (СВК) при независимом аудите после соответствующей оценки эффективности СВК.
Различия в том что, субъект, проводящий контрольные мероприятия: при внешнем контроле — орган, не зависящий от контролируемой организации; при внутреннем контроле — структурное подразделение (отдел) организации, структурная единица; субъект, принимающий решение по результатам проведенных контрольных мероприятий; регламентация проведения контрольных мероприятий: внешний контроль в большей степени регламентирован (существует множество нормативных актов, которые прописывают основополагающие нормы контроля, сбора доказательств, оформления результатов, взаимодействия с третьими лицами и руководством проверяемой организации и т.д.); внутренний контроль организуется в соответствии с целями и задачами управления организацией и регулируется внутренними документами организации: приказами и распоряжениями. Государство же регламентирует только основные направления внутреннего контроля, в частности: порядок проведения инвентаризации; правила документооборота; определение должностных обязанностей управленческого персонала.[12]
Виды финансового контроля по формам осуществления контрольной деятельности делятся:
1. Ревизия;
2. проверка;
3. бухгалтерская экспертиза;
4. аудит;
5. налоговая проверка;
6. надзор.
Ревизия - система обязательных контрольных действий по документальной и фактической проверке законности и обоснованности совершенных в ревизуемом периоде хозяйственных и финансовых операций ревизуемой организацией, правильности их отражения в бухгалтерском учете и отчетности, а также законности действий руководителя и главного бухгалтера и иных лиц, для которых в соответствии с российским законодательством и нормативными актами установлена ответственность за осуществление этих действий изучение специальными приемами доку ментального и фактического контроля. Цель ревизии - экономическая эффективность финансово-хозяйственной деятельности; законность, достоверность и целесообразность хозяйственных и финансовых операций. Ревизия в отличие от проверки охватывает все стороны деятельности объекта контроля.
Проверка - форма финансового контроля однородных хозяйственных операций, выполняемых субъектами контроля, которая заключается в единичном контрольном действии или изучении состояния дел на определенном участке деятельности проверяемой организации. Под проверкой может также подразумеваться и мероприятие, заключающееся в сборе и оценке информации, касающейся определенных сторон деятельности, например, проверка на предмет целевого использования бюджетных ассигнований, правильности ведения бухгалтерского учета и достоверности отчетности.
Налоговая проверка - форма контроля за правильностью исчисления и уплаты налогов, указанных в решении на проведение проверки, на основе изучения как документальных источников информации, так и фактического состояния объектов налогообложения.
Экспертиза - эмпирическое исследование обособленного объекта, проводимое сведущим лицом (экспертом), основанное на специальных (профессиональных) знаниях, с применением особых методов (методик), имеющее целью получение нового знания об объекте, которое оформляется в виде заключения.
Бухгалтерская экспертиза - исследование записей бухгалтерского учета в целях установления наличия или отсутствия в них искаженных данных.
Финансово – экономическая экспертиза — это исследование показателей финансового состояния и деятельности хозяйствующего субъекта; признаков и способов искажения финансовых показателей; расчета долевого участия учредителей в имуществе и распределяемой прибыли хозяйствующего субъекта и т.д.
Аудит - независимая проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности. Цель аудита - выражение мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Надзор – форма деятельности государственных органов по обеспечению законности. Различают судебный, конституционный, прокурорский, административный, авторский и другие виды надзора. Надзор проводится контролирующими органами за хозяйствующими субъектами на предмет соблюдения ими установленных правил и нормативов. Например, надзор со стороны Банка России за деятельностью коммерческих банков.[13]