1. Сырье, материалы и другие аналогичные ценности принимаются к учету по фактической себестоимости, которая определяется в порядке, установленном п. п. 6 - 11, 13 ПБУ 5/01, п. п. 16, 17, 63 - 71 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов (п. 5 ПБУ 5/01, п. п. 15, 62 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, п. 11 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды).
Указанные материальные ценности, учитываемые на отдельных субсчетах счета 10 "Материалы", могут числиться на этом счете по фактической себестоимости или по учетным ценам. В последнем случае разница между стоимостью этих ценностей по учетным ценам и их фактической себестоимостью приобретения (заготовления) отражается на счете 16 "Отклонение в стоимости материалов" (п. п. 80, 83, 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, п. 13 Методических указаний по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, Инструкция по применению Плана счетов).
В случае если поступление материалов отражается с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", остаток по счету 15 показывает наличие МПЗ в пути на конец месяца (по договорной стоимости) (Инструкция по применению Плана счетов, п. 26 ПБУ 5/01, п. 85 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).
2. Готовая продукция принимается к учету по фактической производственной себестоимости, которая определяется в порядке, установленном п. 7 ПБУ 5/01, абз. 5 п. 16, п. 203 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. При этом остатки готовой продукции на складе (иных местах хранения) на конец (начало) отчетного периода могут оцениваться в аналитическом и синтетическом бухгалтерском учете организации по учетным ценам, в частности по нормативной (плановой) себестоимости (п. 5 ПБУ 5/01, абз. 2 п. 203, п. 204 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).
Информация о наличии и движении готовой продукции отражается на счете 43 "Готовая продукция".
Если учет готовой продукции ведется по учетным ценам, то разница между фактической себестоимостью и стоимостью готовой продукции по учетным ценам отражается на счете 43 на отдельном субсчете "Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости" (п. 206 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов).
При учете готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости для выявления разницы между фактической себестоимостью и стоимостью готовой продукции по нормативной себестоимости может использоваться счет 40 "Выпуск продукции (работ, услуг)" (Инструкция по применению Плана счетов). Счет 40 ежемесячно закрывается на счет 90 "Продажи" и сальдо на отчетную дату не имеет.
Таким образом, если учет отклонений от учетной стоимости готовой продукции ведется на счете 43, то в Бухгалтерском балансе готовая продукция отражается по фактической себестоимости, а если на счете 40, то готовая продукция отражается по нормативной (плановой) себестоимости (п. 59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, п. 24 ПБУ 5/01).
3. Товары принимаются к учету по фактической себестоимости, которая определяется в порядке, установленном п. п. 6, 8 - 11 ПБУ 5/01 (п. 5 ПБУ 5/01). Организации, осуществляющие торговую деятельность, могут учитывать товары по стоимости их приобретения. Организации, осуществляющие розничную торговлю, могут учитывать товары по продажной стоимости (п. 13 ПБУ 5/01, п. 60 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Для обобщения информации о наличии и движении товаров предназначен счет 41 "Товары".
В организациях, осуществляющих розничную торговлю и ведущих учет товаров по продажным ценам, информация о торговых наценках (скидках, накидках) на товары отражается на счете 42 "Торговая наценка".
Поступление товаров и тары может отражаться с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" или без их использования в порядке, аналогичном порядку учета соответствующих операций с материалами (Инструкция по применению Плана счетов).
В общем случае фактическая себестоимость МПЗ (в том числе сырья, материалов, готовой продукции и товаров) не подлежит изменению (п. 12 ПБУ 5/01). Но по МПЗ, рыночная цена которых снизилась или они морально устарели либо полностью или частично потеряли свои первоначальные качества, в бухгалтерском учете начисляется резерв под снижение стоимости материальных ценностей. Для учета такого резерва предназначен счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" (п. 25 ПБУ 5/01, п. 20 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, Инструкция по применению Плана счетов). Напомним, что создание оценочных резервов рассматривается как изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2, 3 ПБУ 21/2008.
4. Товары отгруженные учитываются на счете 45 "Товары отгруженные" по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости (или нормативной (плановой) себестоимости) и расходов по реализации (сбыту) продукции (товаров, работ, услуг и т.п.) (при частичном списании расходов) (Инструкция по применению Плана счетов, п. 61 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности).
Резерв под снижение стоимости товаров, числящихся на отчетную дату как товары отгруженные, не создается (Письма Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18, от 29.01.2009 N 07-02-18/01).
5.Незавершенное производство (НЗП) учитывается в оценке, определяемой одним из способов, установленных п. 64 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.
Под снижение стоимости незавершенного производства может создаваться резерв, учитываемый на счете 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей" (Инструкция по применению Плана счетов). Напомним, что создание оценочных резервов рассматривается как изменение оценочных значений в соответствии с п. п. 2, 3 ПБУ 21/2008.
6.Животные на выращивании и откорме учитываются на счете 11 "Животные на выращивании и откорме" (на соответствующих субсчетах). Животные, приобретенные у других организаций и лиц, учитываются по фактической себестоимости приобретения (фактическим затратам) или учетным ценам; переведенные из основного стада - по остаточной стоимости или первоначальной (восстановительной) стоимости; приплод, привес и прирост животных - по плановой себестоимости с корректировкой в конце года до фактической себестоимости выращивания (п. п. 9, 10, 12, 13, 14 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме, Инструкция по применению Плана счетов).
Приобретение животных у других организаций и лиц может отражаться с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей" (при применении учетных цен) (абз. 2 п. 45 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме, Методические рекомендации по применению Плана счетов организаций агропромышленного комплекса, Инструкция по применению Плана счетов, Методические рекомендации по корреспонденции счетов сельскохозяйственных организаций). Животные на выращивании и откорме, принадлежащие организации, но находящиеся в пути, учитываются в бухгалтерском учете в оценке, предусмотренной в договоре, с последующим уточнением фактической себестоимости (п. 62 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету животных на выращивании и откорме).
7. Расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, а также расходы, связанные с заготовкой сельскохозяйственного сырья, скота и птицы (в случае, если учетной политикой организации предусмотрено их частичное списание со счета 44 "Расходы на продажу"), подлежат распределению следующим образом (Инструкция по применению Плана счетов, Методические рекомендации по применению Плана счетов предприятий и организаций агропромышленного комплекса, абз. 2 п. 228 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов):
1) в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, - расходы на упаковку и транспортировку (между отдельными видами отгруженной продукции ежемесячно, исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или других соответствующих показателей);
2) в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, - расходы на транспортировку (между проданным товаром и остатком товара на конец каждого месяца);
3) в организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию, - расходы по заготовке сельскохозяйственного сырья и расходы по заготовке скота и птицы.
8. Расходы будущих периодов учитываются в сумме фактически произведенных затрат за вычетом их части, отнесенной на расходы истекших периодов (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007, п. 16 ПБУ 2/2008, абз. 2 п. 8 ПБУ 15/2008).
2.2 Пассив бухгалтерского баланса
Пассив баланса - это сумма обязательств организации. Актив и пассив баланса уравновешиваются путем введения в пассив статей «Прибыль» или «Убытки». Таким образом, прибыль можно определить как сумму возросших, а убыток – как сумму собственных средств организации идущих на убыль.
По статье «Уставный капитал» показывают сумму средств, выделенных собственниками организации для осуществления хозяйственной деятельности. Эти средства согласно ГК РФ называются по-разному в зависимости от организационно-правовой формы организации.
Пассивы делятся на текущие пассивы, долгосрочные долги и долгосрочные обязательства. К текущим пассивам относятся обязательства, срок оплаты по которым приходится на следующий год. К долгосрочным долгам относятся долгосрочные ссуды финансовых институтов и долгосрочные облигации, размещенные на финансовом рынке. К прочим долгосрочным обязательствам относятся обязательства перед арендодателями, перед работниками и правительством (отложенные налоги)[1].
Обязательства могут иметь различные виды классификаций обязательств. Одним из видов разделения обязательств является следующее разделение обязательств:
- обязательства (реально отраженные и фактически существующие обязательства);
- "скрытые" обязательства;
- "мнимые" обязательства.
«Скрытые» обязательства организации — заемная, кредитная и иная кредиторская задолженность организации перед бюджетом, внебюджетными фондами, физическими и/или юридическими лицами, учтенная в бухгалтерском (и/или налоговом учёте), отраженная в балансе организации и учитываемая при расчете чистых активов или собственных средств организации, но фактически отсутствующая в организации. Такие обязательства должны были быть уже погашены или списаны, но по каким-либо причинам этого не произошло. Наличие «скрытых» обязательств не приведет к необходимости погашать кредиторскую задолженность посредством передачи (отдачи, перехода прав собственности или иного отчуждения) имущества, активов, принадлежащих организации. Учёт «скрытых» обязательств - это завышение величины обязательств организации над обязательствами, которые реально возникли и подлежат гашению в процессе ведения финансово-хозяйственной деятельности. Выявление и отражение в управленческом учёте «скрытых» обязательств приведет к необходимости корректировки в сторону уменьшения отдельных элементов обязательств организации, и,соответственно, приведет к увеличению расчетной стоимости чистых активов или собственных средств организации. Выявление, отражение и учёт «скрытых» обязательств (в управленческом или бухгалтерском учёте) реально не влияет на фактическое положение и финансово-хозяйственное состояние организации, а лишь производит выявление и отражение в учёте уже полученных, но не нашедших своего своевременного отражения в бухгалтерском, управленческом или налоговом учёте соответствующих финансовых результатов.
К «скрытым» обязательствам могут относиться:
- обязанность осуществлять постоянное расходование ресурсов (или денежных средств) без получения адекватной пользы, выгоды.
- обязанность осуществлять постоянное расходование ресурсов (или денежных средств), направленное на социальные или благотворительные цели.
- наличие предусмотренных существенных штрафных санкций в договорах (при условии досрочного расторжения этих договоров), которые организация желает расторгнуть в ближайшее время;
- наличие договорных отношений на поставку материально-прозводственных запасов, услуг, аренды и т.д. по ценам, превышающим среднее значение на рынке;
- наличие потребленных ресурсов (затрат организации), срок отражения в бухгалтерском учёте или начисления которых ещё не наступил в соответствии с условиями договора, правилами бухгалтерского учёта и т.д.;
- наличие статуса памятника культуры у основных средств, которыми владеет или пользуется организация;
- отложенные налоговые обязательства (ОНО), для организаций их не учитывающих;
- выданные гарантии или поручительства в обеспечении исполнения обязательств по собственным обязательствам и по обязательствам третьих лиц (к кредитному договору, к договору поставки товара и т.д.);
- обязанность погашения обязательств отдельных категорий дочерних или зависимых обществ;
- наличие ненужного, неэффективного имущества, имущественных прав (имущество не приносит, не может и не будет приносить в обозримом будущем экономических или иных выгод), освобождение от обременения владения которым приведет к дополнительным расходам, которые должен понести собственник;
- иные «скрытые» обязательства.
«Мнимые» обязательства организации — заемная, кредитная и иная кредиторская задолженность организации перед бюджетом, внебюджетными фондами, физическими и/или юридическими лицами, учтенная в бухгалтерском (и/или налоговом учёте), отраженная в балансе организации и учитываемая при расчете чистых активов или собственных средств организации, но фактически отсутствующая в организации. Такие обязательства должны были быть уже погашены или списаны, но по каким-либо причинам этого не произошло. Наличие «мнимых» обязательств не приведет к необходимости погашать кредиторскую задолженность посредством передачи (отдачи, перехода прав собственности или иного отчуждения) имущества, активов, принадлежащих организации. Учёт «мнимых» обязательств - это завышение величины обязательств организации над обязательствами, которые реально возникли и подлежат гашению в процессе ведения финансово-хозяйственной деятельности. Выявление и отражение в управленческом учёте «мнимых» обязательств приведет к необходимости корректировки в сторону уменьшения отдельных элементов обязательств организации, и,соответственно, приведет к увеличению расчетной стоимости чистых активов или собственных средств организации.
Выявление, отражение и учёт «мнимых» обязательств (в управленческом или бухгалтерском учёте) реально не влияет на фактическое положение и финансово-хозяйственное состояние организации, а лишь производит выявление и отражение в учёте уже полученных, но не нашедших своего своевременного отражения в бухгалтерском, управленческом или налоговом учёте соответствующих финансовых результатов. Выявление «мнимых» обязательств базируется на выявлении отраженных в бухгалтерском учёте обязательств, которые по своей экономической сути обязательствами не являются и не подлежат гашению в общеустановленном порядке.
К «мнимым» обязательствам могут относиться:
- займы, полученные от владельцев (совладельцев) юридического лица;
- кредиторская задолженность с истекшим сроком давности, кредиторская задолженность перед обанкротившимся кредитором;
- учтенное отложенное налоговое обязательство (ОНО), которое не будет учтено в обозримой перспективе в качестве увеличения текущего налога на прибыль;
- резервы под обесценение различных активов, резервы предстоящих расходов
- иные «мнимые» обязательства.
┌────────────────────────────────────────────┬──────┬──────────┬──────────┐
│ ПАССИВ │ Код │На начало │ На конец │
│ │строки│отчетного │отчетного │
│ │ │ года │ периода │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ II. Капитал и резервы │ │ │ │
│ Уставный капитал │ 410 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Собственные акции, выкупленные у акционеров│ 415 │()│()│
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Добавочный капитал │ 420 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Резервный капитал │ 430 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ в том числе: │ │ │ │
│ резервы, образованные в соответствии с │ │ │ │
│ законодательством Российской Федерации │ 431 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ резервы, образованные в соответствии с │ │ │ │
│ учредительными документами │ 432 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Нераспределенная прибыль (непокрытый │ │ │ │
│ убыток) │ 470 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ │ 475 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Итого по разделу II │ 490 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ III. Страховые резервы │ │ │ │
│ Резервы по страхованию жизни │ 510 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ в том числе: │ │ │ │
│ математический резерв │ 511 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ резерв выплат по заявленным, но │ │ │ │
│ неурегулированным страховым случаям │ 512 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ резерв дополнительных выплат (страховых │ │ │ │
│ бонусов) │ 513 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ иные страховые резервы │ 515 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Резервы по страхованию иному, чем │ │ │ │
│ страхование жизни │ 520 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ в том числе: │ │ │ │
│ резерв незаработанной премии │ 521 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ резервы убытков │ 522 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ иные страховые резервы │ 523 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Резервы по обязательному медицинскому │ │ │ │
│ страхованию │ 550 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Итого по разделу III │ 590 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ IV. Обязательства │ │ │ │
│ Задолженность по депо премий перед │ │ │ │
│ перестраховщиками │ 610 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Долгосрочные займы и кредиты │ 615 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Отложенные налоговые обязательства │ 620 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Краткосрочные займы и кредиты │ 625 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Кредиторская задолженность по операциям │ │ │ │
│ страхования, сострахования │ 630 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ в том числе: │ │ │ │
│ задолженность перед страхователями │ 631 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ задолженность перед страховыми агентами│ 632 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ задолженность перед потерпевшими по │ │ │ │
│ прямому возмещению убытков │ 634 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ прочие кредиторы │ 635 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Кредиторская задолженность по операциям │ │ │ │
│ перестрахования │ 640 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Прочая кредиторская задолженность │ 650 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ в том числе: │ │ │ │
│ задолженность перед персоналом │ │ │ │
│ организации │ 651 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ задолженность перед государственными │ │ │ │
│ внебюджетными фондами │ 652 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ задолженность по налогам и сборам │ 653 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ задолженность перед страховщиками по │ │ │ │
│ прямому возмещению убытков │ 654 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ прочие кредиторы │ 655 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Задолженность перед участниками │ │ │ │
│ (учредителями) по выплате доходов │ 660 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Доходы будущих периодов │ 665 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Резервы предстоящих расходов │ 670 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Фонд (резерв) предупредительных мероприятий│ 675 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Прочие обязательства │ 680 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Итого по разделу IV │ 690 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ БАЛАНС │ 700 │ │ │
└────────────────────────────────────────────┴──────┴──────────┴──────────┘
Форма 0710001 с. 4
┌────────────────────────────────────────────┬──────┬──────────┬──────────┐
│ ПАССИВ │ Код │На начало │ На конец │
│ │строки│отчетного │отчетного │
│ │ │ года │ периода │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ 1 │ 2 │ 3 │ 4 │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ СПРАВКА о наличии ценностей, учитываемых на│ │ │ │
│ забалансовых счетах │ │ │ │
│ │ │ │ │
│ Арендованные основные средства │ 910 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ в том числе по лизингу │ 911 │ │ │
├────────────────────────────────────────────┼──────┼──────────┼──────────┤
│ Товарно-материальные ценнос