Если деятельность организации не «подпадает» под обязательное применение системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее – ЕНВД), то она вправе сама определить, какую систему налогообложения применять – общую либо упрощенную. Если речь идет о представителе малого или среднего бизнеса и суммы «входящего» налога на добавленную стоимость невелики, то предпочтение обычно отдается «упрощенке». Практика показывает, что использование упрощенной системы налогообложения (далее – УСН) также требует от хозяйствующего субъекта составления такого документа, как учетная политика для целей налогообложения (далее – налоговая политика). При этом если учесть, что многие положения главы 26.2 НК РФ не содержат четкого и внятного порядка исчисления налога, то становится понятным, что без этого документа не обойтись.
Рассматривая налоговую политику в условиях применения УСН, в первую очередь напомним, что в налоговом законодательстве понимается под этим термином.
Как следует из п. 2 ст. 11 НК РФ, учетная политика для целей налогообложения представляет собой выбранную налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика. Исходя из этого можно сделать вывод о том, что налоговая политика «упрощенца» должна представлять собой не слепое копирование норм главы 26.2 НК РФ, а только закрепление тех положений, в отношении которых указанная глава НК РФ предоставляет налогоплательщику возможность выбора или содержит какие-то неясности в части тех или иных правил налогового учета. Причем сама глава 26.2 НК РФ напрямую не требует от «упрощенцев» представления в налоговый орган налоговой политики, видимо поэтому бизнесмены зачастую просто «забывают» о ее составлении. Вместе с тем следует иметь в виду, что налоговая политика налогоплательщика представляет собой документ, необходимый для исчисления и уплаты налогов, который наравне с иными подобными документами в обязательном порядке представляется налогоплательщиком по требованию налоговых органов в силу п.п. 6 п. 1 ст. 23 НК РФ.
Следовательно, непредставление налоговой политики в случае ее истребования может привести организацию к ответственности в соответствии с законодательством Российской Федерации, на что прямо указывает п. 5 ст. 23 НК РФ. Причем за каждый непредставленный налоговому органу документ «упрощенец» может быть оштрафован на сумму 200 руб.
Формирование налоговой политики организация должна закончить до 1 января года, с которого она намерена применять УСН. Поскольку глава 26.2 НК РФ не содержит специального порядка утверждения налоговой политики для целей исчисления единого налога, уплачиваемого при УСН, то налогоплательщик должен руководствоваться общим порядком ее утверждения, закрепленным в ст. 313 НК РФ.
Какие аспекты «упрощенец» должен отразить в нормативном документе?
В первую очередь в налоговой политике следует указать, какой объект налогообложения используется субъектом. Как известно, ст. 314 НК РФ предполагает возможность выбора объекта налогообложения, т.е. «упрощенцы» могут платить налог либо с объекта «доходы», либо с объекта «доходы минус расходы». Используемый налогоплательщиком вариант закрепляется именно в налоговой политике. Выбранный объект налогообложения влияет и на содержание налоговой политики организации, так как той, которая уплачивает налог с доходов, в налоговой политике в основном нужно отразить только аспекты, связанные с доходами и порядком уплаты налога. У организации, использующих в качестве объекта «доходы минус расходы», к перечисленным позициям добавятся еще правила оценки и порядок признания расходов.
Обращаем внимание на то, что для организации, являющейся участником договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом, возможность выбора объекта налогообложения исключена – она в обязательном порядке применяет объект налогообложения «доходы минус расходы». Запрет на выбор объекта налогообложения указанными субъектами установлен п. 3 ст. 346.14 НК РФ. На это же указывает Минфин России в письмах от 6.12.10 г. № 03-11-11/311, от 15.06.09 г. № 03-11-09/212 и др. Согласны с этим и арбитры, о чем свидетельствует постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 3.12.10 г. № А32-22668/2009-59/680-11/1105. Причем с таким решением арбитров согласился и ВАС РФ (Определение ВАС РФ от 11.04.11 г. № ВАС-3797/11).
Отметим, что глава 26.2 НК РФ предоставляет налогоплательщику возможность смены объекта налогообложения, но только с начала следующего календарного года при условии, что налоговые органы уведомлены об этом до 20 декабря текущего года. Так как возможность смены объекта налогообложения представляет собой право «упрощенца», а не обязанность, то возможность использования данного права лучше «подкрепить» налоговой политикой.
Здесь же, кроме того, следует закрепить право добровольного перехода на иные варианты уплаты налогов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ.
В налоговой политике необходимо осветить вопросы, связанные с ведением налогового учета. Как известно, глава 26.2 НК РФ обязывает «упрощенцев» вести налоговый учет доходов и расходов для целей исчисления налоговой базы по налогу в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, форма и порядок заполнения которой утверждаются Минфином России.
Напомним, что форма и порядок ведения книги учета доходов и расходов утверждены приказом Минфина России от 31.12.08 г. № 154н «Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения на основе патента, и Порядков их заполнения».
Книга учета доходов и расходов может вестись налогоплательщиком как вручную, так и в электронном виде на компьютере. Поэтому в налоговой политике следует отметить, каким способом «упрощенец» ведет налоговый учет. Напоминаем, что «бумажную» книгу учета доходов и расходов «упрощенец» обязан заверить в налоговом органе до начала ее ведения. Электронный вариант книги, распечатанный по окончании налогового периода, заверять в налоговом органе нужно уже после окончания налогового периода. Как следует из Единого стандарта обслуживания налогоплательщиков, утвержденного приказом ФНС России от 5.10.10 г. № ММВ-7-10/478@, регистрация книги доходов и расходов производится в налоговом органе в день обращения в присутствии самого налогоплательщика.
На каждый очередной налоговый период открывается новая книга учета доходов и расходов – такие разъяснения приведены и в письме УФНС России по г. Москве от 29.04.11 г. № 16-15/042657@.
Отметим, что книга учета доходов и расходов ведется на русском языке, аналогичное правило применяется и к документированию фактов хозяйственной деятельности. Поэтому все первичные учетные документы «упрощенца», составленные на иностранном языке или языках народов Российской Федерации, должны иметь построчный перевод на русский язык.
О том, кто осуществляет такой перевод – сотрудник организации или специализированный переводчик – нелишне будет указать в налоговой политике.
Кроме того, в ней следует записать, какие документы используются налогоплательщиком в целях подтверждения доходов и расходов.
Несмотря на то что организации, использующие УСН, имеют право не вести бухгалтерский учет в полном объеме, подтверждать все хозяйственные операции первичными учетными документами они обязаны. Порядком ведения книги учета доходов и расходов определено, что в ней в хронологической последовательности на основе первичных документов позиционным способом отражаются все хозяйственные операции, совершенные налогоплательщиком за отчетный (налоговый) период. Причем в обязанности «упрощенца» входит обеспечение полноты, непрерывности и достоверности учета показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы налога.
О том, что в целях налогового учета следует понимать под первичным документом, в НК РФ не разъясняется. Поэтому на основании ст. 11 НК РФ налогоплательщик вправе обратиться к нормам Федерального закона от 21.11.96 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее – Закон № 129-ФЗ).
Первичные учетные документы составляются в момент совершения операции, и только если это не представляется возможным, то допускается их составление непосредственно после окончания операции.
Таким образом, обязанность по документальному подтверждению любых хозяйственных операций у организаций – «упрощенцев» никто не отменял. Подтверждает это и мнение Минфина России, изложенное в письме от 21.06.07 г. № 03-11-05/135.
Следовательно, в налоговой политике «упрощенцу» следует указать состав документов, которыми он намерен подтверждать свои доходы и расходы. Если помимо унифицированных форм бухгалтерской «первички» используются самостоятельно разработанные формы, то их необходимо привести в приложении к налоговой политике. Это особенно актуально для тех, кто занимается выполнением работ или оказанием услуг. Как известно, первичным документом, свидетельствующим о том, что работа выполнена, а услуга оказана, является акт выполненных работ (оказанных услуг). Унифицированных форм таких документов нет, поэтому требуемые акты «упрощенцу» нужно разработать самостоятельно и закрепить их применение в налоговой политике. Обращаем внимание на то, что «упрощенцы» – посредники для этих целей могут использовать отчет, представления которого от них заказчику посреднической услуги требует гражданское право. При закреплении в налоговой политике положения о том, что факт оказания посреднической услуги подтверждается отчетом посредника, это будет вполне правомерным.
С учетом того, что при использовании УСН определяющее значение имеет факт оплаты, а не дата совершения самой операции, становится понятным, что основными документами, подтверждающими как доходы, так и расходы «упрощенца», будут являться различные платежные документы. Такие разъяснения содержатся в письме Минфина России от 7.07.11 г. № 03-11-11/172.
Кроме того, в данном разделе налоговой политики следует прописать порядок исправления ошибок в книге учета доходов и расходов, кем и как они вносятся.
В разделе налоговой политики, посвященной доходам, налогоплательщику следует привести квалификацию налогооблагаемых доходов, которые, как и при общей системе налогообложения, подразделяются на две группы, а именно на:
доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, в составе которых у «упрощенца» будет учитываться в основном выручка от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;
внереализационные доходы, к которым относятся доходы, перечисленные в ст. 250 НК РФ.
О такой классификации доходной части «упрощенца» указано в письме УФНС России по г. Москве от 5.03.09 г. № 20-14/2/019833@.
Перечень и тех, и других доходов по сути является открытым, а это говорит о том, что он может быть дополнен налогоплательщиком. Поэтому при получении доходов, которые не могут быть однозначно отнесены к той или иной группе доходов, налогоплательщик вправе решить сам, в составе каких доходов им будут учитываться полученные суммы. В качестве примера можно привести получение посредником, применяющим УСН, сумм дополнительной выгоды, которая по общему правилу делится между посредником и заказчиком посреднической услуги пополам. Поскольку суммы полученной дополнительной выгоды нельзя однозначно отнести к доходам от реализации или к внереализационным доходам, то «упрощенец» вправе решить самостоятельно, в составе каких доходов им будут учитываться указанные суммы.
Порядок учета таких доходов должен найти отражение в налоговой политике. Такого же мнения придерживаются налоговые органы, на что указывает письмо УФНС России по г. Москве от 17.04.07 г. № 20-12/035144.
По нашему мнению, при использовании объекта налогообложения «доходы минус расходы» наиболее выгодным вариантом учета таких доходов является признание их доходами от реализации. Это особенно актуально для тех «упрощенцев», которые параллельно осуществляют виды деятельности, облагаемые единым налогом на вмененный доход. В этом случае, как известно, возникает обязанность ведения раздельного учета, который нередко базируется на процентном соотношении показателя выручки от конкретного вида деятельности в общем объеме выручки организации. Использование данного приема позволит в части УСН включать в состав налогооблагаемых расходов большую величину расходов, относящихся к обоим видам деятельности одновременно.
Напоминаем, что «упрощенцы» признают свои доходы кассовым методом, в силу чего у них доходами признаются и полученные авансы.
Если организация, применяющая УСН, уплачивает налог с объекта «доходы минус расходы», то значительная часть его налоговой политики должна быть посвящена расходам.
В данном разделе следует отметить критерии отнесения осуществленных затрат в состав расходов, учитываемых при налогообложении.
Как и в случае уплаты налога на прибыль, под налогооблагаемыми расходами «упрощенца» признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком, при условии, что они связаны с получением дохода. Аналогичные разъяснения содержаться в письме Минфина России от 31.05.10 г. № 03-11-06/2/83.
Однако разница между «прибыльщиками» и «упрощенцами» состоит в том, что перечень налогооблагаемых расходов последних жестко ограничен п. 1ст. 346.16 НК РФ, на что не раз указывал Минфин России в разъяснениях, например такой вывод содержится в письме от 22.04.10 г. № 03-11-06/2/66.
Следует иметь в виду, что отсутствие в ст. 346.16 НК РФ прямого указания на тот или иной вид расхода приведет к спору с налоговыми органами, который может закончиться судом. В качестве примера можно привести постановление ФАС Центрального округа от 5.03.10 г. № А35-3674/07-С21.
Статьей 346.16 НК РФ установлено, что одним из видов расходов «упрощенца» являются материальные расходы, определяемые в соответствии с правилами ст. 254 НК РФ. При этом состав материальных расходов, связанных с производством и реализацией, приведенный в указанной статье, не исчерпывающий. Это в свою очередь означает, что в составе материальных расходов «упрощенец» может учесть и иные виды расходов, связанных с производством и реализацией. Если такая необходимость есть, то ее нужно отразить в налоговой политике.
Порядок оценки материально-производственных запасов, входящих в состав материальных затрат, также необходимо прописать в налоговой политике. Как правило, используется вариант оценки, предложенный ст. 254 НК РФ, исходя из фактических затрат, связанных с приобретением материально-производственных запасов.
Статья 254 НК РФ предусматривает для «прибыльщика» с целью списания материалов в производство несколько возможных методов оценки материально-производственных запасов, а именно по:
стоимости единицы запасов;
средней стоимости;
стоимости первых по времени поставок (ФИФО);
стоимости последних по времени поставок (ЛИФО).
Поскольку ст. 346.16 НК РФ содержит отсылку к положениям ст. 254, то они являются справедливыми и при УСН. Следовательно, «упрощенец» должен выбрать тот вариант, который он намерен использовать в своей деятельности и закрепить его в налоговой политике.
Подпункт 2 п. 1 ст. 346.16 НК РФ дает возможность «упрощенцам» оценивать покупные товары любым из следующих способов:
по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
по средней стоимости;
по стоимости единицы товара.
Применяемый метод оценки товаров также следует закрепить в налоговой политике.
Отметим, что применять УСН могут и розничные продавцы товаров, однако при условии, что их «розница» не отвечает критериям, установленным ст. 346.26 НК РФ. В такой ситуации розничный продавец вправе использовать либо общую систему уплаты налогов, либо упрощенную. Вопрос о рознице возник не случайно. В отличие от «опта», где учет товаров ведется по ценам приобретения, в рознице товар может учитываться и по продажной цене. При использовании продажных цен ни один из методов списания товаров, предложенных НК РФ, не применим. В такой ситуации, по нашему мнению, «упрощенец» должен разработать свою методику списания стоимости оплаченных и проданных товаров и закрепить ее в налоговой политике. Причем для разработки своей методики списания товаров «упрощенец» может воспользоваться рекомендациями Минфина России, приведенными в письме от 15.05.06 г. № 03-11-04/2/106, в соответствии с которыми расчет следует производить помесячно. Данное положение подтверждено и судебной практикой, например постановлением ФАС Уральского округа от 31.05.11 г. № Ф09-2946/11-С3.
Если организация, применяющая УСН, привлекает заемные средства, то в налоговой политике ей следует рассмотреть вопросы признания для целей налогообложения сумм процентов, уплачиваемых за пользование кредитами или займами.
Обратите внимание! По мнению Минфина России, в составе долговых обязательств налогоплательщик должен учитывать в том числе комиссии, установленные в процентах от суммы:
неиспользуемых денежных средств по кредитной линии (письмо от 18.03.11 г. № 03-03-06/1/145);
непогашенного кредита (письмо от 10.05.06 г. № 03-03-04/1/427);
фактических ежедневных остатков средств на ссудном счете налогоплательщика (письмо от 22.07.08 г. № 03-03-06/1/418).
В силу того, что с таким подходом можно поспорить (по нашему мнению, суммы комиссии банка при любом порядке их определения представляют собой оплату услуг банка, а не проценты за пользование кредитом), рекомендуем в налоговой политике указать состав долговых обязательств организации.
Статья 346.16 НК РФ не запрещает «упрощенцам» учитывать в составе налогооблагаемых расходов суммы уплаченных процентов, но ограничивает их размер. Причем, как и в случае с материальными расходами, глава 26.2 НК РФ отсылает налогоплательщика к правилам, применяемым при уплате налога на прибыль, т.е. к нормам ст. 269 НК РФ. Указанная статья содержит порядок определения предельного уровня процентов по долговым обязательствам любого вида, которые могут уменьшать налоговую базу налогоплательщика по налогу на прибыль.
Как следует из ст. 269 НК РФ, нормирование процентов налогоплательщик может определять исходя из:
среднего уровня процентов в части договоров на сопоставимых условиях;
ставки рефинансирования Банка России, увеличенной в 1,1 раза по долговым обязательствам в рублях и равной 15% – по долговым обязательствам в иностранной валюте, если иное не предусмотрено п. 1.1 ст. 269 НК РФ.
Напоминаем, что с 1 января 2011 г. по 31 декабря 2012 г. включительно предельная величина налогооблагаемых процентов принимается равной ставке процента, установленной соглашением сторон, но не более ставки Банка России, увеличенной в 1,8 раза по долговым обязательствам в рублях и равной произведению ставки Банка России и коэффициента 0,8 – по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Вариант определения предельной величины процентов, используемый «упрощенцем», нужно закрепить в налоговой организации. Необходимо также привести критерий сопоставимости долговых обязательств.
Некоммерческим организациям, применяющим УСН, рекомендуем закрепить в учетной политике положение о том, что курсовые разницы, возникающие от переоценки валютных средств, полученных на благотворительную деятельность, при условии их использования по целевому назначению не учитываются для целей налогообложения. Соответствующие разъяснения приведены в письме Минфина России от 3.05.11 г. № 03-11-06/2/70.
Как уже было отмечено субъект, применяющий УСН, может параллельно осуществлять виды деятельности, в отношении которых в обязательном порядке уплачивается ЕНВД, и тогда налоговое законодательство требует от налогоплательщика вести раздельный учет (п. 7 ст. 346.26 НК РФ).
Понятно, что при совмещении УСН (с объектом налогообложения «доходы минус расходы») и ЕНВД хозяйствующему субъекту придется не только вести обособленный учет доходов и расходов по каждому виду деятельности, но и распределять общие расходы, относящиеся к обоим видам деятельности одновременно. Поскольку НК РФ не содержит какой-либо методики такого распределения, то «упрощенцу» придется разработать ее самостоятельно и закрепить в налоговой политике. Основным является то, чтобы с помощью этой методики обеспечивалось разделение необходимых показателей, позволяющих правильно исчислить налоги как в части УСН, так и при ЕНВД.
В первую очередь к таким показателям относятся доходы и расходы хозяйствующего субъекта. Причем распределение доходов, скорее всего, не вызовет затруднений. Это можно сделать путем введения специальных субсчетов, открываемых к счету 90 «Продажи» (субсчет «Выручка»).
Обращаем внимание на то, что, поскольку «вмененщики» не освобождены от ведения бухгалтерского учета, они обязаны распределять доходы, ведь это даст возможность исключить из состава налогооблагаемых доходов в части УСН суммы доходов, полученных от «вмененной» деятельности. Об этомговорится в письмах Минфина России от 16.02.10 г. № 03-11-06/3/22, от 29.10.08 г. № 03-11-04/3/490.
Отметим, что так называемые общие доходы (например, выручку от продажи имущества, проценты по вкладам в банке, скидки, полученные от поставщиков, и др.) финансовой ведомство требует включать в доходную часть «упрощенки», на это, в частности, указано в письме Минфина России от 28.01.09 г. № 03-11-06/2/9.
Если организация не согласна с финансистами (из НК РФ это прямо не следует), то можно включить в налоговую политику собственный порядок распределения «общих» доходов, основанный на своих обоснованных расчетах. В частности, для этих целей целесообразно использовать показатель объема выручки, или численность сотрудников, занятых в каждом из видов деятельности. Это довольно рискованно, однако вряд ли налоговые органы сумеют оспорить мнение организаций в суде ввиду отсутствия таких правил в НК РФ и наличия установленного обоснованного порядка распределения «общих» доходов. Арбитры, несомненно, примут решение в пользу организации на основании п. 7 ст. 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика.
Помочь в решении вопроса учета общих доходов может письмо Минфина России от 16.02.10 г. № 03-11-06/3/22, из которого следует, что доходы, отличные от выручки, организация, совмещающая ЕНВД и УСН, имеет возможность распределять между осуществляемыми ею видами деятельности. Однако для этого в учетной политике следует определить методику расчета, на основании которой организация будет исчислять процентную долю «общих» доходов, приходящуюся на каждый вид осуществляемой деятельности. По нашему мнению, наиболее подходящим вариантом распределения «общих» доходов является метод расчета пропорционально выручке от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг).
Учет расходов необходимо организовать также обособленно по каждому из направлений деятельности. «Общие» расходы придется распределять. Как установлено п. 8 ст. 346.18 НК РФ, налогоплательщики, переведенные по отдельным видам деятельности на уплату ЕНВД в соответствии с главой 26.3НК РФ, ведут раздельный учет доходов и расходов по разным специальным налоговым режимам. В случае невозможности разделения расходов при исчислении налоговой базы по налогам, исчисляемым по разным специальным налоговым режимам, эти расходы распределяются пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов. Причем нужно указать, за какой период организация будет распределять «общие» расходы.
При УСН налоговым периодом является календарный год, а при ЕНВД таковым является квартал. Поэтому логично, если в налоговой политике будет указано, что выручку по «вмененной» деятельности организация будет определять нарастающим итогом с начала года. Именно так рекомендует поступать Минфин России в письме от 17.11.08 г. № 03-11-02/130.
Однако с учетом того, что из НК РФ данное положение прямо не вытекает, то в налоговой политике организация вправе установить и иной период распределения расходов.
Сделать это нужно обязательно, иначе не исключено появление претензий при проверках.
Обратите внимание! Если налогоплательщик совмещает УСН и ЕНВД, то в части «вмененной деятельности» ему придется применять кассовый метод, иначе будет нарушена сопоставимость показателей.
Не стоит забывать также о том, что в налоговой политике необходимо прописать порядок распределения выплат в пользу сотрудников, занятых в каждом из видов деятельности, и тех, кто трудится одновременно во «вмененной» и «упрощенной» видах деятельности. Это понадобится для того, чтобы «упрощенец» мог в качестве расходов признать затраты на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственности, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации. Такие требования содержатся в п.п. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
«Вмененщик» на указанные суммы страховых взносов вправе уменьшить сумму налога, подлежащего уплате в бюджет (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).
Отметим еще одно обстоятельство. Как уже было сказано, «упрощенка» как специальный налоговый режим в основном применяется субъектами малого и среднего бизнеса, развитию которого государство уделяет особое внимание. Таким хозяйствующим субъектам государство оказывает различные формы поддержки, в том числе и финансовой.
Как известно, с 1 января 2011 г. в отношении средств финансовой поддержки, полученных в виде субсидий, установлен особый порядок налогового учета. Как определено п. 1 ст. 346.17 НК РФ, средства финансовой поддержки в виде субсидий, полученные в соответствии с Федеральным законом от 24.07.07 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации», отражаются в составе доходов пропорционально расходам, фактически осуществленным за счет этого источника, но не более двух налоговых периодов с даты получения.
Если по окончании второго налогового периода сумма полученных средств финансовой поддержки превысит сумму признанных расходов, фактически осуществленных за счет этого источника, разница между указанными суммами в полном объеме отражается в составе доходов этого налогового периода. Причем воспользоваться таким порядком учета полученных субсидий могут не только «упрощенцы», использующие в качестве объекта налогообложения «доходы и расходы», но и те, кто платит налог с доходов. Однако последние могут это сделать в случае, если ими ведется соответствующий налоговый учет указанных сумм. Иными словами, они, как и «упрощенцы» с объектом налогообложения «доходы минус расходы», должны вести книгу учета доходов и расходов. На это указывают и разъяснения налоговых органов, приведенные в письме ФНС России от 21.06.11 г. № ЕД-4-3/9835@.
В