Цель аудита операций с собственными акциями (долями) - составить обоснованное мнение относительно достоверности и полноты информации отраженной в бухгалтерской (финансовой) отчетности проверяемой организации и пояснениях к ней, о наличии собственных акций, выкупленных акционерным обществом у акционеров ОАО для их последующей перепродажи (аннулирования) или доли участника ООО, приобретенной самим обществом или товариществом для передачи другим участникам или третьим лицам[11].
Информационная база аудита включает в себя: учетную политику предприятия; основные законодательные и инструктивные документы, регулирующие правовой статус организации, вопросы формирования и учета уставного капитала; учредительные документы; регистры синтетического и аналитического учета собственного капитала; первичные документы по формированию собственного капитала: документы, подтверждающие факты внесения вкладов в уставный капитал (акты накладные, платежные поручения, приходные кассовые ордера и др.), документы, подтверждающие право собственности на имущество, вносимое в качестве вклада в уставный капитал (свидетельства о праве собственности на недвижимость, земельные участки, транспортные средства, интеллектуальную собственность и т.п.); организационные документы: свидетельство о государственной регистрации; приказы и распоряжения; переписка с учредителями и акционерами; протоколы о результатах закрытой подписки, об итогах торгов, собраний учредителей, акционеров; справки о постановке на учет в налоговом органе, о регистрации в органах статистики; лицензии на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством; независимо от формы учета открытые акционерные общества представляют на проверку реестр акционеров; финансовую отчетность.
Выполняя процедуру проверки операций с собственными акциями, аудитору необходимо ответить на следующие вопросы:
1. Учет в операциях с собственными акциями (долей в уставном капитале) соответствует положениям нормативных актов?
2. Данные аналитического и синтетического учета по счету 81 "Собственные акции (доли)" соответствуют данным главной книги и баланса?
3. Корреспонденция счетов по счету 81 "Собственные акции (доли) соответствует положениям нормативных актов?[12]
Информационная база аудита собственного капитала включает в себя: учетную политику предприятия; основные законодательные и инструктивные документы, регулирующие правовой статус организации, вопросы формирования и учета уставного капитала; учредительные документы; регистры синтетического и аналитического учета собственного капитала; первичные документы по формированию собственного капитала: документы, подтверждающие факты внесения вкладов в уставный капитал (акты накладные, платежные поручения, приходные кассовые ордера и др.), документы, подтверждающие право собственности на имущество, вносимое в качестве вклада в уставный капитал (свидетельства о праве собственности на недвижимость, земельные участки, транспортные средства, интеллектуальную собственность и т.п.); организационные документы: свидетельство о государственной регистрации; приказы и распоряжения; переписка с учредителями и акционерами; протоколы о результатах закрытой подписки, об итогах торгов, собраний учредителей, акционеров; справки о постановке на учет в налоговом органе, о регистрации в органах статистики; лицензии на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством; независимо от формы учета открытые акционерные общества представляют на проверку реестр акционеров; финансовую отчетность.
Порядок проведения аудита операций с собственными акциями (долями) включает ряд последовательных этапов[13]:
1. Сверка данных аналитического учета собственных акций (долей) с оборотами и остатками синтетического учета
При проведении аудита необходимо сверить тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счету 81 синтетического учета собственных акций (долей).
Данные аналитического учета расчетов должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.
Проверка правильности записей, произведенных в Главной книге, осуществляется подсчетом сумм оборотов и сальдо по счету 81.
Суммы дебетовых и кредитовых оборотов, а также дебетовых и кредитовых сальдо должны быть соответственно равны.
2. Сверка данных бухгалтерского учета собственных акций (долей) с данными бухгалтерской отчетности
Аудиторская организация при проведении аудита должна получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:
- конечные сальдо по счету синтетического учета собственных акций (долей) (81) предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;
- соответствующие показатели бухгалтерской отчетности на начало и конец отчетного периода соответствуют учетным данным регистров синтетического и аналитического учета собственных акций (долей);
- проверка операций по выкупу собственных акций (долей).
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке выкупа собственных акций (долей) и отражения их в бухгалтерском учете.
В открытых и закрытых акционерных обществах (ЗАО и ОАО) счет 81 используется для учета собственных акций, выкупленных у акционеров.
Акционерные общества могут выкупить собственные акции (соблюдая установленные законодательством процедуры и ограничения), чтобы:
- перепродать акции по более высокой цене;
- изменить соотношение сил на общем собрании акционеров (собственные акции, находящиеся на балансе общества, не принимают участия в голосовании);
- уменьшить уставный капитал общества, аннулировав выкупленные акции.
В обществах с ограниченной ответственностью счет 81 используется для учета долей в уставном капитале, выкупленных у участников.
При выкупе акционерным или иным обществом (товариществом) у акционера (участника) принадлежащих ему акций (доли) в бухгалтерском учете на сумму фактических затрат делается запись по дебету счета 81 "Собственные акции (доли)" и кредиту счетов учета денежных средств.
3. Проверка операций по перепродаже собственных акций
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке перепродаже собственных акций и отражения этих операций в бухгалтерском учете.
Перепродажа собственных акций отражается в учете в следующем порядке:
Дебет 51 Кредит 91-1 - проданы акции;
Дебет 91-2 Кредит 81 - списана учетная стоимость акций.
4. Проверка операций по аннулированию собственных акций
При проведении аудита необходимо установить выполняются ли требования нормативных актов о порядке аннулирования собственных акций и отражения этих операций в бухгалтерском учете.
Аннулирование выкупленных акционерным обществом собственных акций проводится по кредиту счета 81 "Собственные акции (доли)" и дебету счета 80 "Уставный капитал" после выполнения этим обществом всех предусмотренных процедур. Возникающая при этом на счете 81 "Собственные акции (доли)" разница между фактическими затратами на выкуп акций (долей) и номинальной стоимостью их относится на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Примерная программа проведения аудита акций выкупленных у акционеров представлена в табл. 1.
Таблица 1.