Домашнее задание № 3
НАЛОГОВЫЕ ЛЬГОТЫ.
Теоретические вопросы:
- Понятие и виды налоговых льгот.
- Налоговые льготы для юридических лиц.
- Налоговые льготы для физических лиц.
- Правовая минимизация налогообложения: признаки, сущность.
- Налоговые каникулы: правовые основания.
- Налогообложение юридических лиц, в ЗАТО, свободные экономические зоны, налоговые гавани, приграничные территории.
- Двойное налогообложение. Регистрация в оффшорах.
- Агрессивная налоговая политика и ее признаки.
- Налоговая осведомленность налогоплательщиков при заключении гражданско-правовых сделок.
Практические задания:
Задание №1.
Договор дарения квартиры, оформленный нотариусом, не зарегистрирован в БТИ.
Можно ли начислять по нему налог? Если ли льготы при наследовании или дарении земельных участков?
1) Ответ:
Он и не должен регистрироваться в БТИ. Переход права собственности регистрируется в ФРС, далее необходимо подать декларацию в налоговую 3ндфл.
Дарение между близкими родственниками не облагается (Согласно абз.18.1 ст. 217 НК РФ, доходы, выраженные как в денежной, так и в натуральной формах, получаемые в порядке дарения, освобождаются от налогообложения, если даритель и одаряемый являются членами семьи и (или) близкими родственниками), в иных случаях, одаряемый должен будет заплатить налог в размере 13% от кадастровой стоимости квартиры (земельного участка).
При наследовании Согласно абз.18. ст. 217 НК РФ, доходы, выраженные как в денежной, так и в натуральной формах, получаемые в порядке наследования, не подлежат налогообложению по нормам главы 23 НК РФ.
При оформлении наследства наследникам нужно будет оплатить нотариусу госпошлину (нотариальный тариф) за выдачу свидетельства о праве, которая в силу пп.22 п.1 ст.333.24 НК РФ составляет:
1) близким родственникам, наследникам первой и второй очереди – супругам, в том числе детям, усыновленным, родителям, полнородным сестрам и братьям — 0,3% от стоимости имущества, которое наследуется, но сумма не должна превышать 100 000 руб.;
2) иным наследникам — 0,6% от стоимости наследуемого имущества, но сумма не должна превышать 1 000 000 руб.
Стоит также отметить, что нотариальный тариф (госпошлина) для наследников, как по закону, так и по завещанию одинакова. При этом если наследников несколько, то государственная пошлина (тариф) уплачивается каждым наследником.
Также не стоит забывать, что в соответствии со ст.333.38 НК РФ действуют льготы при оформлении нотариусами свидетельства о праве на наследство:
Статья 333.38. Льготы при обращении за совершением нотариальных действий.
От уплаты государственной пошлины за совершение нотариальных действий освобождаются:
2) инвалиды I и II группы — на 50 процентов по всем видам нотариальных действий;
5) физические лица — за выдачу свидетельств о праве на наследство при наследовании:
жилого дома, а также земельного участка, на котором расположен жилой дом, квартиры, комнаты или долей в указанном недвижимом имуществе, если эти лица проживали совместно с наследодателем на день смерти наследодателя и продолжают проживать в этом доме (этой квартире, комнате) после его смерти;
имущества лиц, погибших в связи с выполнением ими государственных или общественных обязанностей либо с выполнением долга гражданина Российской Федерации по спасению человеческой жизни, охране государственной собственности и правопорядка, а также имущества лиц, подвергшихся политическим репрессиям. К числу погибших относятся также лица, умершие до истечения одного года вследствие ранения (контузии), заболеваний, полученных в связи с вышеназванными обстоятельствами;
вкладов в банках, денежных средств на банковских счетах физических лиц, страховых сумм по договорам личного и имущественного страхования, сумм оплаты труда, авторских прав и сумм авторского вознаграждения, предусмотренных законодательством Российской Федерации об интеллектуальной собственности, пенсий.
Наследники, не достигшие совершеннолетия ко дню открытия наследства, а также лица, страдающие психическими расстройствами, над которыми в порядке, определенном законодательством, установлена опека, освобождаются от уплаты государственной пошлины при получении свидетельства о праве на наследство во всех случаях независимо от вида наследственного имущества;
Задание №2.
Организация А имела основания для применения налоговой льготы по налогу на добавленную стоимость, но фактически льгота не применялась. Какую ответственность несет организация?
Решение:
ВС РФ постановил, что нарушение сроков, когда можно подать заявление об отказе от освобождения по НДС, не помешает плательщику применять вычеты.
В Определении (Определение Верховного Суда РФ от 21.02.2017 N 305-КГ16-14941 по делу N А40-89628/2015) ВС РФ напомнил, что иногда компании на ОСНО могут сами выбрать, применять ли им освобождение от НДС. Отказаться от этой льготы можно, подав соответствующее заявление не позже первого числа налогового периода, с которого налогоплательщик хочет отказаться от освобождения.
При этом ВС РФ отмечает, что нарушение этих сроков не несёт по законодательству никаких негативных последствий. Таким образом, если компания фактически не применяла освобождение от НДС и уплачивала налог, то она имеет право принять входной НДС к вычету, даже в случае, если не подала заявление об отказе от освобождения вовремя.
Обоснование:
По некоторым операциям, освобожденным от обложения НДС, организация может платить этот налог (т. е. отказаться от освобождения). Перечень таких операций установлен в пункте 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. К ним, например, относятся:
безвозмездная передача товаров в рамках благотворительной деятельности (подп. 12 п. 3 ст. 149 НК РФ);
передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) которых не превышают 100 руб. за одну единицу (подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ);
реализация жилых домов (подп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ) и т. д.
Организация самостоятельно решает, использовать или не использовать освобождение по таким операциям. Если организация применяет освобождение, то НДС, предъявленный поставщиками товаров (работ, услуг), использованных при осуществлении таких операций, принять к вычету нельзя. Суммы входного налога включите в стоимость таких товаров (работ, услуг) (подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Освобождение отдельных операций от обложения НДС не всегда является льготой.
В обиходе освобождение от уплаты НДС по статье 149 Налогового кодекса РФ часто называют льготой. Однако между двумя этими понятиями есть существенная разница.
Налоговый кодекс определяет понятие «льгота» как преимущество, которое предоставляется отдельным категориям налогоплательщиков, по сравнению с другими налогоплательщиками (п. 1 ст. 56 НК РФ). Как правило, использование льготы обусловлено принадлежностью плательщика к определенной отраслевой или социальной группе (например, медицинские или образовательные организации) либо его статусом (например, некоммерческая организация).
Некоторые положения статьи 149 Налогового кодекса РФ предусматривают освобождение от НДС без каких-либо ограничений. Они устанавливают круг операций, которые не подлежат налогообложению просто по факту их совершения. Независимо от того, кто именно их совершает. К ним относятся, например, услуги по предоставлению в пользование жилых помещений (подп. 10 п. 2 ст. 149 НК РФ). Льготными такие операции не являются.
В то же время ряд положений статьи 149 Налогового кодекса РФ, которые устанавливают освобождение от НДС для конкретных категорий плательщиков, носят характер налоговых льгот. К таким, например, относятся:
- столовые образовательных и медицинских организаций (подп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ);
- религиозные организации (подп. 1 п. 3 ст. 149 НК РФ);
- общественные организации инвалидов (подп. 2 п. 3 ст. 149 НК РФ) и т. д.
Иногда организации выгоднее не использовать освобождение по НДС. В таком случае можно отказаться от него (приостановить использование). Такое право организациям предоставлено пунктом 5 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Входной НДС по операциям, по которым организация отказалась от освобождения, при соблюдении прочих условий следует принимать к вычету (подп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).
Отказаться от использования освобождения можно только в отношении всех операций, предусмотренных тем или иным подпунктом пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ. Причем отказ в рамках одного подпункта, в котором перечислено несколько операций, допускается только в отношении всех их сразу. Например, подпунктом 22 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ предусмотрено освобождение в отношении реализации жилых домов, жилых помещений, а также долей в них (т. е перечислены три операции). Если организация решила отказаться от освобождения по этому основанию, то отказаться можно только в отношении сразу всех перечисленных операций (реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей), а не в отношении какой-то одной (например, только по реализации жилых домов). При этом по операциям, предусмотренным другими подпунктами пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, от освобождения можно не отказываться (письмо ФНС России от 8 августа 2006 г. № ШТ-6-03/784).
Отказаться от освобождения организация сможет только в том случае, если уведомит об этом налоговую инспекцию. Причем сделать это надо до начала налогового периода, с которого организация намерена отказаться от освобождения (п. 5 ст. 149 НК РФ).
Отказаться от освобождения можно как минимум на год (абз. 3 п. 5 ст. 149 НК РФ). Например, если организация откажется от освобождения с I квартала 2016 года, то вновь начать его использование она сможет только с I квартала 2017 года.
Для отказа от освобождения нужно подать в инспекцию заявление в произвольной форме (п. 5 ст. 149 НК РФ). В заявлении указать:
- срок, в течение которого организация не будет использовать освобождение;
- операции, предусмотренные пунктом 3 статьи 149 Налогового кодекса РФ, в отношении которых не будет использоваться освобождение (абз. 2 п. 5 ст. 149 НК РФ).
Задание №3.
Местная религиозная организация православный Приход храма Х. г. Воронежа Воронежской области Воронежской и Борисоглебской Епархии Русской Православной Церкви (Московский патриархат) владеет земельным участком площадью 0,3 Га, из которых на 0,1 Га расположена непосредственно церковь, а на остальных 0,2 Га – захоронения. Имеет ли указанная организация право на использование налоговых льгот в связи со спецификой своей деятельности на указанном участке?
Решение:
В соответствии с нормой, установленной п. 4 ст. 395 НК РФ: «освобождению от налогообложения земельным налогом подлежит весь земельный участок, принадлежащий религиозной организации, на котором расположено здание, строения или сооружение религиозного либо благотворительного назначения, независимо от нахождения на данном земельном участке зданий, строений и сооружений иного назначения.
Обоснование:
Федеральные льготы по земельному налогу установлены в ст. 395 НК РФ.
Освобождаются от налогообложения:
…
4) религиозные организации - в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения;
Религиозной организацией признается добровольное объединение граждан Российской Федерации, иных лиц, постоянно и на законных основаниях проживающих на территории Российской Федерации, образованное в целях совместного исповедания и распространения веры и в установленном законом порядке зарегистрированное в качестве юридического лица. Такое определение религиозной организации содержит ст. 8 Федерального закона от 26 сентября 1997 г. N 125-ФЗ "О свободе совести и о религиозных объединениях" (далее - Федеральный закон N 125-ФЗ).
Религиозные организации вправе основывать и содержать следующие здания, строения и сооружения религиозного назначения: культовые здания и сооружения, иные места и объекты, специально предназначенные для совершения и обеспечения богослужений, молитвенных и религиозных собраний, других религиозных обрядов и церемоний, религиозного почитания (паломничества), профессионального религиозного образования, иной религиозной деятельности (п. 1 ст. 16 Федерального закона N 125-ФЗ, п. 1 Положения о передаче религиозным организациям находящегося в федеральной собственности имущества религиозного назначения, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2001 г. N 490).
Минфин России дает в письме от 24.05.05 № 03-06-02-02/41 разъяснения, касающиеся льгот по земельному налогу, предоставленных религиозным организациям как законом Российской Федерации от 11.10.91 № 1738-1 «О плате за землю» (утратил силу 1 января 2006 г.), так и действующим Налоговым кодексом РФ:
1) «из положения п. 4 ст. 12 Закона Российской Федерации от 11.10.91 № 1738-1 «О плате за землю» следует, что от налогообложения земельным налогом освобождается весь земельный участок, принадлежащий религиозной организации, на котором находится используемое этой религиозной организацией здание, охраняемое государством как памятник истории, культуры и архитектуры, независимо от нахождения на данном земельном участке зданий, строений и сооружений иного назначения» (п. 1 письма);
2) в отношении льготы по земельному налогу, установленной п. 4 ст. 395 НК РФ: «освобождению от налогообложения земельным налогом подлежит весь земельный участок, принадлежащий религиозной организации, на котором расположено здание, строения или сооружение религиозного либо благотворительного назначения, независимо от нахождения на данном земельном участке зданий, строений и сооружений иного назначения» (п. 2 письма).
Задание №4.
К какому виду доходов следует отнести процентные ежеквартальные комиссии иностранному банку за организацию кредита (Arrangement Fee) и процентные комиссии за досрочное погашение (Early Repayment Fee) для целей применения соглашения об избежании двойного налогообложения?
Решение:
Российская организация, выплачивающая иностранному банку ежеквартальные комиссии за организацию кредита (Arrangement Fee) в виде фиксированного процента от суммы кредита и комиссии за досрочное погашение (Early Repayment Fee) в виде фиксированного процента от суммы досрочного погашения, для целей применения соглашения об избежании двойного налогообложения может относить такие комиссии к процентам.
В то же время в зависимости от фактических обстоятельств дела не исключается возможность отнесения сумм комиссий к другим видам доходов.
Обоснование: На данный момент нет единой позиции по вопросу, к какому виду дохода следует относить различные комиссии банков для целей применения налоговым агентом соглашений об избежании двойного налогообложения.
Согласно п. 3 ст. 43 Налогового кодекса РФ процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
Пунктом 4 ст. 11 "Проценты" Типового соглашения между Российской Федерацией об избежании двойного налогообложения и о предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество (утв. Постановлением Правительства РФ от 24.02.2010 N 84) установлено, что термин "проценты" при использовании в указанной статье означает доход от долговых требований любого вида, в частности доход от государственных ценных бумаг и доход от облигаций или долговых обязательств, включая любой другой доход, считающийся доходом от предоставляемых займов в соответствии с налоговым законодательством договаривающегося государства, в котором такой доход возникает.
В Письме Минфина России от 18.04.2008 N 03-08-05 выражена позиция о том, что комиссионное вознаграждение за произведенный досрочный платеж, стоимость которого выражена в процентном отношении, исходя из количества дней отсрочки в целях налогообложения прибыли (дохода) приравнивается к процентам. К процентам была приравнена также комиссия за организацию кредита (Arrangement Fee) в Постановлении Арбитражного суда Московского округа от 19.05.2015 N Ф05-5400/2015 по делу N А40-100177/13. При этом суд пришел к данному выводу, основываясь на том, что комиссия за организацию кредита предусмотрена непосредственно договором займа (кредитным договором) с ежеквартальной уплатой ее части, определяемой в процентном выражении к предоставляемому финансированию (займу), в составе уплачиваемых процентов, а действия иностранного банка направлены исключительно на выдачу заявителю займа (кредита) и единственным встречным исполнением со стороны иностранной организации явилось предоставление займа (займа). Соответственно, предусмотренная договором комиссия за организацию кредита является дополнительной платой за кредит в рамках единой банковской операции по выдаче кредита.
С учетом вышеизложенного российская организация, выплачивающая иностранному банку ежеквартальные комиссии за организацию кредита (Arrangement Fee) в виде фиксированного процента от суммы кредита и комиссии за досрочное погашение (Early Repayment Fee) в виде фиксированного процента от суммы досрочного погашения, для целей применения соглашения об избежании двойного налогообложения может относить такие комиссии к процентам.
Между тем следует обратить внимание, что в разъяснениях Минфина России и судебной практике разные виды комиссий могут быть также отнесены к прибыли от предпринимательской деятельности или классифицированы как другие доходы (Письма Минфина России от 24.10.2011 N 03-08-05, от 13.05.2011 N 03-08-05, Постановление ФАС Московского округа от 28.07.2010 N КА-А40/7667-10).
С учетом вышеизложенного полагаем, что в каждой конкретной ситуации налоговые органы и суды могут руководствоваться различными подходами по вопросу отнесения комиссий банков к тем или иным доходам в соответствии с соглашением об избежании двойного налогообложения в зависимости от фактических обстоятельств дела. Таким образом, организации при принятии решения об удержании налога на прибыль по льготной ставке (либо о неудержании налога - в случае отсутствия обязанности) необходимо заранее подготовить аргументацию своей позиции и быть готовой отстаивать эту позицию в суде.
А.А. Носков
Консультационно-аналитический центр
по бухгалтерскому учету
и налогообложению
30.05.2017
Задание №5.
Российская организация получает доход в виде процентов по договору займа от иностранной организации - резидента Украины. Проценты начисляются ежемесячно, а выплачиваются вместе с возвратом суммы займа. Может ли украинская организация удержать налог на прибыль из доходов российской организации в виде процентов при их уплате? Если да, то в каком размере? Как избежать двойного налогообложения?
Решение:
В соответствии с п. 2 ст. 11 Соглашения между Правительством РФ и Правительством Украины от 08.02.1995 "Об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов" (далее - Соглашение) доход российской организации, полученный от источников в Украине в виде процентов, может облагаться налогом в Украине в размере, не превышающем 10 процентов от валовой суммы полученного дохода в виде процентов.
При этом согласно положениями ст. 22 Соглашения, а также п. 3 ст. 311 Налогового кодекса РФ в целях устранения двойного налогообложения суммы налога, уплаченные российской организацией в соответствии с законодательством Украины, могут быть зачтены ею при уплате налога на прибыль организаций в Российской Федерации.
Обоснование: Согласно ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
Пунктом 1 ст. 11 Соглашения предусмотрено, что проценты, возникающие в одном договаривающемся государстве и выплачиваемые резиденту другого договаривающегося государства, могут облагаться налогом в этом другом государстве, если такой резидент имеет фактическое право на эти проценты.
Однако такие проценты могут также облагаться налогом в том договаривающемся государстве, в котором они возникают, и в соответствии с законодательством этого государства, но, если получатель фактически имеет право на проценты, взимаемый налог не должен превышать 10 процентов от валовой суммы процентов (п. 2 ст. 11 Соглашения).
Таким образом, п. 2 ст. 11 Соглашения определяет право налогообложения процентов и за государством, в котором эти проценты возникают, если данный налог предусмотрен внутренним законодательством этого государства, но ограничивает такое право предельным налогом, рассчитываемым по ставке, не превышающей ставку, размер которой в двухстороннем Соглашении определяют договаривающиеся государства.
Соответственно, доход российской организации, полученный от источников в Украине в виде процентов, может облагаться налогом в Украине в размере, не превышающем 10 процентов от валовой суммы полученного дохода в виде процентов.
По мнению Минфина России, под валовой суммой процентов подразумевается вся сумма процентов, причитающаяся фактическому получателю процентов по договору займа (Письмо от 14.01.2008 N 03-08-05).
При этом на основании ст. 22 Соглашения, если резидент одного договаривающегося государства получает доход или владеет имуществом в другом договаривающемся государстве, которые в соответствии с положениями Соглашения могут облагаться налогом в другом государстве, сумма налога на этот доход или имущество, уплаченная в этом другом государстве, подлежит вычету из налога, взимаемого с такого резидента в связи с таким доходом или имуществом в первом упомянутом государстве. Такой вычет, однако, не будет превышать сумму налога первого государства на такой доход или имущество, рассчитанного в соответствии с его налоговым законодательством и правилами.
Согласно положениям п. 1 ст. 311 НК РФ доходы, полученные российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, учитываются при определении ее налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Указанные доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в Российской Федерации, так и за ее пределами.
При этом согласно п. 3 ст. 311 НК РФ суммы налога, выплаченные в соответствии с законодательством иностранных государств российской организацией, засчитываются при уплате этой организацией налога на прибыль организаций в Российской Федерации.
Зачет производится при условии представления налогоплательщиком документа, подтверждающего уплату (удержание) налога за пределами Российской Федерации: для налогов, уплаченных самой организацией, - заверенного налоговым органом соответствующего иностранного государства, а для налогов, удержанных в соответствии с законодательством иностранных государств или международным договором налоговыми агентами, - подтверждения налогового агента.
Таким образом, в целях осуществления процедуры зачета сумм налога, уплаченных российской организацией (удержанных с доходов российской организации) в иностранном государстве, российская организация должна:
- отразить доходы (проценты), полученные ею от иностранных организаций, в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за отчетные (налоговые) периоды, в которых эти доходы (проценты) получены;
- представить в налоговый орган Российской Федерации по месту своей постановки на учет вместе с декларацией по налогу на прибыль организаций декларацию о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации, по форме, утвержденной Приказом МНС России от 23.12.2003 N БГ-3-23/709@, и документы, предусмотренные в п. 3 ст. 311 НК РФ.
О.Ю.Андреева
Советник государственной
гражданской службы РФ
3 класса
06.12.2014
Задание №6.
Как нерезиденту, получающему доход в РФ, избежать двойного налогообложения?
Решение:
Гражданин, не являющийся налоговым резидентом РФ и получающий доход от источников в РФ, может воспользоваться налоговыми привилегиями для избежания двойного налогообложения по НДФЛ. Для этого необходимо наличие договора об избежании двойного налогообложения, заключенного между РФ и государством, которое является местом налогового резидентства гражданина (п. 5 ст. 232 НК РФ).
Справка. Налоговые резиденты
По общему правилу налоговыми резидентами признаются физлица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (п. 2 ст. 207 НК РФ).
Таким образом, во избежание двойного налогообложения необходимо представить налоговому агенту или, при его отсутствии, в налоговый орган подтверждение наличия у вас статуса налогового резидента того государства, с которым РФ заключено соглашение об избежании двойного налогообложения (далее - статус резидента другого государства).