Цели и задачи аудита операций с ДС
В соответствии с основными целями и задачами аудита проверка операций с ДС проводится для подтверждения достоверности показателя «Денежные средства» в балансе и показателей отчета о движении денежных средств, а также соответствия ведения бухгалтерского учета ДС законодательству РФ.
Искажения в этих показателях в практике аудиторских проверок встречаются редко, так как операции с денежными средствами не отличаются сложностью отражения в учете и частотой изменения законодательства. Кроме того, проверку кассовых операций периодически проводят банки. Ими также контролируется оформление документов по движению денежных средств по расчетным счетам. Все это обуславливает отнесение операций с ДС к менее рисковым операциям, с точки зрения аудиторского риска.
Важной особенностью аудита операций с ДС является то, что непосредственно по кассовым и банковским документам можно проверить лишь правильность их оформления, то есть формально, по существу их проверить нельзя. Для этого потребуются документы, послужившие причиной движения ДС. Кроме того, операции с ДС связаны практически со всеми областями деятельности организации, поэтому они проверяются в процессе аудита других операций. Кроме того, учитывая необходимость проверки соответствия законодательству ведения операций с ДС, аудитор должен проверить соответствие хранения и движения ДС.
Таким образом, основными задачами аудита операций с ДС являются:
1. проверка правильности отражения в учете и отчетности фактического наличия ДС в кассе и на банковских счетах;
2. обеспечения сохранности ДС во всех местах хранения и при перемещении;
3. эффективность внутреннего контроля за сохранностью ДС и правильностью отражения операций с ними в бухгалтерском учете.
В соответствии со ст.7.1 ФЗ от 7.08.01 №115-ФЗ «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма» (с изменениями и дополнениями) при наличии у лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность в сфере оказания бухгалтерских услуг любых оснований полагать, что сделки или финансовые операции с недвижимым имуществом, денежными средствами, ценными бумагами, банковскими счетами осуществляются или могут быть осуществлены в целях легализации (отмывания) доходов, полученных преступным путем, или финансирования терроризма, обязаны сообщить об этом в уполномоченный орган, которым является Федеральная служба по финансовому мониторингу.
В соответствии с п. 6 письма МФ РФ от 27.06.05. № 07-03-01/647 факт передачи информации не разглашается.
Проверка кассовых операций (КО)
Кассовые операции осуществляются в соответствии с Порядком ведения кассовых операций в РФ, утвержденных ЦБ 12.10.11 № 373-П. При точном соблюдении положений этого документа организация гарантирована от каких либо негативных событий в части сохранности ДС. Одновременно это означает, что любое отступление от пунктов этого документа может привести к нежелательным последствиям. Поэтому одной из важнейших задач аудита КО является проверка соблюдения этой инструкции.
Особенностью проверки КО является низкая степень достоверности проверяемой информации с точки зрения принципов формирования аудиторских доказательств. Основным источником информации являются кассовые документы. Они создаются внутри организации и используются в ее системе учета.
Система внутреннего контроля за КО оценивается аудитором по определенным аспектам. С точки зрения контроля качества проведения аудиторской проверки целесообразно эти аспекты внести во внутренние документы аудиторской фирмы. Это могут быть опросные листы, тесты, ответы на вопросы. К таким аспектам можно отнести следующее:
1. своевременность составления кассовых документов. Так как аудиторские доказательства носят подтверждающий, но не исчерпывающий характер, то своевременность составления кассовых документов можно проверить по дате проведения аудиторской проверки. Если на дату проведения проверки составлен кассовый отчет за предыдущий день, то можно констатировать наличие контроля за своевременностью составления кассовых документов.
2. ведение всех необходимых кассовых документов. К кассовым документам относятся кассовые ордера, кассовая книга, журналы регистрации кассовых ордеров. Аудитор должен проверить наличие этих документов. Иногда, клиент, ссылаясь на автоматизацию учета, может не иметь в наличии некоторых из этих документов на бумажном носителе. Это означает, что у сотрудника ведущего кассовые операции имеется возможность изменения отдельных реквизитов (даты, номера). В этом случае оценка эффективности ВК по данному параметру будет низкой.
3. аккуратность оформления и хранения кассовых документов. Аккуратное оформление кассовых документов – это заполнение всех необходимых реквизитов ручкой одного цвета, отсутствие исправлений в кассовых ордерах и наличие подписей на исправлениях в кассовой книге и журналах регистрации кассовых ордеров. В противном случае можно констатировать несвоевременное оформление кассовых документов, что снижает оценку ВК. Аккуратное хранение кассовых документов должно обеспечиваться таким образом, чтобы кассовые документы могли быть использованы при необходимости в последствии. То есть эти документы должны быть подшиты, храниться в условиях обеспечивающих их сохранность. Если документы подшиты типографским способом, то это означает, что вероятность пропажи, замены документа, внесения исправлений, связанных с последовательностью документов снижается. Такое состояние хранения документов соответствует высокому уровню внутреннего контроля.
4. наличие актов внезапной ревизии кассы. Наличие системы в составлении таких актов (периодичная дата, одинаковый состав комиссии, отсутствие необходимых подписей и т.п.) может свидетельствовать о формальном характере этого контроля со стороны главного бухгалтера.
5. отсутствие нарушений в актах проверки кассовых операций внешними органами, например банком. Это свидетельствует об эффективности внутреннего контроля за операциями с ДС.
6. соблюдение требований, предъявляемых к сохранности ДС при хранении и перемещении. Помещение кассы организации должно быть оборудовано в соответствии с требованиями, указанными в Порядке. Осмотр аудитором помещения кассы, получение от ответственного лица разъяснений по поводу обеспечения сохранности ДС при перемещении позволяет определить уровень внутреннего контроля в этом направлении.
В некоторых случаях для оценки системы внутреннего контроля проводится инвентаризация кассы. Однако, в рамках аудита это может быть нецелесообразно, так как аудиторская проверка проводится как правило за прошлый отчетный период и выявленные недостатки не относятся к проверяемой отчетности. Кроме того, эффективной является только внезапная инвентаризация, а о приходе аудиторов известно заранее, так предварительно заключается договор на проверку. Это также дополнительные затраты времени аудитора. Поэтому инвентаризацию проводится, как правило, в случае, если это предусмотрено программой аудита.
На основании оценки систем внутреннего контроля и в соответствии с профессиональным суждением аудитор принимает решение о формировании аудиторской выборки. Объем генеральной совокупности обратно пропорционален оценке эффективности внутреннего контроля: чем выше оценка, тем меньше совокупность. Аудиторская выборка осуществляется также в соответствии с методикой, утвержденной внутренним стандартом аудиторской фирмы. Она может проводится как сплошная проверка кассовых документов за один месяц, за последний месяц каждого квартала или другими методами. Если доля выявленных ошибок или неправильно оформленных документов превысит долю обоснованную во внутренних аудиторских стандартах, целесообразно расширить выборочную совокупность. Формирование аудиторской выборки также может быть связано с разделением операций на типичные и нетипичные. Нетипичные проверяют сплошным порядком, типичные – выборочно. Результаты этих аудиторских процедур позволяют оценить правильность оформления и отражения в учете операций с ДС, т. е. реализовать первое направление проверки.
Проверка обеспечения сохранности ДС как правило не занимает много времени и ее результаты бывают очевидны при визуальном осмотре и анализе разъяснений сотрудников, связанных с хранением и перемещением ДС.
В результате рабочая документация аудитора должна содержать следующую информацию:
1. оценку системы внутреннего контроля
2. описание соответствия синтетического и аналитического учета, синтетического учета и отчетности
3. формирование выборочной совокупности,
4. выявленные ошибки
5. обоснование расширения выборочной совокупности (при необходимости)
6. выявленные ошибки в расширенной совокупности (при необходимости)
7. описание обеспечения сохранности ДС при хранении и перемещении
8. разъяснения, полученные от должностных лиц в процессе проверки КО.
Выявленные ошибки и нарушения оцениваются с точки зрения их существенности в количественном и качественном отношении. В первом случае они должны быть сопоставлены с уровнем существенности. При этом необходимо учесть, что уровня существенности они могут достигать как по отдельности, так и по совокупности. Качественное достижение уровня существенности может быть связано с нарушением обеспечения сохранности ДС. Эта оценка принимается во внимание при формировании мнения аудитора о достоверности отчетности в целом на последнем этапе аудиторской проверки.
Однако, даже если существенных искажений не обнаружено, аудитору целесообразно поставить в известность руководство аудируемого лица о том, что за нарушение порядка ведения КО оно может быть наказано в соответствии со ст. 15 Кодекса административных правонарушений.
Существенное влияние на организацию проверки оказывает степень автоматизации учета КО у аудируемого лица: чем ниже уровень автоматизации, тем выше объем аудита. В зависимости от степени автоматизации клиентов можно разделить на три группы, что позволяет определить круг дополнительных задач.
1. полная автоматизация процесса учета от составления первичного документа до формирования отчетности. В этом случае оценка систем внутреннего контроля и определение объема аудита будет соответствовать описанному выше.
2. частичная автоматизация учета. Здесь может быть два варианта:
- автоматизированы лишь кассовые операции В этом случае на этапе оценки систем внутреннего контроля аудитор должен оценить его эффективность при переносе данных в систему учета остальных операций (установление сроков переноса в документообороте, контроль со стороны главного бухгалтера или ответственного работника бухгалтерии за их соблюдением и правильностью переноса). При проверке по существу в качестве дополнительных аудиторских процедур аудитор должен выборочно проверить соответствие перенесенных данных о КО, а также соответствие данных синтетического и аналитического учета
- КО ведутся вручную и затем вручную вносятся в автоматизированную систему учета. В этом случае помимо аудиторских процедур, указанных выше, целесообразно учесть ручной характер ведения КО и выборочно проверить правильность переноса остатков по кассовой книге.
3. полное отсутствие автоматизации учета. В этом случае необходимо увеличить объем аудита на процедуры указанные в п. 2.