Занятие 2, неделя 1
Тема 1.2 Состав и порядок предоставления бухгалтерской отчетности
Учебные вопросы:
1. Состав бухгалтерской отчетности, основные формы для заполнения.
2. Сроки предоставления.
В.1 Состав БО, основные формы для заполнения
Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности
Составу бухгалтерской (финансовой) отчетности, в том числе годовой, посвящена ст. 14 Закона N 402-ФЗ.
Как сказано в п. 1 указанной статьи, годовая бухгалтерская отчетность, за исключением случаев, установленных Законом N 402-ФЗ, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и приложений к ним.
Формы бухгалтерской отчетности организаций (за исключением кредитных организаций, государственных (муниципальных) учреждений) утверждены Приказом Минфина России от 2 июля 2010 г. N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 66н).
Таким образом, согласно ст. 14 Закона N 402-ФЗ, Приказу N 66н на сегодняшний день бухгалтерская отчетность большинства коммерческих организаций состоит из:
- бухгалтерского баланса (форма ОКУД 0710001);
- отчета о финансовых результатах (форма ОКУД 0710002);
- приложений к ним, а именно из:
отчета об изменениях капитала (форма ОКУД 0710003);
отчета о движении денежных средств (форма ОКУД 0710004);
иных приложений к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
При этом, как следует из п. 3 Приказа N 66н, организации самостоятельно определяют детализацию по статьям отчетов.
Пунктом 4 Приказа N 66н установлено, что иные приложения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах (далее - пояснения) оформляются в табличной и (или) текстовой форме. При этом содержание табличных пояснений определяется организациями самостоятельно с учетом Приложения N 3 к Приказу N 66н.
Обратите внимание! В случаях, когда проведение аудиторской проверки является обязательным, в комплект отчетности, подлежащей опубликованию, также должно входить аудиторское заключение, что вытекает из п. 10 ст. 13 Закона N 402-ФЗ.
Напомним, что в силу п. 1 ст. 5 Федерального закона от 30 декабря 2008 г. N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон N 307-ФЗ) проведение аудиторской проверки является обязательным, если:
- организация представлена в форме акционерного общества;
- ценные бумаги организации допущены к организованным торгам;
- организация является кредитной организацией, бюро кредитных историй, организацией, являющейся профессиональным участником рынка ценных бумаг, страховой организацией, клиринговой организацией, обществом взаимного страхования, организатором торговли, негосударственным пенсионным или иным фондом, акционерным инвестиционным фондом, управляющей компанией акционерного инвестиционного фонда, паевого инвестиционного фонда или негосударственного пенсионного фонда (за исключением государственных внебюджетных фондов);
- объем выручки от продажи продукции (товаров, выполнения работ, оказания услуг) организации (за исключением органов государственной власти, органов местного самоуправления, государственных и муниципальных учреждений, государственных и муниципальных унитарных предприятий, сельскохозяйственных кооперативов, союзов этих кооперативов) за предшествовавший отчетному год превышает 400 млн руб. или сумма активов бухгалтерского баланса по состоянию на конец предшествовавшего отчетному года превышает 60 млн руб.;
- организация (за исключением органа государственной власти, органа местного самоуправления, государственного внебюджетного фонда, а также государственного и муниципального учреждения) представляет и (или) публикует сводную (консолидированную) бухгалтерскую (финансовую) отчетность;
- в иных случаях, установленных федеральными законами.
Требования к форме, содержанию, порядку подписания и представления аудиторского заключения устанавливаются стандартами аудиторской деятельности (п. 3 ст. 6 Закона N 307-ФЗ).
В настоящее время эту функцию выполняет Федеральный стандарт аудиторской деятельности (ФСАД 1/2010) "Аудиторское заключение о бухгалтерской (финансовой) отчетности и формирование мнения о ее достоверности", утвержденный Приказом Минфина России от 20 мая 2010 г. N 46н "Об утверждении федеральных стандартов аудиторской деятельности".
Заметим, что этим же Приказом утверждены ФСАД 2/2010 "Модифицированное мнение в аудиторском заключении" (далее - ФСАД 2/2010) и ФСАД 3/2010 "Дополнительная информация в аудиторском заключении" (далее - ФСАД 3/2010). При этом ФСАД 2/2010 устанавливает требования к форме и содержанию аудиторского заключения, содержащего модифицированное мнение о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица, а также к порядку формирования модифицированного мнения. ФСАД 3/2010 устанавливает требования к форме и содержанию дополнительной информации, включаемой в аудиторское заключение. О требованиях к аудиторскому заключению сказано также в Рекомендациях аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций (Приложение к Письму Минфина России от 6 февраля 2015 г. N 07-04-06/5027).
Следует отметить, что согласно разд. VIII "Информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности" ПБУ 4/99 организация может представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской отчетности, если по ее мнению она является полезной для заинтересованных пользователей для принятия экономических решений. В качестве такой дополнительной информации может выступать:
- динамика экономических и финансовых показателей деятельности организации за ряд лет;
- планируемое развитие компании;
- предполагаемые капитальные и долгосрочные финансовые вложения;
- политика в отношении заемных средств, управления рисками;
- деятельность организации в области научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;
- природоохранные мероприятия;
- иная информация.
В п. 39 ПБУ 4/99 сказано, что при раскрытии дополнительной информации, например, природоохранных мероприятий, приводятся основные проводимые и планируемые организацией мероприятия в области охраны окружающей среды, влияние этих мероприятий на уровень вложений долгосрочного характера и доходности в отчетном году, характеристику финансовых последствий для будущих периодов, данные о платежах за нарушение природоохранного законодательства, экологических платежах и плате за природные ресурсы, о текущих расходах по охране окружающей среды и степени их влияния на финансовые результаты деятельности организации.
По мнению Минфина России, изложенному в Информации N ПЗ-10/2012, в составе дополнительной информации организацией могут быть представлены и сведения о затратах на энергетические ресурсы и об экологической деятельности организации.
Аналогичные рекомендации содержатся и в Письме Минфина России N ПЗ-7/2011 "О бухгалтерском учете, формировании и раскрытии в бухгалтерской отчетности информации об экологической деятельности организации".
Таким образом, если у организации имеется дополнительная информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности, то она может представить ее в отдельном документе. Но при этом следует иметь в виду, что этот документ не должен входить в комплект бухгалтерской (финансовой) отчетности. На это указывают чиновники Минфина России в Информации N ПЗ-10/2012, а также в Приложениях к Письмам от 9 января 2013 г. N 07-02-18/01, от 29 января 2014 г. N 07-04-18/01.
Согласно п. 2 ст. 14 Закона N 402-ФЗ годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность некоммерческой организации, за исключением случаев, установленных Законом N 402-ФЗ и иными федеральными законами, состоит из бухгалтерского баланса, отчета о целевом использовании средств и приложений к ним.
В Письме Минфина России от 13 августа 2013 г. N 07-01-12/32729 сказано, что формы бухгалтерского баланса, отчета о целевом использовании средств и приложений к ним утверждены Приказом N 66н.
В Информации N ПЗ-10/2012 финансисты поясняют, что исходя из взаимосвязанных положений п. 1 ст. 13 Закона N 402-ФЗ, абз. 2 п. 6 и абз. 2 п. 11 ПБУ 4/99 некоммерческая организация приводит в бухгалтерской (финансовой) отчетности показатели об отдельных доходах и расходах (финансовых результатах) обособленно применительно к форме и порядку составления отчета о финансовых результатах в случае, когда:
- в отчетном году эта некоммерческая организация получила доход от предпринимательской и (или) иной приносящей доход деятельности;
- показатель полученного некоммерческой организацией дохода существенен;
- раскрытие данных о прибыли от предпринимательской и (или) иной приносящей доход деятельности в отчете о целевом использовании средств недостаточно для формирования полного представления о финансовом положении некоммерческой организации, финансовых результатах ее деятельности и изменениях в ее финансовом положении;
- без знания о показателе полученного дохода заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения некоммерческой организации и финансовых результатов ее деятельности.
В остальном некоммерческие организации руководствуются общим порядком составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Одним из принципов регулирования бухгалтерского учета, установленного Законом N 402-ФЗ, является упрощение способов ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, для экономических субъектов, имеющих право применять такие способы в соответствии с п. 4 ст. 6 Закона N 402-ФЗ.
Отметим, что в указанном пункте сказано, что упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, вправе применять следующие экономические субъекты (за исключением субъектов, указанных в п. 5 ст. 6 Закона N 402-ФЗ):
- субъекты малого предпринимательства;
- некоммерческие организации;
- организации, получившие статус участников проекта по осуществлению исследований, разработок и коммерциализации их результатов в соответствии с Федеральным законом от 28 сентября 2010 г. N 244-ФЗ "Об инновационном центре "Сколково".
Таким образом, перечисленные выше организации вправе решать сами, по какой системе они будут формировать свою отчетность - по общей или по упрощенной. На это же указывает п. 6 Приказа N 66н, согласно которому организации, имеющие право применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, формируют бухгалтерскую отчетность по следующей упрощенной системе:
- в бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, отчет о целевом использовании средств включаются показатели только по группам статей (без детализации показателей по статьям);
- в приложениях к бухгалтерскому балансу, отчету о финансовых результатах, отчету о целевом использовании средств приводится только наиболее важная информация, без знания которой невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности.
Организации, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, могут формировать представляемую бухгалтерскую отчетность в общем порядке, то есть в соответствии с п. п. 1 - 4 Приказа N 66н.
В силу п. 6.1 Приказа N 66н упрощенные формы бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах, отчета о целевом использовании средств приведены в Приложении N 5 к названному Приказу.
Обращаем ваше внимание на то, что Законом N 402-ФЗ ответственность за достоверность данных, отраженных в бухгалтерской отчетности, возложена исключительно на руководителя компании.
Заметим, что Закон N 402-ФЗ не содержит порядка подписания бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта.
Однако в п. 8 ст. 13 Закона N 402-ФЗ указано, что бухгалтерская (финансовая) отчетность считается составленной после подписания ее экземпляра на бумажном носителе руководителем экономического субъекта.
Минфин России в Информации N ПЗ-10/2012, а также ФНС России в Письме от 26 июня 2013 г. N ЕД-4-3/11569 отмечают, что бухгалтерская (финансовая) отчетность должна быть подписана лицами, уполномоченными на это законодательством Российской Федерации, или учредительными документами экономического субъекта, или решениями соответствующих органов управления экономическим субъектом. К таким лицам относится руководитель экономического субъекта, то есть единоличный исполнительный орган, или управляющий, которому были переданы полномочия первого на основании решения органов управления экономического субъекта. Вместе с тем, если иное не предусмотрено уставом экономического субъекта, руководитель экономического субъекта вправе передать свои полномочия на основе доверенности, в том числе на подписание бухгалтерской (финансовой) отчетности, без сообщения об этом органам управления экономическим субъектом.
Учитывая изложенное, бухгалтерскую (финансовую) отчетность на бумажном носителе должен подписать руководитель или лицо, которому переданы полномочия руководителя на основе доверенности. Заметим, что на это же указывают и формы отчетности, утвержденные Приказом N 66н.
Следует отметить, что бухгалтерская (финансовая) отчетность должна включать показатели деятельности всех подразделений экономического субъекта, включая его филиалы и представительства, независимо от их места нахождения (п. 6 ст. 13 Закона N 402-ФЗ).
Бухгалтерская (финансовая) отчетность составляется в валюте Российской Федерации.
Утверждение и опубликование бухгалтерской (финансовой) отчетности осуществляются в порядке и случаях, которые установлены федеральными законами (п. 9 ст. 13 Закона N 402-ФЗ).
В случае опубликования бухгалтерской (финансовой) отчетности, которая подлежит обязательному аудиту, такая бухгалтерская (финансовая) отчетность должна опубликовываться вместе с аудиторским заключением.
Обращаем ваше внимание на то, что в отношении бухгалтерской (финансовой) отчетности не может быть установлен режим коммерческой тайны.
Правовое регулирование консолидированной финансовой отчетности осуществляется в соответствии с Законом N 402-ФЗ, если иное не установлено иными федеральными законами (п. 12 ст. 13 Закона N 402-ФЗ).
Согласно п. п. 1 и 2 ст. 18 Закона N 402-ФЗ организации, за исключением организаций государственного сектора и Банка России, должны представлять обязательный экземпляр годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в орган государственной статистики по месту государственной регистрации. Причем представить данный экземпляр организации должны не позднее трех месяцев после окончания отчетного периода, а если отчетность подлежит обязательному аудиту, то обязательный экземпляр должен быть представлен вместе с аудиторским заключением либо не позднее 10 рабочих дней со дня, следующего за датой аудиторского заключения, но не позднее 31 декабря года, следующего за отчетным годом.
Порядок представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности утвержден Приказом Росстата от 31 марта 2014 г. N 220 "Об утверждении Порядка представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности" (далее - Приказ N 220).
Также организации обязаны не позднее трех месяцев после окончания отчетного года представлять годовую бухгалтерскую (финансовую) отчетность в налоговый орган по месту своего нахождения, за исключением случаев, когда организация, в соответствии с Законом N 402-ФЗ, не обязана вести бухгалтерский учет или является религиозной организацией, у которой за отчетные (налоговые) периоды календарного года не возникало обязанности по уплате налогов и сборов. На это указывает пп. 5 п. 1 ст. 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), и это подтверждает УФНС России по г. Москве в Письме от 20 января 2014 г. N 16-15/003855.
Обратите внимание! Минфин России в Письме от 11 июня 2015 г. N 03-02-08/34055 со ссылкой на Порядок представления обязательного экземпляра бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденный Приказом N 220, указал, что обязательный экземпляр годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности в органы государственной статистики может быть представлен непосредственно, в виде заказного почтового отправления с уведомлением о вручении, в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.
Кроме того, Минфин заметил, что Законом N 402-ФЗ и НК РФ не установлена обязанность экономического субъекта по ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской (финансовой) отчетности исключительно с использованием программного продукта "1С: Бухгалтерия". НК РФ также не установлена обязанность налогоплательщика представлять бухгалтерскую (финансовую) отчетность в налоговые органы исключительно в электронной форме.
Вместе с тем в электронной форме бухгалтерская (финансовая) отчетность может быть представлена налогоплательщиком в налоговые органы по утвержденным ФНС России форматам.
Форматы представления бухгалтерской (финансовой) отчетности в налоговые органы в электронной форме утверждены Приказами ФНС России, в том числе Приказами от 3 сентября 2013 г. N N ММВ-7-6/311@, ММВ-7-6/313@.
В заключение отметим, что в силу п. 4 ст. 14 Закона N 402-ФЗ состав бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций государственного сектора устанавливается в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Состав бухгалтерской (финансовой) отчетности Банка России устанавливается Федеральным законом от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)".