Чаще всего сотрудники магазинов работают в режиме гибкого рабочего времени. В этом случае начало, окончание или общая продолжительность рабочего дня (смены) определяются по соглашению сторон (ст. 102 ТК РФ). Работодатель должен позаботиться о том, чтобы работник имел возможность отработать суммарное количество рабочих часов в течение соответствующих учетных периодов (рабочего дня, недели, месяца и др.).
При сменной работе (в две, три или четыре смены) сотрудники работают в течение установленной продолжительности рабочего времени в соответствии с графиком сменности, который, как правило, является приложением к коллективному договору (ст. 103 ТК РФ). Работодателю важно помнить о том, что работников нужно ознакомить с графиком сменности, причем не позднее, чем за месяц до введения его в действие.
В соответствии со ст. 91 ТК РФ нормальная продолжительность рабочего времени каждого работника не должна превышать 40 часов в неделю (на предприятиях торговли продолжительность рабочего времени устанавливается коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором). Однако торговым организациям в силу специфики режима их работы не всегда удается соблюдать данное условие в течение короткого времени (недели), поэтому часы, отработанные сотрудниками сверх нормы, нужно оплачивать в повышенном размере, как сверхурочные. В то же время этого можно избежать, ведь в рамках более продолжительного периода (квартала, полугодия, года) вписаться в норму легче и сверхурочных часов может оказаться намного меньше. Данная схема применяется в том случае, если организация торговли на основании правил внутреннего трудового распорядка вводит для отдельных категорий работников СУРВ. Введение СУРВ - право, а не обязанность работодателя.
СУРВ позволяет следить за тем, чтобы продолжительность рабочего времени за учетный период не превысила нормального числа рабочих часов. Учетный период, исходя из целесообразности, устанавливается равным месяцу, кварталу или иному периоду, но не более года. Нормальное число рабочих часов за учетный период определяется с учетом установленной еженедельной продолжительности рабочего времени.
Начисление заработной платы работникам предприятий торговли производится исходя из часовой тарифной ставки или оклада. В случае введения СУРВ исчисление зарплаты при установлении работнику часовой тарифной ставки осуществляется достаточно легко, но при выполнении двух условий. Во-первых, график работы (сменности) составлен в рамках установленной нормальной продолжительности рабочего времени, согласно которой определяется нормальное число рабочих часов за учетный период.
Оплата труда работников, которым установлен СУРВ, может производиться исходя из оклада. Среди специалистов встречается два подхода. Первый предполагает выплату ежемесячной зарплаты в размере оклада. Второй подход заключается в том, что в расчете участвует фактическое число отработанных часов, то есть начисление оплаты труда производится исходя из часовой ставки, рассчитанной на основании оклада. При определении часовой ставки опять же возможны два варианта: она зависит от нормального числа рабочих часов либо в месяце, либо в учетном периоде.
Расчеты станут еще замысловатее, если работник будет работать в условиях, отличающихся от нормальных. Это относится, в частности, к работе сверхурочно, в ночное время, а также в праздничные дни. В этих случаях работнику производятся соответствующие выплаты, предусмотренные трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором. Причем размеры выплат, установленные коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором, не могут быть ниже определенных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права (ст. 149 ТК РФ).
Работодатель на основании ст. 97 ТК РФ вправе привлекать работника к работе сверхурочно и обязан вести точный учет продолжительности сверхурочной работы каждого работника. Для сотрудника, которому установлен СУРВ, сверхурочной признается работа, выполненная им за пределами установленной продолжительности рабочего времени, то есть сверх нормального числа рабочих часов за учетный период. Трудовым кодексом установлено, что продолжительность сверхурочной работы не должна превышать для каждого работника 4 часов в течение двух дней подряд и 120 часов в год.
В трудовом законодательстве установлены минимальные размеры оплаты сверхурочной работы. Коллективным договором, локальным нормативным актом или трудовым договором можно предусмотреть другие размеры (выше установленных в ТК РФ).
При СУРВ количество часов, отработанных сверхурочно, можно определить только по итогам работы за учетный период, отсюда в полуторном размере оплачиваются первые два часа сверхурочной работы за учетный период.
Поскольку некоторые магазины работают круглосуточно, перед бухгалтерами стоит задача рассчитать заработную плату за работу в ночное время (с 22 до 6 часов). За каждый час работы в ночное время сотрудник должен получить оплату в повышенном размере по сравнению с работой в нормальных условиях, но не ниже размеров, установленных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права (ст. 154 ТК РФ).
Как правило, привлечение сотрудников к работе в выходные и нерабочие праздничные дни запрещено. Однако в некоторых случаях, перечисленных в ст. 113 ТК РФ, эту норму можно нарушить. Так, заручившись письменным согласием работника, работодатель вправе привлечь его к работе в указанные дни в случае необходимости проведения заранее непредвиденных работ, от срочного выполнения которых зависит в дальнейшем нормальная работа организации в целом или ее отдельных структурных подразделений, индивидуального предпринимателя. В нерабочие праздничные дни допускается выполнение работ, приостановка которых невозможна по производственно-техническим причинам (непрерывно действующие организации), работ, вызываемых необходимостью обслуживания населения, а также неотложных ремонтных и погрузочно-разгрузочных работ. Думаем, что предприятия торговли как раз попадают в этот список. Если сотрудник работает в праздничные (нерабочие в соответствии с Трудовым кодексом) дни в пределах нормы рабочего времени учетного периода, то есть продолжительности работы по графику работы (сменности), праздничный день является рабочим. Другими словами, при СУРВ работа в праздничные дни, установленные для сотрудника предприятия торговли графиком работы (сменности) как рабочие, включается в норму рабочего времени учетного периода. Если в праздничный день сотрудник в соответствии с графиком работы не должен был работать, но работодатель его "призвал", то получится, что работник работал в свой выходной день, который согласно ТК РФ является нерабочим праздничным днем.
Как и в случае с оплатой работы сверхурочно, конкретные размеры оплаты за работу в выходной или нерабочий праздничный день можно установить коллективным договором, локальным нормативным актом, принимаемым с учетом мнения представительного органа работников, трудовым договором. В то же время в Трудовом кодексе приведены минимальные размеры.
Итак, если работнику установлена почасовая оплата труда, то привлечение его к работе в выходной (в том числе праздничный) или рабочий праздничный день оплачивается не менее чем в размере двойной часовой тарифной ставки, а если оплата производится исходя из дневной тарифной ставки, то последняя также удваивается.
Если работнику установлен оклад, то ситуация складывается следующим образом. Работа в рабочие праздничные дни оплачивается в размере не менее одинарной дневной или часовой ставки (части оклада за день или час работы) сверх оклада. Если сотрудник вышел на работу в свой выходной или выходной праздничный день (то есть он отработал сверх нормы рабочего времени учетного периода), оплата производится в размере не менее двойной дневной или часовой ставки (части оклада за день или час работы) сверх оклада.
Трудовым законодательством работнику предоставлено право вместо денежной компенсации за работу в выходной или нерабочий праздничный день взять другой день отдыха. В этом случае работа в выходной или нерабочий праздничный день оплачивается в одинарном размере, а день отдыха оплате не подлежит.
Торговой организации необходимо помнить о том, что при подсчете сверхурочных часов работа в праздничные дни, произведенная сверх нормы рабочего времени, не должна учитываться, поскольку она уже оплачена в повышенном размере (п. 4 Разъяснений N 13/П-21). Думаем, то же самое относится и к работе в выходные дни.
Трудовым кодексом предусмотрен целый ряд случаев, при наступлении которых за работником сохраняется средняя заработная плата, другими словами, ему выдается зарплата исходя из среднего заработка. К таким ситуациям, например, относится предоставление оплачиваемого отпуска, направление в служебную командировку, выплата выходного пособия при расторжении трудового договора, перевод на другую нижеоплачиваемую работу, прохождение медицинского осмотра (обследования).
Итак, для исчисления среднего заработка работника с СУРВ во всех ситуациях, кроме случаев определения среднего заработка для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска, понадобится средний часовой заработок. Средний заработок получается в результате его умножения на количество рабочих часов по графику работника (добавлено) в периоде, подлежащем оплате. В свою очередь, средний часовой заработок определяется путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за отработанные часы (добавлено) в расчетном периоде, включая премии и вознаграждения (добавлено), на количество часов, фактически отработанных в этот период. Расчетным признается период, равный 12 месяцам, предшествующим периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата.
Для определения среднего заработка для оплаты отпусков и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска нужен уже средний дневной заработок. Отметим, что порядок расчета отпускных одинаков для всех работников, в том числе и для тех, кому установлен СУРВ.
Средний заработок для оплаты отпуска и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска определяется путем умножения среднего дневного заработка на количество дней (календарных или рабочих) в периоде, подлежащем оплате. Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в календарных днях, и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска получится путем деления суммы заработной платы, фактически начисленной за расчетный период, на 12 (ранее - 3) и среднемесячное число календарных дней 29,4 (ранее - 29,6).
Если один или несколько месяцев расчетного периода отработаны не полностью или из него исключаются периоды на основании п. 5 Положения N 922 (следовательно, исключаются и соответствующие суммы), средний дневной заработок рассчитывается следующим образом. Сумма фактически начисленной заработной платы за расчетный период делится на сумму, состоящую из среднемесячного числа календарных дней (29,4), умноженного на количество полных календарных (ранее - полностью отработанных) месяцев, и количества календарных дней в неполных календарных (ранее - не полностью отработанных) месяцах. Положением N 922 изменен порядок определения количества календарных дней в неполных календарных месяцах. Данная величина теперь получается путем деления среднемесячного числа календарных дней (29,4) на количество календарных дней этого месяца и умножения на количество календарных дней, приходящихся на время, отработанное в данном месяце.
Средний дневной заработок для оплаты отпусков, предоставляемых в рабочих днях, и выплаты компенсации за неиспользованные отпуска - это результат деления суммы начисленной заработной платы на количество рабочих дней по календарю 6-дневной рабочей недели.
При исчислении ЕСН организация учитывает все начисленные выплаты и вознаграждения сотрудникам, занятым в оптовой торговле, находящейся на общем режиме налогообложения. Выплаты и вознаграждения иным работникам, деятельность которых переведена на "вмененку", из налоговой базы исключаются, с них уплачиваются только пенсионные взносы.
Существует еще одна категория работников, которая связана с несколькими видами деятельности, - административно-управленческий персонал (АУП) (руководитель, бухгалтер, администратор зала). Их заработную плату в целях обложения ЕСН следует разделять на выплаты, производимые в рамках оптовой и розничной торговли. Если прямым расчетом это сделать невозможно, Минфин предлагает делить зарплату таких работников пропорционально выручке (Письма от 21.09.2007 N 03-04-06-02/192, от 31.05.2007 N 03-11-04/3/184) или численности работников (Письмо от 14.12.2007 N 03-11-04/3/494). Наиболее разумным нам представляется все-таки использование показателя выручки, так как для ЕСН, который учитывается при расчете налога на прибыль, существенны стоимостные результаты деятельности (в данном случае доходы от реализации товаров).
В отличие от раздельного учета других налогов (на имущество, на прибыль) расходы по оплате труда делятся не нарастающим итогом, а ежемесячно. Полученные за каждый месяц налоговые базы с выплат и вознаграждений складываются, и определяется итоговая отчетная (налоговая) база по ЕСН, накопленная с начала периода. Такой порядок, рекомендованный финансовым ведомством, позволяет избежать корректировок сумм начисленных авансовых платежей по налогу в дальнейшем по итогам налогового периода.
Несмотря на то что пенсионные взносы начисляются на выплаты всем сотрудникам, их также следует разделять по видам деятельности, так как суммы пенсионных взносов уменьшают:
ЕСН в части, начисленной с выплат и вознаграждений работникам, занятым в оптовой торговле (п. 2 ст. 243 НК РФ);
единый налог в части, начисленной с зарплаты "вмененных" работников (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).
При разделении пенсионных взносов, начисленных с зарплаты АУП, у бухгалтера могут возникнуть проблемы. Например, со всей заработной платы пенсионные взносы рассчитываются по регрессивной ставке, а если ее разделить, то применить эту ставку налога бухгалтер уже не сможет. Выход из данной ситуации один - делить не зарплату (так как взносы начисляются со всей суммы), а начисленные пенсионные взносы. Возможно, данный порядок покажется громоздким и сложным, однако если принято решение о разделении зарплаты АУП для целей расчета ЕСН, то в целях соответствия показателей налоговой отчетности стоит распределять пенсионные взносы.
Помимо пенсионных взносов сумма начисленного ЕСН уменьшается на расходы по государственному социальному страхованию (в части ФСС), а в части "вмененной" деятельности на эти расходы уменьшается единый налог. По мнению Минфина, высказанному в Письме от 13.02.2008 N 03-11-02/20, в уменьшение единого налога учитывается сумма пособия пропорционально доле доходов от розничной торговли в общем доходе организации по всем видам деятельности, полученном за месяц, в котором наступила нетрудоспособность. В уменьшение ЕСН, соответственно, учитывается сумма пособия, пропорциональная доле доходов от оптовых продаж в общем объеме доходов.
Изложенному порядку могут также следовать налогоплательщики, совмещающие "упрощенку" и "вмененку", при распределении между указанными режимами сумм пенсионных взносов и пособий по временной нетрудоспособности, уменьшающих соответствующие налоги (Письмо Минфина России от 03.05.2007 N 03-11-04/3/140).
Заметим, все сказанное касается пособий, которые выплачиваются работникам, занятым в нескольких видах деятельности. Расходы по государственному страхованию иных сотрудников учитываются в общеустановленном порядке: в уменьшение ЕСН - пособия тем, кто задействован в оптовой торговле, и в уменьшение ЕНВД - пособия работникам, занятым в розничной торговле.