Теоретические и методологические аспекты инвентаризации
Понятие инвентаризации
Перед составлением годовой отчетности учреждения и организации должны провести полную инвентаризацию активов и обязательств п. 1 ст. 11 Федерального Закона №402-ФЗ «О бухгалтерском учете». Результаты должны оформляться инвентаризационными описями и актами инвентаризации. [1]
Документирование всех хозяйственных операций и система двойной записи на счетах бухгалтерского учета не могут обеспечить полное отражение хозяйственной деятельности организации. Существуют процессы, которые либо вообще не поддаются повседневному документированию (естественная убыль), либо данные первичных документов по тем или иным причинам искажаются (ошибки при оформлении и учете складских операций, злоупотребления, хищения). Данные о таких фактах могут быть выявлены только при инвентаризации путем проверки средств в натуре. Одновременно решается задача проверки и документального подтверждения фактического наличия имущества.
Инвентаризация является продолжением документации и проводится для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской финансовой отчетности предприятия, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
Основные причины, вызывающие расхождение данных фактического наличия имущества и обязательств с данными бухгалтерского учета:
естественные причины
ошибки и неточности при приеме и отпуске
ошибки в бухгалтерском учете
злоупотребления
В хозяйственной практике не исключается возможность тех или иных отклонений действительного наличия объектов имущества, включая дебиторскую задолженность всех видов, и фактических сальдо обязательств предприятия от данных бухгалтерского учета на контрольную дату. [16, 36]
Следствием таких отклонений являются:
излишки, недостачи по товарно-материальным ценностям
излишки, недостачи денежных средств в кассе, ценных бумаг и денежных документов
излишки, недостачи незавершенного производства
Причины отклонений:
превышение фактических недостач и потерь
хищения и растраты
запущенность в аналитическом учете
различные искажения данных в документации, принятой к бухгалтерскому учету.
Инвентаризация является одним из наиболее доступных и действенных инструментов контроля за достоверностью данных бухгалтерского учета о наличии имущества и состоянии обязательств и средств в расчетах.
Инвентаризация производится путем физического пересчета инвентаризируемых объектов, проверки учетных записей, проверки соответствия учетной оценки объектов требованиям нормативных документов по бухгалтерскому учету организации, анализа событий в жизни организации для выявления объектов, подлежащих отражению в бухгалтерском учете и финансовой отчетности.
Организациям дано право самостоятельно определять количество инвентаризаций в отчетном году, дату их проведения, перечень имущества, кроме случаев, установленных законодательством в п. 3 ст. 11 Федерального Закона «О бухгалтерском учете», когда проведение инвентаризации обязательно. [14,212]
Обязательная инвентаризация проводится в соответствии с законодательством и нормативными документами:
при передаче имущества в аренду, продаже
при смене материально-ответственных лиц
при выявлении фактов хищения
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности
Порядок проведения инвентаризации осуществляется на основе Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (Приказ Министерства финансов Российской Федерации от 13 июня 1995 г. №49 (ред. От 08.11.2010) [3]
Инвентаризация проводится инвентаризационными комиссиями, состав которых утверждается приказом руководителя организации. В состав комиссии включаются представители администрации организации, работники бухгалтерской службы, другие специалисты (инженеры, техники). В состав комиссии могут включаться внутренние и внешние аудиторы. Отсутствие хотя бы одного члена комиссии при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными. Проверка фактического наличия имущества производится при обязательном участии материально ответственных лиц. Руководитель организации должен создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия имущества в установленные сроки.
На каждый вид инвентаризуемых объектов составляются отдельные инвентаризационные описи, которые подписываются всеми членами комиссии и материально ответственными лицами. Инвентаризационные описи (акты) составляются в двух экземплярах. При выявлении расхождений между данными учета ценностей и данными инвентаризации составляются отдельные сличительные ведомости. Приказы руководителя организации о проведении инвентаризации, а так же результаты контрольных проверок правильности проведения инвентаризации регистрируются в особых журналах. Данные результатов всех инвентаризаций, произведенных в течение одного года, обобщаются в сводной ведомости учета результатов инвентаризации. [11,715]
Фактическое наличие имущества при инвентаризации определяют путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера. На негодные и испорченные ценности составляются соответствующие акты и отдельные инвентаризационные описи. Материалы у рабочих мест, объекты незавершенного производства и производственный брак включаются в отдельные инвентаризационные описи.
До начала проверки фактического наличия имущества инвентаризационной комиссии надлежит получить последние на момент инвентаризации приходные и расходные документы или отчеты о движении материальных ценностей и денежных средств. Председатель инвентаризационной комиссии визирует все приходные и расходные документы, приложенные к реестрам (отчетам), с указанием «до инвентаризации на «____» (дата)», что должно служить бухгалтерии основанием для определения остатков имущества к началу инвентаризации по учетным данным.
Материально ответственные лица дают расписки о том, что к началу инвентаризации все расходные и приходные документы сданы в бухгалтерию или переданы комиссии, и все ценности, поступившие на их ответственность, оприходованы, а выбывшие списаны в расход. Аналогичные расписки дают лица, имеющие подотчетные суммы на приобретение или доверенности на получение имущества.
Поступающие во время инвентаризации ценности принимаются материально ответственными лицами в присутствии инвентаризационной комиссии, вносятся в отдельную опись и приходуется по реестру после инвентаризации. Отпуск ценностей во время проведения инвентаризации допускается только в исключительных случаях, с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера организации, обязательно в присутствии инвентаризационной комиссии, с внесением отпускаемых ценностей в отдельную опись и с проставлением соответствующей отметки на расходных документах. [16,38]
Если инвентаризация имущества проводится в течение нескольких дней или если имущество одного и того же материально ответственного лица находится в нескольких помещениях, то помещения, где хранятся материальные ценности, при уходе инвентаризационной комиссии должны быть опечатаны. Во время перерывов в работе инвентаризационных комиссий описи должны храниться в ящике в закрытом помещении, где проводится инвентаризация.
Инвентаризационные описи подписывают все члены инвентаризационной комиссии и материально ответственные лица. При проверке фактического наличия имущества в случае смены материально ответственных лиц принявший имущество расписывается в описи в получении, а сдавший - в сдаче этого имущества. На последней странице описи должна быть сделана отметка о проверке цен таксировки и подсчета итогов за подписями лиц, производивших эту проверку. В конце описи материально ответственные лица дают расписку, подтверждающую проверку комиссией имущества в их присутствии, об отсутствии к членам комиссии каких-либо претензий и принятии перечисленного в описи имущества на ответственное хранение. В случае, когда материально ответственные лица обнаружат после инвентаризации ошибки в описях, они должны немедленно заявить об этом председателю инвентаризационной комиссии. По окончании инвентаризации могут проводиться контрольные проверки правильности проведения инвентаризации.
По тем наименованиям имущества, по которым выявлены расхождения между данными бухгалтерского учета и результатами инвентаризации, составляются сличительные ведомости с указаниями в них выявленных расхождений как в натуральных, так и стоимостных измерителях. [16,41]
При инвентаризации основных средств и нематериальных активов производится проверка наличия всей необходимой бухгалтерской, технической и иной документации, включая регистрационные свидетельства на недвижимость, учетную документацию на транспортные средства, патенты на изобретения. Соответствующие существенные сведения вносятся в инвентаризационные ведомости. При выявлении неучтенных основных средств в инвентаризационную опись включается их подробное описание. По всем основным средствам производится проверка корректного отражения в учете произведенных дооборудования, реконструкции и модернизации этих основных средств, а так же факта не начисления амортизации за период нахождения основных средств по решению руководителя организации на длительной консервации. На основные средства, находящиеся в ремонте, составляются отдельные описи с указанием в них процента технической готовности объектов, а так же экономии или перерасхода ремонтных затрат по сравнению с заказом.
При инвентаризации ценных бумаг проверяется как фактическое наличие, так и правильность их оформления. Если ценные бумаги хранятся в организации, то их инвентаризация проводится одновременно с инвентаризацией денежных средств в кассе. [16,45]
При инвентаризации расчетов данные бухгалтерского учета сопоставляются с информацией контрагентов, договоров и иных документов. В ходе инвентаризации перед составлением годовой финансовой отчетности необходимо уточнить договорные сроки погашения задолженностей с длительными сроками погашения для корректного их отнесения к краткосрочным, либо долгосрочным. Производится проверка обоснованности сумм, числящихся на счетах расчетов, в том числе своевременность начисления процентов по займам в операционные расходы или на увеличение стоимости инвестиционного актива, а также корректность отнесения процентов по займам, использованным для осуществления предоплат, на увеличение дебиторской задолженности поставщика. [16,46]
Инвентаризация является эффективным показателем контроля за сохранностью имущества организации, правильностью отражения операций на счетах бухгалтерского учета, современным обнаружением и исправлений расхождений между фактическими и бухгалтерскими данными.
Контрольные функции бухгалтерского учета в системе управления хозяйствующего субъекта предполагают выявление в возможно короткие сроки указанных отклонений, внесение в данные бухгалтерского учета и отчетности соответствующих коррективов, обусловленных результатами установленных отклонений и полностью соответствующих им. Бухгалтерский учет может эффективно контролировать достоверных учетных данных о дебиторско-кредиторской задолженности с помощью инвентаризации.
Отражение результатов инвентаризации в бухгалтерском учете
Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическим наличием и данными регистров бухгалтерского учета подлежат отражению в учете в месяце завершения инвентаризации, по годовой инвентаризации - в годовом бухгалтерском отчете (п. 4 ст. 11 Федерального Закона №402-ФЗ). [19] Предложения о порядке урегулировании расхождений, выявленных в результате инвентаризации, представляются инвентаризационной комиссией руководителю организации для принятия окончательного решения. При подготовке таких предложений следует учитывать положения трудового законодательства.
Результаты инвентаризации рассматриваются на заседании инвентаризационной комиссии. Инвентаризационная комиссия должна выявить причины, которыми была обусловлена необходимость внесения уточняющих записей в регистры бухгалтерского учета, и предложить способы отражения в учете результатов инвентаризации. [21,325]
Отсутствие хотя бы одного члена комиссии, либо отсутствие подписи в инвентаризационной описи при проведении инвентаризации служит основанием для признания результатов инвентаризации недействительными.
При рассмотрении результатов инвентаризации инвентаризационная комиссия устанавливает:
причины излишка и недостачи, включая пересортицу, а также ошибки, допущенные в процессе учета имущества и обязательств;
наличие материально ответственных лиц, причины возникновения ущерба, виновных лиц и наличие условий для наступления материальной ответственности работников, точный размер ущерба и сумму ущерба, подлежащую взысканию с виновных лиц.
По фактам установленных излишков и недостач комиссия получает подробные объяснения от материально ответственных лиц. Если материально ответственные лица отказываются давать объяснения по факту недостачи, составляется соответствующий акт.
Таблица 1. Отражение результатов инвентаризации материально-производственных запасов
| № п/п | Содержание хозяйственной операции. | Дт | Кт |
| Недостача производственных запасов по фактической себестоимости | |||
| Недостача материалов в пределах норм естественной убыли | 20, 26,44 | ||
| Недостача сверх норм естественной убыли, потери от порчи. | 732 | ||
| Разница между фактической себестоимостью материалов и стоимостью по рыночным ценам | 732 | 984 | |
| Сумма разницы списывается по мере погашения задолженности | 984 | 911 | |
| Некомпенсируемые потери от стихийных бедствий | |||
| Виновник недостачи не установлен | 921 | ||
| Выявлены излишки по рыночным ценам | 911 |
Таблица 2. Отражение результатов инвентаризации основных средств
| №п/п | Содержание хозяйственной операции | Дт | Кт |
| Оприходованы излишки основных средств по первоначальной себестоимости | 911 | ||
| Оприходованы излишки основных средств на сумму начисленной амортизации | 912 | ||
| Недостача основных средств на сумму начисленной амортизации | |||
| Отражена недостача основных средств на сумму остаточной стоимости | |||
| Недостача основных средств отнесена на виновное лицо (по остаточной стоимости) | 732 | ||
| Списывается на виновное лицо разница между остаточной и рыночной стоимостью | 732 | 984 | |
| Возмещение недостачи виновным лицом | 50,70 | 732 |
Таблица 3. Отражение результатов инвентаризации денежных средств в кассе
| №п/п | Содержание хозяйственной операции. | Дт | Кт |
| Выявлена недостача денежных средств в кассе | |||
| Недостача отнесена на убытки предприятия | 912 | ||
| Недостача отнесена на виновное лицо | 732 | ||
| Выявлены излишки денежных средств в кассе | 911 |
Таблица 4. Отражение результатов инвентаризации готовой продукции
| №п/п | Содержание хозяйственной операции | Дт | Кт |
| Выявлена недостача готовой продукции, товаров | 41,43 | ||
| Недостача списывается на виновное лицо | 732 | ||
| Недостача в пределах норм естественной убыли | |||
| Списание разницы между учетной ценой и нормой естественной убыли | 732 | 984 | |
| Списание недостачи на предприятие | 912 | ||
| Некомпенсируемые потери от стихийных бедствий | |||
| Оприходованы излишки по рыночной стоимости | 41,43 | 911 |
Таблица 5. Отражение результатов инвентаризации расчетов
| №п/п | Содержание хозяйственной операции. | Дт | Кт |
| Списание дебиторской задолженности на уменьшение прибыли | 912 | 62,76 | |
| Списание дебиторской задолженности за счет сомнительных долгов | 62,76 | ||
| Поступление средств по ранее списанной дебиторской задолженности | 50,51,52 | 911 007 | |
| Кредиторская задолженность по истечении срока давности | 60,76 | 911 |
Если недостача образовалась не по вине материально ответственных лиц, комиссия оформляет исчерпывающие объяснения о причинах, по которым недостача не отнесена на виновных лиц. Более того, факт отсутствия виновного лица следует документально подтвердить, например постановлением о приостановлении предварительного следствия. [15, 338]
Заседание комиссии оформляется протоколом, в котором фиксируются выводы, решения и предложения по результатам проведенной проверки, а так же утверждается заключительный акт инвентаризации. Заключительный акт передается на рассмотрение руководителю организации. Результаты должны включать показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей. Расшифровка имущества и обязательств может приводиться только по тем объектам, по которым установлены расхождения.
Именно руководитель организации принимает окончательное решение по результатам инвентаризации, которое оформляется приказом (распоряжением, решением). Приказ об утверждении результатов инвентаризации является основанием для отражения соответствующих решений в бухгалтерском учете.
Результаты инвентаризации переносятся в счета Главной книги, остатки которых в связи с этим пересматриваются и учитываются при закрытии счетов учётного года и переносе в баланс. Завершается инвентаризация подшивкой в папку её результатов, где они будут сохранятся не менее 5 лет, т.е. весь срок исковой давности по бухгалтерским операциям.
В соответствии с рыночной концепцией учёта инвентаризации подлежит каждая статья актива и пассива. По её результатам можно сделать выводы о натурально-вещественной базе и состоянии дел в области расчётов организации, т.е. качественном состоянии бизнеса, что позволяет не только оценить его эффективность, но и разобрать экономическую перспективу развития.