3.1.2.4.3. Зарубежные командировки
Командировочные расходы в иностранной валюте подлежат пересчету в рубли. При этом нужно учитывать следующие правила.
Если работнику выдан аванс на командировочные расходы в валюте, то при пересчете командировочных расходов в рубли следует руководствоваться п. 10 ст. 272 НК РФ.
Согласно п. 10 ст. 272 НК РФ в случае перечисления аванса, задатка на оплату расходов в валюте такие расходы пересчитываются по официальному курсу, установленному Банком России на дату перечисления аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток). Поэтому произведенные работником расходы в иностранной валюте (в пределах суммы полученного аванса) признаются в составе расходов, учитываемых в целях налогообложения, в рублях по курсу Банка России на дату выдачи аванса.
Если работник истратил сумму, превышающую сумму полученного аванса, то сумма превышения в соответствии с п. 10 ст. 272 НК РФ пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату признания расхода. Датой признания командировочных расходов признается дата утверждения авансового отчета (пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ). Поэтому сумма командировочных расходов в иностранной валюте в части, превышающей аванс, пересчитывается в рубли по курсу Банка России на дату утверждения авансового отчета.
Если аванс на командировку был выдан работнику в рублях, пересчет произведенных в период командировки расходов в иностранной валюте в рубли, по мнению налоговых органов, следует производить по иным правилам.
В Письме Минфина России от 03.09.2015 N 03-03-07/50836 даны следующие разъяснения.
В соответствии со ст. 168 ТК РФ при направлении работника в служебную командировку работодатель должен компенсировать его фактические расходы, а именно сумму в рублях, которую он потратил для приобретения израсходованного количества валюты на территории иностранного государства.
Расходы организации на командировочные расходы в этом случае следует определять исходя из истраченной суммы согласно первичным документам на приобретение валюты. Курс обмена определяется по справке о покупке командированным лицом иностранной валюты. При этом в силу пп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ датой осуществления командировочных расходов признается дата утверждения авансового отчета.
В случае если командированный сотрудник не может подтвердить курс конвертации рублей в иностранную валюту в связи с отсутствием первичного документа по обмену, по мнению Минфина России, сумму расходов в валюте можно сопоставить с подотчетной суммой в рублях, выданной в авансе, по официальному курсу, установленному Банком России на дату выдачи. Учитывая, что в соответствии с п. 10 ст. 272 НК РФ в случае перечисления аванса, задатка на оплату расходов в валюте такие расходы пересчитываются по официальному курсу, установленному Банком России на дату перечисления аванса, задатка (в части, приходящейся на аванс, задаток), в ситуации, когда сотрудник не может подтвердить курс конвертации рублей в иностранную валюту в связи с отсутствием первичного документа по обмену, пересчет суммы в иностранной валюте производится по официальному курсу, установленному Банком России на дату выдачи подотчетных сумм (аналогичные разъяснения даны в Письме Минфина России от 21.01.2016 N 03-03-06/1/2059) <*>.
--------------------------------
<*> Заметим, что ранее ФНС России давала по этому вопросу несколько иные разъяснения (см. Письмо от 21.03.2011 N КЕ-4-3/4408). При наличии справки о покупке валюты расходы организации согласно Письму ФНС следовало определять по курсу покупки, указанному в справке (здесь позиция ФНС совпадает с изложенной выше позицией Минфина). А вот при отсутствии справки сумма расходов в рублях, признаваемая в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль, по мнению ФНС, определяется путем пересчета суммы в иностранной валюте на дату признания расходов, то есть на дату утверждения авансового отчета.
А как быть, если при направлении работника в командировку организация перечисляет денежные средства в рублях, предназначенные для оплаты командировочных расходов (проживание в гостинице и суточные), на банковскую карту работника и работник оплачивает все зарубежные валютные расходы прямо с этой карты?
В этом случае, по мнению Минфина России (Письма от 22.01.2016 N 03-03-06/1/2318, от 17.07.2015 N 03-03-06/41128), расходы по найму жилого помещения следует определять исходя из истраченной суммы согласно первичным документам по обменному курсу, установленному банком на дату списания денежных средств.
То есть в этом случае работник должен приложить к авансовому отчету, помимо оплаченного счета гостиницы, выписку со своего карточного счета, из которой будет видно, по какому курсу денежные средства в оплату гостиницы были списаны с его счета. Причем в Письме Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39749 говорится о том, что эта выписка (справка о движении денежных средств на счете) должна быть заверена банком.
3.1.2.5. Расходы на обучение потенциальных работников
Согласно пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обучение по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональную подготовку и переподготовку работников налогоплательщика и иных лиц в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 264 НК РФ.
Налоговый кодекс предоставляет организациям возможность учитывать в составе прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на обучение физических лиц, не являющихся их работниками.
Для того чтобы учесть в расходах затраты на обучение такого физического лица, организация должна заключить с ним договор, в котором будут зафиксированы следующие обязательства этого физического лица:
1) не позднее трех месяцев после окончания обучения заключить с организацией трудовой договор;
2) после заключения трудового договора отработать в организации не менее года.
Обратите внимание! В п. 3 ст. 264 НК РФ установлены сроки хранения документов, подтверждающих расходы на обучение.
Примечание. Организация должна хранить документы, подтверждающие расходы на обучение, в течение всего срока обучения, а также одного года работы физического лица в данной организации по трудовому договору. При этом минимальный срок хранения документов составляет 4 года.
Заключив с физическим лицом договор на оплату его обучения, организация получает право включать в состав прочих расходов суммы, уплаченные за обучение этого физического лица. При этом речь идет об обучении по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, профессиональной подготовке и переподготовке, которая осуществляется на основании договора с российскими образовательными учреждениями, имеющими соответствующую лицензию, либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус.
И, конечно же, нужно помнить о требованиях ст. 252 НК РФ. В организации обязательно должны быть документы, подтверждающие тот факт, что обучение производится в интересах организации. В противном случае налоговые органы будут оспаривать правомерность учета затрат на обучение в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Итак, в процессе обучения физического лица организация оплачивает обучение и включает суммы оплаты в состав прочих расходов.
После того как обучение будет закончено, физическое лицо должно выполнить те обязательства, которые оно приняло на себя, заключив с организацией договор на оплату обучения, т.е. не позднее 3 месяцев с момента окончания обучения заключить с организацией трудовой договор и отработать в ней не меньше года.
Примечание. Если физическое лицо нарушит условия договора, то организации придется включить во внереализационные доходы всю сумму платы за обучение, которая ранее была учтена в составе прочих расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
Включение платы за обучение в доходы производится в следующих случаях:
1) по истечении 3 месяцев после окончания обучения трудовой договор между физическим лицом и организацией не был заключен. В этом случае доход признается в том периоде, когда истек указанный трехмесячный срок для заключения трудового договора;
2) гражданин заключил с организацией трудовой договор, но проработал в организации менее года. В этом случае доход признается в том периоде, когда трудовой договор был прекращен.
Примечание. Включать сумму платы за обучение в доход не нужно в случае увольнения гражданина по обстоятельствам, не зависящим от воли сторон. Эти обстоятельства перечислены в ст. 83 ТК РФ.
Согласно ст. 83 ТК РФ трудовой договор подлежит прекращению по следующим обстоятельствам, не зависящим от воли сторон:
1) призыв работника на военную службу или направление его на заменяющую ее альтернативную гражданскую службу;
2) восстановление на работе работника, ранее выполнявшего эту работу, по решению государственной инспекции труда или суда;
3) неизбрание на должность;
4) осуждение работника к наказанию, исключающему продолжение прежней работы, в соответствии с приговором суда, вступившим в законную силу;
5) признание работника полностью неспособным к трудовой деятельности в соответствии с медицинским заключением, выданным в порядке, установленном федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации;
6) смерть работника либо работодателя - физического лица, а также признание судом работника либо работодателя - физического лица умершим или безвестно отсутствующим;
7) наступление чрезвычайных обстоятельств, препятствующих продолжению трудовых отношений (военных действий, катастрофы, стихийного бедствия, крупной аварии, эпидемии и других чрезвычайных обстоятельств), если данное обстоятельство признано решением Правительства РФ или органа государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации;
8) дисквалификация или иное административное наказание, исключающее возможность исполнения работником обязанностей по трудовому договору;
9) истечение срока действия, приостановление действия на срок более двух месяцев или лишение работника специального права (лицензии, права на управление транспортным средством, права на ношение оружия, другого специального права) в соответствии с федеральными законами и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации, если это влечет за собой невозможность исполнения работником обязанностей по трудовому договору;
10) прекращение допуска к государственной тайне, если выполняемая работа требует такого допуска;
11) отмена решения суда или отмена (признание незаконным) решения государственной инспекции труда о восстановлении работника на работе;
12) приведение общего количества работников, являющихся иностранными гражданами или лицами без гражданства, в соответствие с допустимой долей таких работников, установленной Правительством РФ для работодателей, осуществляющих на территории Российской Федерации определенные виды экономической деятельности.
Обратите внимание! По мнению Минфина России, обстоятельства, перечисленные в ст. 83 ТК РФ, могут приниматься во внимание не только в случае досрочного (до истечения года) увольнения работника, но и в случае незаключения трудового договора в течение 3 месяцев с момента окончания обучения.
Если основанием незаключения трудового договора с физическим лицом по истечении 3 месяцев с момента окончания им обучения являются обстоятельства, не зависящие от воли сторон (аналогичные обстоятельствам, указанным в ст. 83 ТК РФ), то расходы, связанные с оплатой обучения, не надо включать в состав внереализационных доходов отчетного (налогового) периода, в котором истек данный срок заключения трудового договора. Такие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 11.03.2016 N 03-03-06/1/13684.
Итак, в общем случае, если по истечении 3 месяцев после окончания обучения физическое лицо не заключило трудовой договор с организацией, оплатившей обучение, расходы, связанные с оплатой обучения, понесенные организацией, подлежат включению в состав внереализационных доходов.
Многие организации, практикующие оплату обучения физических лиц - потенциальных работников, включают в договоры, заключаемые с физическими лицами, условие о том, что, если физическое лицо не заключит с организацией трудовой договор в течение 3 месяцев с момента окончания обучения, оплаченного организацией, данное физическое лицо возмещает организации потраченные на обучение суммы.
Порядок учета доходов и расходов при получении организацией указанных сумм возмещений прокомментирован в Письме Минфина России от 05.09.2016 N 03-03-06/1/51687.
По разъяснению Минфина России, полученная от физического лица сумма компенсации стоимости обучения включается организацией в состав внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль. При этом в Письме указано, что согласно п. 5 ст. 252 НК РФ суммы, отраженные в составе расходов налогоплательщика, не подлежат повторному включению в состав его расходов.
Можно предположить, что указание на п. 5 ст. 252 НК РФ означает, что, по мнению Минфина России, стоимость обучения, сначала включенная организацией в состав расходов, а потом восстановленная в составе внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 264 НК РФ (по причине того, что физическое лицо после окончания обучения не заключило с организацией трудовой договор), не может быть снова включена в расходы в момент получения от физических лиц сумм возмещения понесенных затрат.
Допустим, организация "Альфа" потратила 1 000 000 руб. на обучение гражданина Иванова и включила 1 000 000 руб. в состав прочих расходов на основании пп. 23 п. 1 и п. 3 ст. 264 НК РФ. После окончания обучения гражданин Иванов устроился на работу в другую организацию, поэтому на основании п. 3 ст. 264 НК РФ организация включает в состав внереализационных доходов ранее учтенные в составе расходов затраты на обучение в сумме 1 000 000 руб. Затем гражданин Иванов перечисляет организации "Альфа" 1 000 000 руб. в качестве компенсации ее затрат на оплату обучения. Полученная от гражданина Иванова сумма в размере 1 000 000 руб. также включается организацией "Альфа" в состав внереализационных доходов. И на этом все. Повторно включить в расходы затраты на оплату обучения организация "Альфа", по мнению Минфина России, не может. В итоге организация учтет в составе расходов сумму 1 000 000 руб., а в составе внереализационных доходов - 2 000 000 руб.
На наш взгляд, приведенные разъяснения Минфина России не соответствуют нормам НК РФ.
Поясним. Положения п. 5 ст. 252 НК РФ действительно запрещают учитывать в расходах одни и те же суммы два раза. Однако если вы включили какую-то сумму в расходы, потом восстановили ее в доходах, а потом снова включили в расходы, фактически она учтена в расходах не дважды, а всего один раз.
Представим себе такую ситуацию. В договоре, заключенном организацией с гражданином Ивановым, есть условие о том, что если гражданин после окончания обучения отработает в организации менее 3 лет, то он обязан возместить организации 50% стоимости обучения. Гражданин устроился на работу в организацию "Альфа", отработал в ней год, потом уволился и после увольнения выплатил организации в качестве компенсации сумму в размере 500 000 руб. В этом случае затраты на обучение гражданина Иванова в сумме 1 000 000 руб., учтенные в составе расходов, в состав доходов не включаются (гражданин отработал в организации положенный по п. 3 ст. 264 НК РФ год). Поэтому при получении от гражданина компенсации в сумме 500 000 руб. организация действительно не может повторно учесть в составе расходов свои затраты на его обучение, поскольку они уже учтены ею в расходах.
В первой же рассмотренной нами ситуации к моменту получения компенсации от гражданина затраты на обучение уже восстановлены в составе доходов (т.е. они уже не учтены в расходах в целях налогообложения), поэтому организация при получении компенсации и включении ее в состав доходов имеет полное право учесть свои расходы на обучение в составе прочих внереализационных расходов на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (другие обоснованные расходы). В итоге эти расходы будут учтены в целях налогообложения всего раз.
* * *
На практике возможна следующая ситуация: организация оплачивает обучение потенциального работника, а его в какой-то момент отчисляют из учебного заведения. Что произойдет с расходами на обучение, которые к этому моменту организация уже включила в состав прочих расходов, уменьшающих налоговую базу?
По мнению Минфина России, в этом случае должны применяться все рассмотренные выше правила с поправкой на то, что окончанием обучения в этом случае следует считать дату прекращения образовательных отношений, а именно дату распорядительного акта организации, осуществляющей образовательную деятельность, об отчислении обучающегося из этой организации.
Таким образом, если по истечении трех месяцев со дня отчисления потенциального работника трудовой договор с ним так и не будет заключен, организация должна будет включить сумму, потраченную на обучение, в состав внереализационных доходов.
Если же трудовой договор будет заключен и этот работник отработает в организации больше года, нет никаких оснований для включения суммы, потраченной на обучение, в состав внереализационных доходов (Письмо Минфина России от 14.04.2016 N 03-03-06/1/21364).
3.1.2.6. Расходы на рекламу
В соответствии с пп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ организация вправе учесть затраты на рекламу в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Перечень расходов на рекламу, принимаемых для целей налогообложения прибыли, не является закрытым. Однако только часть расходов можно принять в полном объеме при соблюдении требований, установленных п. 1 ст. 252 НК РФ. Остальные расходы на рекламу разрешено учитывать в размере, не превышающем 1% выручки от реализации (п. 4 ст. 264 НК РФ).
В п. 4 ст. 264 НК РФ перечислены расходы на рекламу, которые в целях налогообложения прибыли учитываются в расходах в полном объеме (в сумме фактически понесенных затрат). К ним относятся расходы на следующее:
- рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании;
- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;
- участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов;
- изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации;
- уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.
К ненормируемым расходам на рекламу отнесены затраты на изготовление рекламных каталогов и брошюр, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания и (или) о самой организации.
Таким образом, затраты на изготовление любых рекламных каталогов и брошюр не нормируются, а учитываются в расходах в полном объеме.
Обратите внимание! В п. 4 ст. 264 НК РФ упоминаются только рекламные брошюры и каталоги. Однако Минфин России считает, что к ненормируемым расходам на рекламу относятся затраты на изготовление любых видов рекламной полиграфической продукции.
Например, в Письме Минфина России от 12.08.2016 N 03-03-06/1/42279 даны следующие разъяснения:
"Упоминания буклетов в данном пункте нет, в то время как указанные полиграфические материалы также используются в качестве рекламных. Буклеты и листовки представляют собой разновидность брошюр, содержащих рекламную информацию, имеющих от одного до трех сгибов.
Учитывая вышеизложенное, расходы на распространение буклетов, листовок, каталогов, содержащих рекламную информацию об организации или об отдельных услугах, оказываемых организацией, относятся к расходам на рекламу, учитываемым при налогообложении прибыли, на основании абзаца 4 пункта 4 статьи 264 Кодекса в размере фактических затрат" (см. также Письмо Минфина России от 12.10.2012 N 03-03-06/1/544).
Аналогичные разъяснения приведены в Письме Минфина России от 06.12.2006 N 03-03-04/2/254 в отношении затрат на изготовление лифлетов и флаерсов. Минфин России совершенно справедливо указывает на то, что лифлеты и флаерсы представляют собой разновидность брошюр, содержащих рекламную информацию. Отличие только в размерах этой печатной продукции. Следовательно, расходы на изготовление лифлетов и флаерсов в целях налогообложения прибыли учитываются аналогично расходам на изготовление рекламных брошюр и каталогов.
Заметим, что арбитражные суды подходят к решению этого вопроса аналогичным образом.
Например, Арбитражный суд Поволжского округа посчитал правомерным учет в составе ненормируемых расходов на рекламу затрат на изготовление такой рекламной продукции, как листовки, краткие справочники систем, фотоальбомы и компакт диски с логотипом (Постановление от 06.04.2015 N Ф06-21696/2013).
3.1.2.7. Расходы в виде процентов по долговым обязательствам
Особенности налогового учета расходов в виде процентов по долговым обязательствам установлены ст. ст. 269, 272, 273 и 328 НК РФ.
Примечание. В налоговом учете расходы на уплату процентов по долговым обязательствам любого вида включаются в состав внереализационных расходов.
Это правило установлено пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ и распространяется на все долговые обязательства вне зависимости от характера предоставленного займа или кредита (текущего и (или) инвестиционного). Это значит, что проценты по любым займам и кредитам (независимо от того, на какие цели они расходуются) в целях налогообложения прибыли подлежат учету в составе внереализационных расходов.
Примечание. С 2015 г. в общем случае начисленные за пользование заемными средствами проценты учитываются в расходах в сумме, исчисленной исходя из процентной ставки, установленной договором, без каких-либо ограничений.
Ограничения установлены только для двух видов долговых обязательств:
1) для долговых обязательств по сделкам, признаваемым контролируемыми в соответствии с частью первой НК РФ;
2) для долговых обязательств, признаваемых контролируемой задолженностью.
Заметим, что правила, установленные ст. 269 НК РФ (в редакции, действующей с 1 января 2015 г.), применяются в отношении всех долговых обязательств независимо от того, когда они были получены - до 1 января 2015 г. или уже после этой даты (Письмо Минфина России от 03.02.2016 N 03-01-10/5222).
3.1.2.7.1. Контролируемые сделки
Ограничения по признанию процентов в расходах установлены для сделок по привлечению заемных средств, признаваемых контролируемыми в соответствии с частью первой НК РФ, т.е. для ситуаций, когда заимодавцем является лицо, взаимозависимое <*> по отношению к заемщику, либо иностранное лицо, являющееся резидентом офшорной зоны <**>.
--------------------------------
<*> Основания признания лиц взаимозависимыми в целях налогообложения определены в ст. 105.1 НК РФ.
<**> Перечень соответствующих государств и территорий приведен в Приложении к Приказу Минфина России от 13.11.2007 N 108н.
Согласно п. 1.1 ст. 269 НК РФ расходы в виде процентов по таким сделкам признаются в сумме фактических затрат, если ставка по договору не превышает максимальную ставку, установленную п. 1.2 ст. 269 НК РФ.
Если процентная ставка по договору превышает максимальную ставку, установленную п. 1.2 ст. 269 НК РФ, то у заемщика есть выбор: он может признать в составе расходов либо лишь часть уплаченных процентов (в пределах максимальной ставки, установленной п. 1.2 ст. 269 НК РФ), либо всю сумму уплаченных процентов (в том числе в части, превышающей максимальную ставку). Однако в последнем случае ему придется доказать, что ставка, которая установлена договором, является рыночной <***>.
--------------------------------
<***> Заемщик должен быть готов обосновать рыночность процентной ставки по правилам, установленным разд. V.1 части первой НК РФ для контролируемых сделок.
В п. 1.2 ст. 269 НК РФ установлены разные предельные ставки для разных видов валют:
1) по рублевым сделкам максимальная ставка на 2015 г. установлена в размере 180% ключевой ставки Банка России. С 1 января 2016 г. она понижена до 125% ключевой ставки Банка России;
2) по долговым обязательствам в евро - ставка EURIBOR в евро, увеличенная на 7 процентных пунктов;
3) по долговым обязательствам в китайских юанях - ставка SHIBOR в китайских юанях, увеличенная на 7 процентных пунктов;
4) по долговым обязательствам в фунтах стерлингов - ставка ЛИБОР в фунтах стерлингов, увеличенная на 7 процентных пунктов;
5) по долговым обязательствам в швейцарских франках или японских йенах - ставка ЛИБОР в соответствующей валюте, увеличенная на 5 процентных пунктов;
6) по долговым обязательствам в иных валютах - ставка ЛИБОР в долларах США, увеличенная на 7 процентных пунктов.
Примечание. При получении заемных средств начисленные проценты в общем случае учитываются в расходах без каких-либо ограничений. Дополнительные требования (ограничения) установлены лишь для заемных средств, полученных от взаимозависимых лиц или от иностранных лиц под процентные ставки, превышающие предельные ставки, установленные п. 1.2 ст. 269 НК РФ.
При определении круга сделок, в отношении которых применяются особые правила признания процентов, обратите внимание на существующую неопределенность в части сделок между взаимозависимыми лицами. Имейте в виду: с учетом всех разъяснений Минфина России по данному вопросу существует риск того, что налоговые органы будут применять ограничения, установленные ст. 269 НК РФ, в отношении всех сделок между взаимозависимыми лицами, включая те, которые не являются контролируемыми (подробно эта проблема рассмотрена на с. 281 - 283).
В этой связи заметим, что при получении беспроцентного займа никаких проблем у заемщика нет, независимо от того, кто является заимодавцем. Пользование беспроцентным займом приводит к тому, что у заемщика просто-напросто нет расходов в виде процентов. При этом никаких доходов в связи с получением беспроцентного займа у заемщика тоже нет (Письмо Минфина России от 09.02.2015 N 03-03-06/1/5149).
* * *
Если вы подпадаете под ограничения, установленные п. п. 1.1 и 1.2 ст. 269 НК РФ, то обратите внимание на порядок определения соответствующей максимальной процентной ставки.
Согласно п. 1.3 ст. 269 НК РФ в отношении долговых обязательств, по которым ставка является фиксированной и не изменяется в течение всего срока действия долгового обязательства, под ключевой ставкой Банка России (ставкой ЛИБОР, ставкой EURIBOR, ставкой SHIBOR) понимается соответствующая ставка, действовавшая на дату привлечения денежных средств или иного имущества в виде долгового обязательства.
В остальных случаях берется ставка, которая действует на дату признания процентов в расходах (т.е. текущая ставка, действующая на конец соответствующего месяца).
В отношении интервалов предельных значений процентных ставок по валютным долговым обязательствам принимается ставка ЛИБОР (ставка EURIBOR, ставка SHIBOR) на срок, в наибольшей степени соответствующий сроку долгового обязательства.
Обратите внимание! В Письме Минфина России от 11.06.2015 N 03-03-РЗ/33795 разъясняется порядок определения максимальной ставки по рублевым долговым обязательствам с фиксированной ставкой.
В соответствии с п. 1.3 ст. 269 НК РФ налогоплательщикам следует руководствоваться соответствующей ключевой ставкой Банка России, действовавшей на дату заключения договора, в том числе по договорам, заключенным до 1 января 2015 г.
Если долговое обязательство возникло до введения Центральным банком Российской Федерации ключевой ставки (до 13 сентября 2013 г.), то интервал предельных значений процентных ставок следует определять на основании соответствующей ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на дату заключения договора (см. также Письмо Минфина России от 11.02.2016 N 03-01-18/7371).
Одновременно в Письме обращается внимание на то, что в соответствии с п. 2 ст. 5 НК РФ изменения законодательства о налогах и сборах, ухудшающие положение налогоплательщиков, обратной силы не имеют. Поэтому при расчете интервала предельных значений процентных ставок по договорам, заключенным до 1 января 2015 г., в случае, если ключевая ставка Банка России на дату заключения договора была меньше соответствующей ставки рефинансирования Банка России, следует руководствоваться ставкой рефинансирования Банка России, действовавшей на дату заключения договора.