Глава 13. УЧЕТ КРЕДИТОВ И ЗАЙМОВ
В современных условиях хозяйствования развитие и расширение деятельности организации невозможно без периодического привлечения заемных средств (кредитов и займов).
К нормативным документам, регулирующим учет кредитов и займов, относятся: Гражданский кодекс РФ, Налоговый кодекс РФ, ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» и др. Положение устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам. Оно не принимается к беспроцентным договорам займа и договорам государственного займа.
Кредит (ссуда, долг) – это система экономических отношений между различными юридическими и физическими лицами, возникающие при передаче в долг денег или товаров во временное пользование на условиях возвратности, платности и срочности.
Кредитно-расчетные отношения организации с банками строятся на добровольной основе и обоюдной заинтересованности партнеров.
Организация имеет возможность получать кредиты, если она является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс и собственные оборотные средства. Порядок выдачи и погашения кредитов определяется законодательством и регулируется кредитным договором.
Кредитный договор – это документ, который составляется под исполнение конкретных условий контракта.
В нем фиксируются:
— объекты кредитования и срок кредита;
— условия и порядок его выдачи и погашения кредита;
— формы обеспечения обязательств (поручительство, договор, залог ценных бумаг, товаров, основных средств, страхование и пр.);
— процентные ставки за пользование кредитом, порядок их уплаты;
— обязательства, права и ответственность сторон по выдаче и погашению кредита;
— перечень документов и периодичность их представления банку и другие условия.
Для получения кредита организация направляет банку:
— заявление на получение кредита;
— копии учредительных документов;
— балансы (за год и на отчетную дату);
— технико-экономическое обоснование потребности в кредите;
— сведения о кредитах, полученных в других банках;
— копии договоров в подтверждение кредитуемой сделки;
— документы, подтверждающие наличие обеспеченности кредита;
— срочное обязательство-поручение на погашение кредита в установленные сроки;
— заполненная карточка с образцами подписей и оттиском печати и другие документы при необходимости.
Перед заключением кредитного договора банк тщательно анализирует платежеспособность организации, изучает ее возможности в установленные сроки погасить кредит и уплатить проценты. Иногда практикуется выезд банковского работника в организацию с целью выяснения поставленных выше вопросов.
В зависимости от сроков предоставления существуют следующие виды кредитов:
1) долгосрочный – кредит, предоставляемый на длительные сроки, т.е. свыше одного года. Используется на инвестиции производственного и социального характера (расширение производства, реконструкцию, строительство и др.).
2) краткосрочный – кредит, предоставляемый на срок до одного года и используемый на закупку материально-производственных запасов и на нужды текущей деятельности организации на условиях возвратности и с уплатой процентов.
В зависимости от целевого назначения выделяют различные виды кредитов.
Кредит банковский – кредит, предоставляемый банковскими учреждениями в форме денежных ссуд на условиях возвратности и с уплатой процентов.
Кредит вексельный – кредит, предоставляемый банками держателям векселей и поставщиками – своим покупателям.
Кредит государственный – это совокупность кредитных отношений, в которых государство выступает в качестве заемщика (нередко выступает и кредитором в системе международного кредита).
Кредит ипотечный – ссуда под залог недвижимости.
Кредит коммерческий – кредит, предоставляемый продавцом товара покупателю в форме отсрочки платежа.
Кредит работникам – кредит, предоставляемый работникам на индивидуальное жилищное строительство, на строительство садовых домиков и другие цели, а также для покупки потребительских товаров на условиях возврата и с уплатой процентов.
Заем – это договор, в силу которого одна сторона (заимодавец) передает другой стороне (заемщику) в собственность или оперативное управление деньги или вещи на условиях возврата с уплатой процентов или без уплаты таковых. Сторонами договора могут быть юридические и физические лица, кроме банков.
С момента передачи денег (или вещей) заимодавцем заемщику возникают определенные заемные обязательства, и договор считается оформленным (заключенным).
Договор займа, также как и кредитный договор между сторонами заключается в письменном виде. Несоблюдение письменной формы договора займа не может служить обоснованием его недействительности; при возникновении споров стороны ссылаются в таком случае на представленную расписку заемщика или иной документ, удостоверяющий факт существования договора и его условий (ст. 808 и 820 ГК РФ).
В случаях, предусмотренных законом и правовыми актами, организации заинтересованные в привлечении дополнительных заемных средств, имеют право выпускать (эмитировать) ценные бумаги в виде акций, облигаций и векселей.
Следует отметить, что привлечение средств всеми организациями (кроме банков) осуществляется в виде получения ими краткосрочных и долгосрочных займов внутри России и за рубежом от различных юридических и физических лиц.
Кредиты и займы имеют некоторые отличительные особенности.
1. Кредитный договор вступает в силу с момента его подписания, и заемщик вправе обязать кредитора выдать ему кредит, за исключением случаев:
— когда после подписания договора обнаружились факты, свидетельствующие о том, что предоставленная заемщику сумма не будет возвращена в срок (например, заемщик признан неплатежеспособным или находится на грани банкротства);
— если заемщик нарушает условия договора целевого использования заемных средств. Заемщик при этом имеет право отказаться от получения кредита полностью или частично, если он своевременно до установленного договором срока его предоставления доведет до сведения кредитора это свое намерение, если иное не предусмотрено кредитным договором.
2. Предметом кредитного договора могут быть только деньги (по договору займа - деньги и вещи).
3. Кредитный договор должен быть составлен только в письменном виде (заемный договор может быть оформлен в письменном виде, а может и не быть).
4. В роли кредитора может выступать только банк или иная кредитная организация, имеющая соответствующую лицензию ЦБ РФ на совершение такого рода операций. Сторонами договора займа могут быть любые юридические и физические лица.
5. Основными факторами при определении процентной ставки по кредитам являются: ставка рефинансирования ЦБ РФ, который предоставляет кредиты коммерческим банкам и прочим кредитным учреждениям, и размер банковской надбавки (маржи) в зависимости от спроса на денежные ресурсы.
Договор займа предполагает определение процента за пользование денежными средствами. Размер процентов устанавливается по договоренности сторон, как правило, с учетом местонахождения заемщика и ставки рефинансирования.
Проценты за пользование заемными средствами могут выплачиваться в денежной и натуральной форме. Согласно п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ от 29.07.98 № 34, с 1 января 1999 г. причитающиеся к взысканию проценты по полученным займам и кредитам отражаются в момент их начисления, а не по фактической оплате погашения кредитору (заимодавцу).
Учет кредитов банка
Для учета кредитов банков предусмотрены пассивные счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Счет 66 – субсчет «Расчеты по кредитам» предназначен для обобщения информации о состоянии различных краткосрочных (на срок не более одного года) кредитов в российской и иностранных валютах, полученных организацией в банках на территории страны и за рубежом.
Счет 67– субсчет «Расчеты по кредитам» используется для обобщения информации о состоянии различных долгосрочных (на срок более одного года) ссуд в российской и иностранных валютах, полученных организацией в банках на территории страны и за рубежом.
К этим счетам можно открывать следующие субсчета:
66-1, 67-1 – «Основной долг по полученным кредитам банков»;
66-2, 67-2 – «Проценты к уплате по полученным кредитам банков»;
66-3, 67-3 – «Основной долг по просроченным кредитам банков»;
66-4, 67-4 – «Проценты к уплате по просроченным кредитам банков»;
66-5, 67-5 – «Штрафные санкции по кредитным договорам»;
66-6, 67-6 – «Кредиты банков, полученные по операциям учета долговых обязательств»;
66-7, 67-7 – «Кредиты для работников».
Кредитовое сальдо субсчетов 66, 67 показывает сумму полученного и непогашенного кредита на начало и конец отчетного периода. По кредиту отражается получение кредитов, по дебету – их погашение.
При получении суммы кредитов банков (за исключением кредитов, полученных для работников) производятся следующие бухгалтерские записи:
Дебет счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках».
Кредит сч.66, 67 – при получении денег в кассу, при зачислении кредита на расчетные и текущие валютные средства и на открытие аккредитива;
Дебет сч.60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кредит сч.66, 67 – на погашение задолженности перед поставщиками за счет кредита и при направлении кредита на предоплату поставщику;
Дебет сч.68 «Расчеты по налогам и сборам»
Кредит сч.66, 67 – расчеты с бюджетом по налогам за счет полученных кредитов;
Дебет сч.76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит сч.66, 67 – расчеты с арендодателем по аренде помещения и другие.
На сумму погашенных кредитов банков делаются записи:
Дебет сч.66, 67 – Кредит сч.51,52 – при погашении кредита с расчетного или валютного счета;
Дебет сч.66, 67 – Кредит сч.55 – при погашении кредита за счет неиспользованного остатка аккредитива.
Если организация привлекает банковские кредиты под операции учета (дисконта) векселей, то эти операции отражаются организацией-векселедержателем по кредиту счета 66 или 67 на сумму номинальной стоимости векселя и дебету счетов 51 или 52 на сумму фактически полученных денежных средств и счета 91 «Прочие доходы и расходы» на сумму учетного процента, причитающегося банку-кредитору.
Операция учета (дисконта) векселей закрывается на основании извещения банка, кредитора об оплате (погашении обязательств по учтенным векселям). В этом случае делается запись:
Дебет сч.66, 67 – Кредит сч.62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».
При возврате организацией-векселедержателем денежных средств, полученных от банка под векселя, из-за невыполнения в установленный срок векселедателем или другим плательщиком по векселям своих обязательств по платежу делаются записи:
Дебет сч.66, 67 – Кредит сч.51, 52.
В то же время задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, обеспеченная просроченным векселем, продолжает учитываться на счете 62.
Расходы по оплате процентов за пользование кредитами банков, использованными на приобретение основных средств и нематериальных активов, включаются в инвентарную стоимость объектов и отражаются в учете в следующем порядке:
— причитающиеся к уплате проценты до ввода объектов в эксплуатацию:
Дебет сч.08 «Вложения во внеоборотные активы» – Кредит сч.66, 67;
— уплата процентов:
Дебет сч.66,67 – Кредит сч.51,52;
Начисленные проценты за пользование кредитами после ввода объектов в эксплуатацию списываются на счет расходов. В этом случае делается запись:
Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы» – Кредит сч.66, 67.
Расходы по оплате процентов за кредит (за исключением связанных с осуществлением капитальных вложений) относится на финансовые результаты и отражаются записью:
а) Дебет сч.91– Кредит сч.66,67 – начисление процентов;
б) Дебет сч.66,67 – Кредит сч.51,52 – оплата процентов.
В современных условиях персонал организаций широко пользуется кредитами и займами на индивидуальное жилищное строительство, на строительство садовых домиков и т.п.
Учет этих кредитов и займов ведется на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», по субсчету 67-7 «Кредиты и займы для работников».
По кредиту счета 67-7 отражаются полученные кредиты и займы, а по дебету - суммы погашенной задолженности. Сальдо показывает задолженность организации по кредитам, выданным персоналу.
Основные бухгалтерские проводки по операциям выдачи и погашения кредитов и займов персоналом организации:
Дебет сч.67-7 – Кредит сч.73.
Порядок кредитования, оформления ссуд и их погашения регулируется правилами банков и кредитными договорами. Аналитический учет кредитов ведется по видам кредитов, банкам, предоставившим их, и отдельным кредитам.
13.3. Учет займов
Для учета займов используются пассивные счета 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
Счет 66 – субсчет «Расчеты по займам» предназначен для обобщения информации о состоянии расчетов с заимодавцами (кроме банков) внутри страны и за рубежом по полученным от них займам и другим привлеченным средствам в российской и иностранных валютах на срок не более одного года.
Счет 67 – субсчет «Расчеты по займам» обобщает информацию о состоянии расчетов с заимодавцами (кроме банков) внутри страны и за рубежом по полученным от них займам и другим привлеченным средствам в российской и иностранных валютах на срок более одного года.
По кредиту счетов 66 и 67 отражаются суммы полученных краткосрочных или долгосрочных займов и номинальная стоимость выпущенных краткосрочных (долгосрочных) ценных бумаг, а по дебету – суммы погашенной задолженности по займам и ценным бумагам. Кредитовое сальдо показывает задолженность по займам и ценным бумагам на начало и конец отчетного периода.
Для удобства ведения бухгалтерского учета целесообразно к счетам по учету займов сторонних организаций открывать следующие субсчета:
66-1, 67-1 – «Основной долг по полученным займам».
66-2, 67-2 – «Проценты к оплате по полученным займам».
66-3, 67-3 – «Основной долг по просроченным займам».
66-4, 67-4 – «Проценты к уплате по просроченным займам».
66-5, 67-5 – «Штрафные санкции по договорам займа».
66-6, 67-6 – «Займы, полученные под выпуск ценных бумаг и долговых обязательств».
66-7, 67-7 – «Займы для работников».
Суммы полученных займов отражаются по дебету счетов 50, 51, 52 и т.д. и по кредиту счета 66 или 67.
Задолженность перед заимодавцами на счетах 66 и 67 отражается до момента погашения. Погашения займов производятся записью:
Дебет сч.66,67 – Кредит сч.51,52.
Сумма платежей по займам рассчитывается исходя из размера и срока, на который он получен.
Проценты по полученным займам, как и по кредитам, уплачиваются по мере их начисления за счет расходов, т.е. составляется проводка:
Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы» – Кредит сч.66,67.
При несвоевременном возврате сумм займов и просрочке по уплате процентов (если они предусмотрены в договоре) организации выплачивают штрафы, которые учитываются в составе внереализационных расходов проводкой:
Дебет сч.91– Кредит сч.66, 67.
Если привлечение организацией денежных средств осуществляется путем продажи ценных бумаг, на положительную разницу между ценой продажи и номинальной стоимостью ценных бумаг производится запись:
Дебет сч.50, 51– Кредит сч.98 «Доходы будущих периодов», а затем с этого счета средства равномерно списываются и включаются в состав внереализационных доходов:
Дебет сч.98 – Кредит сч.91.
В случае отрицательной разницы возникают потери, которые списываются за счет расходов:
Дебет сч.91 – Кредит сч.66, 67 (на эту разницу увеличивается задолженность по займам).
Аналитический учет по займам ведется по формам полученных займов, заимодавцам и срокам погашения займов.
На счетах бухгалтерского учета хозяйственные операции по учету кредитов и займов отражаются следующим образом:
Таблица 13.1.
| Содержание операций | Корреспонденция счетов | |
| Дебет | Кредит | |
| 1.Получены краткосрочные (долгосрочные) кредиты и займы в кассу (на расчетные, валютные, специальные счета в банках) | 50 (51, 52, 55) | 66 (67) |
| 2.Получены краткосрочные (долгосрочные) кредиты и займы для погашения кредиторской задолженности по приобретенным активам | 66 (67) | |
| 3.Отражены проценты по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам, направленным на осуществление строительства объектов или на приобретение основных средств, начисленные до ввода их в эксплуатацию | 66 (67) | |
| 4.Отражены проценты к уплате по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам, использованным на приобретение внеоборотных и оборотных активов, начисленные после их принятия к учету | 91-2 | 66 (67) |
| 5.Начисление процентов по выданным займам, выпущенным облигациям и векселям | 91-2 | 66 (67) |
| 6.Выделена отрицательная курсовая разница по валютным краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам | 91-2 | 66 (67) |
| 7.Доначислена разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигации | 91-2 | 66 (67) |
| 8.Отражен дисконт векселей, выданных в обеспечение обязательств по договору краткосрочного (долгосрочного) займа | 91-2 | 66 (67) |
| 9.Погашение краткосрочных (долгосрочных) кредитов и займов денежными средствами | 66 (67) | 50, 51, 52, 55 |
| 10.Уплата процентов по краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам | 66 (67) | 50, 51, 52, 55 |
| 11.Отражена положительная курсовая разница по валютным краткосрочным (долгосрочным) кредитам и займам | 66 (67) | 91-1 |
| 12.Выделены в составе прочих расходов суммы штрафных санкций за несвоевременный возврат займа и просрочку по уплате процентов | 91-2 | 66 (67) |
Вопросы для самопроверки:
1. Дайте понятие кредитов и займов.
2. Назовите нормативные документы, регулирующие учет кредитов и займов.
3. Что представляет собой кредитный договор и договор займа?
4. Перечислите виды кредитов и займов.
5. Чем кредиты отличаются займов?
6. Какие документы необходимо предоставить в банк для получения кредита?
7. На каких бухгалтерских счетах ведут учет кредитов и займов?
8. Что отражается по дебету и кредиту счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»?
9. Какие субсчета можно открывать к счетам 66 и 67?
10. Какие бухгалтерские проводки делают при начислении процентов по краткосрочным кредитам?
11. Что означают следующие корреспонденции счетов:
а) Дебет сч.08 – Кредит сч.67;
б) Дебет сч.66 – Кредит сч.51?
12. Как на счетах бухгалтерского учета отражаются суммы штрафных санкций за несвоевременный возврат займа и просрочку по уплате процентов?