Фактическая себестоимость запасов может формироваться двумя способами: с применением счетов 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и 16 "Отклонение от стоимости материальных ценностей" и без их применения.
Выбранный способ должен быть закреплен приказом по учетной политике организации в целях бухгалтерского учета.
Пример. В декабре отчетного года ООО "Мир" приобрело 10 000 кг масляной краски. Согласно документам поставщика цена 1 кг краски составляет 177 руб. (в том числе НДС 18% - 27 руб.).
Краска была приобретена через посредническую организацию. Расходы по оплате ее услуг составили 11 800 руб. (в том числе НДС 18% - 1800 руб.).
В бухгалтерском учете ООО "Мир" будут сделаны следующие записи:
Дебет счета 10 Кредит счета 60 - 1 500 000 руб. (150 руб. x 10 000 кг) - принята к учету масляная краска;
Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 270 000 руб. (27 руб. x 10 000 кг) - учтен НДС по масляной краске;
Дебет счета 10 Кредит счета 76 - 10 000 руб. (11 800 руб. - 1800 руб.) - учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;
Дебет счета 19 Кредит счета 76 - 1800 руб. - учтен НДС, указанный в счете-фактуре посреднической организации;
Дебет счета 68 Кредит счета 19 - 271 800 руб. (270 000 руб. + 1800 руб.) - принят к вычету НДС;
Дебет счетов 60, 76 Кредит счета 51 - 1 781 800 руб. (1 500 000 руб. + 270 000 руб. + 10 000 руб. + 1800 руб.) - оплачены масляная краска поставщику и услуги посреднической организации.
Фактическая себестоимость МПЗ составит 1 600 000 руб. (1 500 000 руб. + 100 000 руб.).
В случае когда организация использует учетные цены, вся информация о фактической себестоимости МПЗ отражается по дебету счетов 10 "Материалы" и 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей".
По дебету счета 10 "Материалы" отражаются МПЗ по учетным ценам, а на счете 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей" - разница между учетной ценой и фактической себестоимостью МПЗ. В качестве вспомогательного счета используют счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей".
|
|
За учетную цену (по выбору организации) может быть принята:
- цена поставщика;
- фактическая себестоимость МПЗ по данным предыдущего месяца;
- фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени.
Выбранный метод определения учетной цены должен быть закреплен в учетной политике организации.
При поступлении МПЗ на склад в бухгалтерском учете организации делается следующая запись:
Дебет счета 10 "Материалы" Кредит счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" - приняты к учету материалы по учетным ценам.
Все данные о фактических расходах на приобретение МПЗ собираются по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей". При этом в учете делаются записи:
Дебет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражена покупная стоимость материалов;
Дебет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов;
Дебет 19 "НДС по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - учтен НДС по принятым к учету материалам (вознаграждению посреднической организации) на основании счетов-фактур;
|
|
Дебет 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 "НДС по приобретенным ценностям" - произведен налоговый вычет НДС по расходам, связанным с приобретением материалов;
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетные счета" - оплачены расходы, связанные с приобретением материалов.
Таким образом, по дебету счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" формируется информация о фактической себестоимости МПЗ, а по кредиту - информация об их учетной цене.
В случае если учетная цена МПЗ превысила их фактическую себестоимость, на сумму превышения в учете организации делается бухгалтерская запись:
Дебет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" Кредит 16 "Отклонения в стоимости материальных ценностей" - списано превышение учетной цены запасов над их фактической себестоимостью (экономия).
Если же учетная цена МПЗ оказалась меньше их фактической себестоимости, бухгалтерская запись будет следующая:
Дебет 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" Кредит 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей" - списано превышение фактической себестоимости запасов над их учетной ценой (перерасход).
Затем эти разницы списываются в дебет счетов учета затрат:
Дебет 44 "Расходы на продажу", 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы" и другие Кредит 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей" - списано отклонение в стоимости материалов.
|
|
Пример. В декабре отчетного года ООО "Салют" приобрело 700 единиц материалов и отразило их стоимость по учетным ценам. Согласно расчетным документам поставщика общая стоимость материалов составила 354 000 руб. (в том числе НДС 18% - 54 000 руб.). Допустим, что учетная цена единицы материалов составляет 500 руб.
В бухгалтерском учете ООО "Салют" будут сделаны следующие записи:
Дебет счета 10 Кредит счета 15 - 350 000 руб. (500 руб. x 700 ед.) - приняты к учету материалы по учетным ценам;
Дебет счета 15 Кредит счета 60 - 300 000 руб. (354 000 руб. - 54 000 руб.) - отражена фактическая себестоимость материалов;
Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 54 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно счету-фактуре поставщика;
Дебет счета 15 Кредит счета 16 - 50 000 руб. (350 000 руб. - 300 000 руб.) - списано превышение учетной цены материалов над их фактической себестоимостью;
Дебет счета 44 Кредит счета 16 - 50 000 руб. - списано отклонение в стоимости материалов.
Допустим, что учетная цена единицы материалов составляет 300 руб. Тогда в бухгалтерском учете ООО "Салют" будут сделаны следующие записи:
Дебет счета 10 Кредит счета 15 - 210 000 руб. (300 руб. x 700 ед.) - приняты к учету материалы по учетным ценам;
Дебет счета 15 Кредит счета 60 - 300 000 руб. (354 000 руб. - 54 000 руб.) - отражена фактическая себестоимость материалов;
Дебет счета 19 Кредит счета 60 - 54 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно счету-фактуре поставщика;
Дебет счета 16 Кредит счета 15 - 90 000 руб. (300 000 руб. - 210 000 руб.) - списано превышение фактической себестоимости материалов над их учетной ценой;
Дебет счета 44 Кредит счета 16 - 90 000 руб. - списано отклонение в стоимости материалов.
Естественная убыль.
При приобретении, хранении и (или) реализации определенных материально-производственных запасов могут образоваться потери и недостачи, причиной которых является естественная убыль.
В общепринятом смысле под естественной убылью материально-производственных запасов (далее - МПЗ) понимаются потери, возникающие в результате неизбежных физических и технологических процессов, таких как усушка и выветривание, раструска и распыл, раскрошка, таяние замороженных продуктов, транспортировка и так далее. Так как такие потери по своей природе не могут подтверждаться документально, то для определения их величины разрабатываются специальные нормы, в пределах которых коммерческие организации могут списывать товарные потери в состав своих затрат, а также учитывать их в качестве расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.
отери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, включаются в состав материальных расходов налогоплательщика.
не относятся к естественной убыли:
- технологические потери и потери от брака;
- потери ТМЦ при их хранении и транспортировке, вызванные нарушением требований стандартов, технических и технологических условий, правил технической эксплуатации, повреждением тары, несовершенством средств защиты товаров от потерь и состоянием применяемого технологического оборудования;
- потери ТМЦ при ремонте и (или) профилактике применяемого для хранения и транспортировки технологического оборудования, при внутрискладских операциях;
- все виды аварийных потерь.
Как следует из Методических рекомендаций N 95, нормы естественной убыли подразделяются на два вида, а именно на:
- нормы естественной убыли, применяющиеся при хранении ТМЦ;
- нормы естественной убыли, применяющиеся при транспортировке.
Первые из них представляют собой допустимую величину безвозвратных потерь, определяемую за время хранения товара путем сопоставления его массы с массой товара, фактически принятой на хранение.
Вторые являются допустимой величиной безвозвратных потерь, определяемой путем сопоставления массы товара, указанной отправителем (изготовителем) в сопроводительном документе, с массой товара, фактически принятой получателем.
Учет выбытия материалов
В бухгалтерском учете при отпуске материально-производственных запасов (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) в производство и ином выбытии их оценка производится одним из следующих способов:
- по себестоимости каждой единицы;
- по средней себестоимости;
- по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО);
По каждой группе (виду) материально-производственных запасов в течение отчетного года используется один способ оценки (п. 21 ПБУ 5/01).
Материально-производственные запасы, используемые организацией в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не могут обычным образом заменять друг друга, могут оцениваться по себестоимости каждой единицы таких запасов.
Пример. На начало месяца в организации ООО "Омега" числились остатки краски в количестве 100 килограммов на сумму 3000 руб. по фактической себестоимости.
В течение месяца были приобретены две партии краски:
- первая партия - 250 килограммов, стоимость партии - 3600 руб., транспортные расходы составили 1400 руб.;
- вторая партия - 300 килограммов, стоимость партии - 1800 руб., транспортные расходы составили 1200 руб.
Учет материалов ведется с включением транспортно-заготовительных расходов в фактическую себестоимость. Для простоты расчетов все суммы приведены без НДС.
Фактическая себестоимость краски составит:
остаток на начало месяца: 3000 руб. / 100 кг = 30 руб. за 1 кг;
первая партия: (3600 руб. + 1400 руб.) / 250 кг = 20 руб. за 1 кг;
вторая партия: (1800 руб. + 1200 руб.) / 300 кг = 10 руб. за 1 кг.
Допустим, что в течение месяца было израсходовано:
- 90 кг краски из остатка на начало месяца;
- 200 кг краски из первой партии;
- 250 кг краски из второй партии.
Тогда стоимость израсходованной краски составит:
90 кг x 30 руб. + 200 кг x 20 руб. + 250 кг x 10 руб. = 9200 руб.
В учете ООО "Омега" будет сделана следующая бухгалтерская запись:
Дебет счета 20 "Основное производство" Кредит счета 10 "Материалы", субсчет 1 "Сырье и материалы", субконто "Краска" - 9200 руб.
- списана краска на производственные цели.
Оценка материально-производственных запасов по средней себестоимости производится по каждой группе (виду) запасов путем деления общей себестоимости группы (вида) запасов на их количество, складывающихся соответственно из себестоимости и количества остатка на начало месяца и поступивших запасов в течение данного месяца.
Пример. Предприятие промышленности согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета списывает материалы в производство по средней себестоимости методом взвешенной оценки. Проведем оценку себестоимости эмали, использованной в марте 2014 г., исходя из следующих данных.
| Содержание операции | Количество, кг | Фактическая себестоимость, руб. | Сумма, руб. |
| Остаток эмали по состоянию на 1 марта 2014 г. | |||
| Приобретена эмаль в отчетном периоде: | |||
| - 10 марта 2014 г. | |||
| - 23 марта 2014 г. | |||
| - 30 марта 2014 г. | |||
| Итого поступило в марте 2014 г. | 16 400 | ||
| Всего с остатком на начало отчетного периода | 19 600 | ||
| Отпущена эмаль в марте 2014 г.: | |||
| - на производство | |||
| - обслуживающим производствам и хозяйствам | |||
| Итого отпущено | |||
| Остаток эмали по состоянию на 1 апреля 2014 г. |
Среднемесячная фактическая себестоимость эмали в марте 2014 г. составила 85,22 руб. (19 600 руб. / 230 кг).
| Содержание операции | Количество, кг | Фактическая себестоимость, руб. | Сумма, руб. |
| Эмаль, списываемая в марте 2014 г. | |||
| - на производство; | 85,22 | 17 044 | |
| - обслуживающим производствам и хозяйствам | 85,22 | 852,20 | |
| Итого списано в марте 2014 г. | 17 896 | ||
| Остаток эмали по состоянию на 1 апреля 2014 г. | 85,22 | 1704,40 |
Списание материалов в производство по скользящей оценке
Вариант скользящей оценки предполагает, что средняя стоимость запасов определяется не по завершении месяца, а непосредственно в момент их продажи или отпуска в производство.
На первом этапе при списании материалов средняя цена списания определяется по данным об остатках на момент списания (средняя скользящая).
Средняя скользящая цена материала = Суммовой остаток материалов на момент его списания / Количественный остаток материалов на момент его списания.
Стоимость списания рассчитывается, исходя из данных о средней скользящей цене, по формуле:
Стоимость списываемого материала = Количество списываемого материала x Средняя скользящая цена материала.
Стоимость списания рассчитывается, исходя из данных о средней взвешенной цене, по формуле:
Стоимость списываемого материала = Количество списываемого материала x Средняя взвешенная цена материала.
Пример. Изменим условия предыдущего примера. Предприятие промышленности согласно учетной политике для целей бухгалтерского учета списывает МПЗ по средней себестоимости методом скользящей оценки.
| Содержание операции | Количество, кг | Фактическая себестоимость, руб. | Сумма, руб. |
| Остаток эмали по состоянию на 1 марта 2014 г. | |||
| Приобретена эмаль в отчетном периоде: | |||
| - 10 марта 2014 г. | |||
| - 23 марта 2014 г. | |||
| - 30 марта 2014 г. | |||
| Итого поступило в марте 2014 г. | 16 400 | ||
| Всего с остатков на начало отчетного периода | 19 600 | ||
| Отпущена эмаль в марте 2014 г.: | |||
| - на производство; | |||
| - обслуживающим производствам и хозяйствам | |||
| Итого отпущено | |||
| Остаток эмали по состоянию на 1 апреля 2014 г. |
Средняя себестоимость эмали за период с 1 по 14 марта 2014 г. составила 81,111 руб. ((3200 + 4100) руб. / (40 + 50) кг). Следовательно, общая себестоимость эмали, отпущенной на производство 14-го числа, равна 5677,77 руб. (70 кг x 81,111 руб.).
Средняя себестоимость эмали за период с 1 по 30 марта 2014 г. составила 87,014 руб. ((3200 + 16 400 - 5677,77) руб. / (40 + 190 - 70) кг). Таким образом, общая себестоимость эмали, отпущенной на производство 30-го числа, равна 11 311,82 руб. (130 кг x 87,014 руб.).
| Содержание операции | Количество, кг | Фактическая себестоимость, руб. | Сумма, руб. |
| Эмаль, списываемая в марте 2014 г.: | |||
| - на производство 14 марта 2014 г. | 81,111 | 5 677,77 | |
| - на производство 30 марта 2014 г. | 87,014 | 11 311,82 | |
| - обслуживающим производствам и | |||
| хозяйствам 31 марта 2014 г. | 87,014 | 870,14 | |
| Итого списано в марте 2014 г. | 17 896 | ||
| Остаток эмали по состоянию на 01.04.2014 | 87,014 | 1740,27 |
При использовании варианта скользящей оценки не нужно ждать окончания месяца, чтобы исчислить себестоимость списанных запасов. Однако данный метод сложнее, чем способ средневзвешенной оценки, так как стоимость единицы материально-производственных запасов придется рассчитывать не один раз в месяц, а на каждую дату продажи или отпуска в производство. Б
Оценка по себестоимости первых по времени приобретения материально-производственных запасов (способ ФИФО) основана на допущении, что материально-производственные запасы используются в течение месяца и иного периода в последовательности их приобретения (поступления), т.е. запасы, первыми поступающие в производство (продажу), должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретений с учетом себестоимости запасов, числящихся на начало месяца. При применении этого способа оценка материально-производственных запасов, находящихся в запасе (на складе) на конец месяца, производится по фактической себестоимости последних по времени приобретений, а в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг учитывается себестоимость ранних по времени приобретений.
Рассчитать стоимость списанных в производство материалов можно двумя способами:
1. Сначала списываются материалы по стоимости первой приобретенной партии, если количество списанных материалов больше этой партии, списывается вторая, и так далее. Остаток материалов определяется вычитанием стоимости списанных материалов из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).
2. Определяется остаток материалов на конец месяца по цене последних по времени приобретения. Стоимость материалов, списанных в производство, определяется вычитанием полученной величины из общей стоимости материалов, поступивших за месяц (с учетом остатка на начало месяца).
Пример (цифры условные). Ткацкая фабрика отражает стоимость материалов по учетным ценам, под которыми понимаются цены поставщиков. Отпуск материалов в производство осуществляется по средней себестоимости. Рассмотрим порядок списания на примере одного вида сырья, используемого в производственном процессе, - красителя.
На начало текущего месяца остаток красителя составил 100 банок по цене 40 руб. за банку.
Стоимость остатка на начало текущего месяца составила 4000 руб. (100 банок x 40 руб.).
В течение месяца поступило:
- 1-я партия: 120 банок по цене 50 руб. за банку;
- 2-я партия: 100 банок по цене 45 руб. за банку;
- 3-я партия: 110 банок по цене 40 руб. за банку.
Общая стоимость поступившей краски будет равна 14 900 руб. (120 банок x 50 руб. + 100 банок x 45 руб. + 110 банок x 40 руб.).
Допустим, что за текущий месяц всего было списано в производство 270 банок красителя, остаток на конец месяца составил 160 банок.
1-й способ:
Всего списано 270 банок краски, причем сначала полностью списывается остаток на начало месяца (100 банок), затем списывается первая партия (120 банок). Так как общее количество больше, то оставшееся количество списывается из второй партии - 50 банок (270 банок - (100 банок + 120 банок)).
Стоимость списанного красителя составит 12 250 руб. (100 банок x 40 руб. + 120 банок x 50 руб. + 50 банок x 45 руб.).
Средняя себестоимость одной банки списанного красителя будет равна 45,37 руб. (12 250 руб. / 270 банок).
Стоимость остатка красителя составит 6650 руб. (4000 руб. + 14 900 руб. - 12 250 руб.).
При данном варианте необходимо точно определить, материалы из каких партий составляют остаток на конец месяца, так как в следующем месяце они будут списываться первыми.
Остаток красителя из второй партии составит 50 банок (100 банок - 50 банок) на сумму 2250 руб. (50 банок x 45 руб.);
Третья партия остается на конец месяца полностью - 4400 руб. (110 банок x 40 руб.).
2-й способ:
Остаток на конец месяца составит 160 банок, причем третья партия (110 банок) числится на остатке полностью, поскольку этого недостаточно, 50 банок из второй партии также включаются в остаток.
Стоимость остатка красителя на конец месяца составит: 6650 руб. (110 банок x 40 руб. + 50 банок x 45 руб.).
Стоимость списанного красителя будет равна: 12 250 руб. (4000 руб. + 14 900 руб. - 6650 руб.).
Средняя себестоимость одной банки списанного красителя составит:
12 250 руб. / 270 банок = 45,37 руб.
В бухгалтерском учете операции будут отражаться так же, как и в предыдущих примерах.
Оценка материально-производственных запасов на конец отчетного периода (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) производится в зависимости от принятого способа оценки запасов при их выбытии, т.е. по себестоимости каждой единицы запасов, средней себестоимости, себестоимости первых по времени приобретений.