Отчет о движении денежных средств составляется в рублях. При отражении денежных потоков в иностранной валюте их величина пересчитывается в валюту отчетности по курсу, принятому на дату движения денежных средств (курс спот - сделок). При составлении отчетности российскими предприятиями целесообразно использовать официальный курс, устанавливаемый Центральным банком Российской Федерации. Допускает для составления финансовой отчетности использование средневзвешенного курса (за неделю, квартал), но если изменения курсов значительны, использование средних курсов может привести к искажению показателей.
Потоки денежных средств, выраженные в иностранной валюте, представляются в отчетах в соответствии с Международным стандартом финансовой отчетности «Влияние изменений валютных курсов». Это позволяет использовать обменный курс, примерно равный фактическому курсу.
Нереализованные прибыли и убытки, возникающие в результате изменения обменных курсов иностранной валюты, не являются движением денежных средств. Однако влияние изменений обменного курса на денежные средства и эквиваленты денежных средств, содержащиеся или ожидаемые к получению в иностранной валюте, представляются в отчете о движении денежных средств с тем, чтобы согласовать денежные средства и их эквиваленты в начале и в конце отчетного периода. Эта сумма представляется отдельно от потоков денежных средств, возникающих в результате текущей, инвестиционной и финансовой деятельности, и включает разности, если они есть, в случае когда потоки денежных средств показываются в отчетности по обменным курсам на конец периода.
Следует помнить, что если дополнительная информация по статье Отчета о движении денежных средств содержится в пояснительной записке, то статья формы ОКУД 0710004 должна содержать ссылку. Также необходимо в пояснительной записке представить увязку сумм, представленных в отчете о движении денежных средств с соответствующими статьями бухгалтерского баланса.
Если у организации есть дочерние зависимые общества, то денежные потоки между ней и такими компаниями отражаются отдельно от денежных потоков с другими лицами (пункт 20 ПБУ 23/2011) [3].
В учетной политике для целей бухгалтерского учета следует указать:
- используемые подходы для разграничения денежных эквивалентов от других финансовых вложений;
- используемые подходы для классификации денежных потоков, не указанные в ПБУ 23/2011;
- способ пересчета в рубли величины денежных потоков в иностранной валюте;
- используемые подходы для свернутого представления денежных потоков;
- иные необходимые пояснения.
Также в пояснительной записке необходимо раскрыть информацию об имеющихся на отчетную дату возможностях привлечения дополнительных денежных средств, о суммах, которые по состоянию на отчетную дату недоступны для использования организацией, суммах, связанные с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства. При этом суммы, связанные с поддержанием деятельности организации на уровне существующих объемов производства должны быть показаны отдельно от денежных потоков направляемых на расширении масштабов деятельности компании.
Рассмотрим порядок заполнения Отчета о движении денежных средств (форма ОКУД 0710004) за 2011 год на примере.
Пример (цифры условные).
ООО «Мир» создано 15.01.2011 г. Отчетность составляется по состоянию на 31.12.2011 г. Поскольку данных за предыдущий период, то есть за предыдущий отчетный год, нет, графа 4 организацией не заполняется.
Остатки денежных средств ООО «Мир» на указанную дату составили:
- на счете 50 «Касса» - 3 000 руб.;
- на счете 51 «Расчетные счета» - 300 000 руб.
Следовательно, «Остаток денежных средств на начало года» будет равен: 303 000 руб.
Раздел «Движение денежных средств по текущей деятельности».
Общая сумма выручки от продажи продукции, поступившей в кассу и на расчетный счет ООО «Мир» в течение 2011 года составила 944 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 144 000 руб.). Кроме того, в 2011 году на расчетный счет ООО «Мир» поступили авансовые платежи от покупателей в размере 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб.).
Следовательно, «Поступило денежных средств от продажи продукции, товаров, работ и услуг» составит: 1 062 000 руб. (944 000 руб. +118 000 руб.).
В течение 2011 года ООО «Мир» перечислило поставщикам сырья и материалов денежные средства в общей сумме 118 000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 18 000 руб.). Эта сумма будет отражена «На оплату товаров, работ, услуг».
Общая сумма денежных средств, выданных за год из кассы на оплату труда сотрудников, составила 500 000 руб. Она будет указана по строке «На оплату труда».
Сумма налоговых платежей и страховых взносов в государственные внебюджетные фонды, перечисленных в бюджет в 2011 году, составила 300 000 руб. Эта сумма будет записана по строке «На расчеты по налогам и сборам».
Кроме того, в течение года были выданы сотрудникам организации материальная помощь и другие выплаты (не включаемые в фонд оплаты труда), в общей сумме 50 000 руб. За счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации были оплачены больничные сотрудникам ООО «Мир» в размере 10 000 руб. Общая сумма этих показателей будет отражена по строке «На прочие выплаты, перечисления» в размере - 60 000 руб. (50 000 руб. + 10 000 руб.).
Таким образом, «Поступило денежных средств, всего» составит: 978 000 руб. (118 000 руб. + 500 000 руб. + 300 000 руб. + 50 000 руб. + 10 000 руб.).
Разница между деньгами, полученными и потраченными в рамках текущей деятельности организации, составит 84000 руб. (1062000 руб. - 978000 руб.). Эта разница будет отражена по строке «Результат движения денежных средств от текущей деятельности».
Раздел «Движение денежных средств по инвестиционной деятельности».
В 2011 году ООО «Мир» продало бывшее в употреблении транспортное средство. Выручка от их реализации составила 1180000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 180000 руб.). Полученная выручка будет отражена по статье «От продажи объектов основных средств и иного имущества».
Кроме того, ООО «Мир» продало акции другой организации на сумму 1000000 руб. Их стоимость будет отражена по той же статье.
Следовательно, «Поступило денежных средств - всего» составит 2180000 руб. (1180000 руб. + 1000000 руб.).
В 2011 году ООО «Мир» приобрело новое производственное оборудование на сумму 1180000 руб. (в т.ч. НДС 18% - 180 000 руб.). Эта сумма будет записана по статье «На приобретение объектов основанных средств (включая доходные вложения в материальные ценности) и нематериальных активов».
В этом же году ООО «Мир предоставило долгосрочный заем другой организации в размере 200 000 руб. Эта сумма будет отражена по статье «На финансовые вложения».
Таким образом, «Направлено денежных средств - всего» составит: 1380000 руб. (1180000 руб. + 200000 руб.).
Разница между полученными и потраченными денежными средствами в рамках инвестиционной деятельности организации составит: 800000 руб. (2180000 руб. - 1380000 руб.). Эта разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств от инвестиционной деятельности».
Раздел «Движение денежных средств по финансовой деятельности».
В 2011 году ООО «Мир» получило заем у своего делового партнера в размере 400000 руб. Эта сумма займа будет отражена по статье «Поступило кредитов и займов».
Кроме того, организация получила и вернула в 2011 году кредит, взятый в банке. Сумма кредита составила 280000 руб. Эта сумма будет указана по статье «Поступило кредитов и займов» и «Направлено денежных средств на погашение кредитов и займов».
Разница между полученными и потраченными денежными средствами в рамках финансовой деятельности организации составит: 400000 руб. (400000 руб. + 280000 руб. - 280000 руб.). Эта разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств от финансовой деятельности».
Разница между суммами денежных средств, поступивших и израсходованных в рамках всех видов деятельности организации (текущей, инвестиционной и финансовой), составит: 1284000 руб. (84000 руб. + 800000 руб. + 400000 руб.). Такая разница будет отражена по статье «Результат движения денежных средств за отчетный период».
Остаток денежный средств организации на 31.12.2011 г. составит: 1284000 руб. Он будет отражен по статье «Остаток денежных средств на конец отчетного периода».
Заполненный Отчет о движении денежных средств (форма ОКУД 0710004) ООО «Мир» за 2011 год будет выглядеть как в приложении 2.
Таким образом, говоря об отражении денежных потоков в отчете необходимо отметить, что все существенные поступления должны отражаться отдельно от платежей организации (пункт 15 ПБУ 23/2011). В свернутом виде отражается движение денежных средств (пункты 16, 17 ПБУ 23/2011):
- когда они характеризуют не столько деятельность организации, сколько деятельность ее контрагентов;
- когда поступления от одних лиц обуславливает соответствующие выплаты другим лицам;
- когда они отливаются быстрым оборотом, большими суммами и короткими сроками возврата.
Выводы и предложения
Бухгалтерская отчетность дает информацию для принятия управленческих решений. Формирование бухгалтерской отчетности является одной из главных задач бухгалтерского учета, а отчет о движении денежных средств является одной из составляющих бухгалтерской финансовой отчетности.
В России данный отчет не является обязательным, а рассматривается лишь как часть пояснений к годовой отчетности и может не представляться в составе промежуточной отчетности, по МСФО же данная форма является основной и должна представляться за каждый период, за который составляется финансовая отчетность.
Данный отчет необходим как руководителям для контроля над денежными потоками, так и сторонним инвесторам и акционерам, которые на основании этого отчета могут делать выводы об управлении ликвидностью фирмы, о ее доходах и способности фирмы привлекать значительные суммы денежных средств.
Показатели Отчета о движении денежных средств должны отражаться в валюте Российской Федерации - рублях (пункт 18 ПБУ 23/2011).
Отчет о движении денежных средств подразделяет денежные поступления и выплаты на три основные категории: текущая деятельность, инвестиционная деятельность и финансовая деятельность. Группировка потоков денежных средств по этим трем категориям позволяет отразить влияние каждого из трех основных направлений деятельности фирмы на денежные средства.
Величина денежных потоков в иностранной валюте должна отражаться в рублях по курсу Центрального Банка Российской Федерации на дату осуществления или поступления платежа. Ранее денежные средства в иностранной валюте пересчитывались в рубли на дату составления Отчета о движении денежных средств (31 декабря). Поэтому, если у организации на начало отчетного года имелась в наличии иностранная валюта, то показатель строки «Денежные средства» бухгалтерского баланса на начало отчетного года не совпадал с показателем отчета о движении денежных средств «Остаток денежных средств на начало отчетного периода».
Если организация осуществляет большой объем операций в иностранной валюте, то пересчет может быть произведен по среднему курсу. Однако при этом необходимо, чтобы изменения иностранного курса валюты за рассматриваемый период были незначительными.
Следует учитывать, если компания совершала конверсионные операции, например, обменивала рубли на иностранную валюту для того чтобы оплатить импорт товаров или же наоборот, обменивала иностранную выручку на рубли и при этом эти операции происходили незамедлительно, то в отчете о движении денежных средств данные денежные потоки должны отражаться без учета промежуточного пересчета иностранной валюты в рубли.
Отчет о движении денежных средств (форма № 4) обеспечивает пользователей данными о движении денежных средств по основным видам деятельности (текущей, инвестиционной, финансовой). Форма № 4 позволяет оценить общие суммы прихода и ухода денежных средств.
На основании информации, полученной из Отчета о движении денежных средств и ее анализа возможно более эффективное управление денежным потоком, которое приводит приведет к:
- улучшению оперативного управления, особенно с точки зрения сбалансированности поступлений и расходования денежных средств;
- росту продаж и оптимизации затрат за счет больших возможностей маневрирования ресурсами компании;
- улучшению управления долговыми обязательствами;
- возможности высвобождения средств для инвестирования при относительно небольших затратах;
- большему количеству альтернатив финансовой реструктуризации;
- созданию надежной базы для оценки эффективности работы каждого из подразделений компании, а также ее финансового состояния в целом (особенно при анализе денежных потоков по сферам деятельности);
- возможности быстрого реагирования на изменения в рыночной среде.
В мировой практике отчет о движении денежных средств стал одним из основных документов бухгалтерской (финансовой) отчетности, поскольку информация о движении денежных средств организации полезна в качестве базы для оценки ее способности привлекать и использовать денежные средства.
Все показатели, характеризующие денежные поступления и выплаты, объединены в три подраздела:
- движение денежных средств по текущей деятельности;
- движение денежных средств по инвестиционной деятельности;
- движение денежных средств по финансовой деятельности.
Суммарное воздействие трех денежных потоков определяет изменение за период, которое выверяется с начальным и конечным сальдо денежных средств.
В отчете о движении денежных средств, в каждом разделе сначала отражаются показатели, характеризующие поступление денежных средств, а затем - их расход. Информация о расходе денежных средств отражается в круглых скобках.
При представлении данных о движении денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой деятельности в каждой указанной части деятельности должны быть приведены чистые денежные средства от продажи товаров, продукции, работ, услуг, от продажи основных средств и иного имущества, получение авансов, бюджетных средств и средств иного целевого финансирования, кредитов, займов, дивидендов, процентов по финансовым вложениям и прочим поступлениям, направление денежных средств на оплату товаров, продукции, работ, услуг, на оплату труда, на отчисления в государственные внебюджетные фонды, на выдачу авансов, на финансовые вложения, на выплату дивидендов, процентов по ценным бумагам, на расчеты с бюджетом, на оплату процентов по полученным кредитам и займам и прочие выплаты и перечисления.
Список использованной литературы
1.Федеральный Закон Российской Федерации «О бухгалтерском учёте» от 21.11.96 г. № 129-ФЗ, с изменениями и дополнениями.
.Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчётности в Российской Федерации 4/99, утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 г. № 34н. - с. 3.
.ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств», утверждено Приказом от 02.02.2011 № 11н Минфин России.
.Комментарий к ПБУ 23/2011 «Отчет о движении денежных средств».
.Бухгалтерский финансовый учет. Практикум: Учеб. пособие для вузов / Под ред. Ю.А. Бабаев. - 2-e изд., перераб. и доп. - М: Вузовский учебник, 2012. - 496 с.
.Бухгалтерский учет / Ю.А. Бабаев. - М.: Проспект, 2012. - 432 с.
.Бухгалтерский учет: Учебник / В.Г. Гетьман, В.Э. Керимов, З.Д. Бабаева, Т.М. Неселовская. - М.: Инфра-М, 2012. - 717 с.
.Бухгалтерский управленческий учет. Учебное пособие / Н.П. Кондраков, М.А. Иванова. - М.: Инфра-М, 2012. - 352 с.
.Бухгалтерский учет: Учебное пособие / М.П. Переверзев, А.М. Лунева. - М.: Инфра-М, 2012. - 240 с.
.Бухгалтерский учет. Конспект лекций / В.А. Ерофеева. - М.: Юрайт, 2012.
.План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению с последними изменениями. - 2-e изд., стер. - М.: Феникс, 2012. - 155 с.
.Составление бухгалтерских проводок в коммерческих организациях / В.М. Богаченко, Н.А. Кириллова. - М.: Феникс, 2012. - 411 с.
.Сотникова Л.В. Бухгалтерская отчетность организации. - М: Институт профессиональных бухгалтеров России: Информационное агентство «ИПБР - БИНФА», 2008 - 363 с.
Приложение 1
Виды деятельности по МСФО и российским стандартам
| МСФО 7 | ПБУ 23/2011 |
| Денежные эквиваленты - это краткосрочные, высоколиквидные вложения, легко обратимые в заранее известную сумму денежных средств, и подвергающиеся незначительному риску изменения стоимости. | Денежные эквиваленты - краткосрочные высоколиквидные финансовые вложения, которые могут быть легко обращены в заранее известную сумму денежных средств и которые подвержены незначительному риску изменения стоимости. |
| Операционная деятельность отражает достаточность денежных средств (без обращения к внешним источникам финансирования) для: погашения кредитов; поддержания производственных мощностей; выплаты дивидендов; новых инвестиций. К операционной деятельности относятся: поступления от продажи товаров, предоставления услуг, от аренды и др.; платежи поставщикам, персоналу, налоговым обязательствам и др. | К текущей деятельности относятся: производство промышленной продукции; выполнение строительных работ; сельское хозяйство; продажа товаров; оказание услуг общественного питания; заготовка сельскохозяйственной продукции; сдача имущества в аренду Это извлечение прибыли путем производства и продаж продукции, продажи товаров, выполнения строительных работ, оказания услуг и т.п. Текущую деятельность считают основной деятельностью предприятия, которая отвечает ее уставным целям и задачам. Поступление денежных средств, связанных с текущей деятельностью, осуществляется в виде платы за проданную продукцию, выполненные строительные работы, оказанные услуги или в виде авансов в счет исполнения договоров, обусловленных основной деятельностью организации от покупателей и заказчиков. Использование денежных средств в ходе текущей деятельности связано с оплатой счетов поставщиков за товары, услуги, сырье и материалы, выплатой заработной платы, оплатой задолженности бюджету по налогам и сборам. |
| Инвестиционная деятельность - это приобретение или продажа долгосрочных активов (основного капитала) и финансовых вложений, не являющихся эквивалентами денежных средств. К ней относятся: денежные платежи за приобретаемое имущество, за финансовые вложения в другие компании; денежные поступления от продажи перечисленных выше объектов; прибыль (убыток) от продажи основных средств и нематериальных активов | Инвестиционная деятельность включает: приобретение или продажу земельных участков, недвижимости, оборудования, нематериальных и других внеоборотных активов; осуществление собственного строительства, научно- исследовательских, опытно - конструкторских и технологических разработок; финансовые вложения в другие организации, в том числе приобретение долговых ценных бумаг других организаций, вклады в уставные капиталы других организаций, предоставление займов другим организациям |
| Финансовая деятельность - это совокупность операций, приводящих к изменениям в размерах и структуре собственного и заемного капитала, за исключением текущей кредиторской задолженности: денежные потоки от эмиссии акций и иных ценных бумаг; получение краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов; денежные выплаты в ходе выкупа или погашения акций общества, для погашения полученных кредитов и займов | Финансовая деятельность - это деятельность организации, в результате которой изменяются величина и состав собственного капитала организации, заемных средств: размещение и выпуск ценных бумаг компании; получение и возврат кредитов и займов |