| Выручка от реализации товаров на экспорт признается доходом от обычных видов деятельности на дату их реализации. Себестоимость проданных товаров формирует себестоимость продаж текущего отчетного периода. Если экспортным контрактом предусмотрен особый переход права собственности на товар, то используется счет 45. В бухгалтерской учетной политике нужно отразить порядок учета НДС, начисленного по неподтвержденному экспорту. Таможенные платежи учитываются на счете 44. |
Выручка от реализации товаров на экспорт является доходом от обычных видов деятельности и признается на дату их реализации (на дату перехода права собственности на товары к покупателю) (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (далее - ПБУ 9/99)). Она принимается к бухгалтерскому учету у экспортера в размере договорной стоимости, пересчитанной в рубли по официальному курсу иностранной валюты, который установлен Банком России на дату реализации товаров (п. п. 6, 6.1 ПБУ 9/99, п. п. 4, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (далее - ПБУ 3/2006), Приложение к ПБУ 3/2006). Пересчет стоимости актива или обязательства, выраженной в иностранной валюте, в рубли производится по кросс-курсу соответствующей валюты, рассчитанному исходя из курсов иностранных валют, установленных Банком России, но только в том случае, когда отсутствует установленный курс Банка России определенной иностранной валюты к рублю (п. 5 ПБУ 3/2006 в редакции Приказа Минфина России от 09.11.2017 N 180н).
Выручка от реализации товаров в последующем не пересчитывается в связи с изменением курса иностранной валюты. Пересчету подлежит дебиторская задолженность покупателя по оплате реализованных товаров. Задолженность пересчитывается на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату (п. п. 4, 5, 6, 7 ПБУ 3/2006). В результате пересчета дебиторской задолженности покупателя в бухгалтерском учете на отчетную дату и (или) дату ее погашения могут возникать положительные (отрицательные) курсовые разницы (п. п. 11, 12 ПБУ 3/2006). Такие разницы учитываются в составе прочих доходов и (или) прочих расходов (п. 13 ПБУ 3/2006, п. 7 ПБУ 9/99, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (далее - ПБУ 10/99)) и отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет 91-1 "Прочие доходы" или субсчет 91-2 "Прочие расходы").
Себестоимость проданных товаров формирует себестоимость продаж текущего отчетного периода (п. 9 ПБУ 10/99).
Если экспортным контрактом предусмотрен особый переход права собственности на товар, используется счет 45 "Товары отгруженные", предназначенный для обобщения информации о наличии и движении отгруженной продукции (товаров), выручка от продажи которой определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете (например, при экспорте продукции) (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее - Инструкция по применению Плана счетов)).
В зависимости от принятой учетной политики для целей бухгалтерского учета экспортер может отражать НДС, начисленный в связи с непредставлением в установленный срок документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0%, который в дальнейшем при представлении таких документов подлежит вычету, на отдельном субсчете 19-4 "НДС, уплаченный по операциям, применение нулевой ставки по которым не подтверждено" (или на таком же субсчете, открытом к счету 76) (ч. 1, 2, 3 ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п. п. 4, 7.1 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее - ПБУ 1/2008)).
По общему правилу при перемещении товаров через границу Таможенного союза в таможенной процедуре экспорта уплачиваются таможенные платежи, в состав которых входят, в частности, таможенная пошлина и таможенные сборы (пп. 33 п. 1 ст. 2, пп. 2, 5 п. 1 ст. 46, п. 1 ст. 47, п. 3 ст. 49, п. 1 ст. 51, ст. 140 ТК ЕАЭС, ст. 35 Закона РФ от 21.05.1993 N 5003-1 "О таможенном тарифе"). Таможенные сборы за таможенные операции уплачиваются при экспорте только в отношении товаров, которые облагаются вывозными таможенными пошлинами (ст. 37, п. 26 ч. 1 ст. 47 Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации", Письмо ФТС России от 07.09.2018 N 01-11/57109).
Таможенные платежи учитываются в составе расходов на продажу на счете 44 "Расходы на продажу" (Инструкция по применению Плана счетов). Расходы на уплату таможенных платежей могут списываться на субсчет 90-5 "Экспортные пошлины".
Расчеты по вывозной таможенной пошлине и таможенному сбору учитываются на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по таможенным платежам".
В бухгалтерском учете экспортера экспорт товаров может быть отражен следующими проводками:
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Списана фактическая себестоимость отгруженного товара на дату его передачи перевозчику | ||
| Перечислены таможенные платежи (вывозная таможенная пошлина и таможенный сбор) | ||
| 90-1 | Признана выручка от продажи товара на экспорт | |
| 90-2 | Фактическая себестоимость реализованного товара включена в себестоимость продаж | |
| Таможенные платежи списаны на расходы на продажу | ||
| 90-5 | Списаны расходы на таможенные платежи | |
| 62 (91-2) | 91-1 (62) | Отражена положительная (отрицательная) курсовая разница по расчетам с покупателем |
| Получена оплата от покупателя | ||
| 19-3 | Принят к вычету НДС (на последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% по сырьевым товарам; по несырьевым товарам запись делается на дату их принятия к учету при наличии правильно оформленного счета-фактуры поставщика) | |
| 19-4 | Начислен НДС со стоимости реализованных на экспорт товаров при отсутствии подтверждающих документов (если документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0%, не собраны в установленный срок) | |
| 19-3 | Принят к вычету "входной" НДС (в отношении сырьевых товаров вычет производится на дату отгрузки экспортированных товаров) | |
| 91-2 | 19-4 | Сумма НДС признана в составе прочих расходов |
| 91-2 | 19-4 | Сторно на сумму НДС, признанного в составе прочих расходов, если подтверждающие документы собраны по истечении 180 календарных дней (в течение трех лет после окончания периода, в котором произошла отгрузка товаров на экспорт) |
| 19-4 | Принят к вычету НДС, начисленный со стоимости реализованных на экспорт товаров, в налоговом периоде, в котором собран пакет документов, обосновывающих применение налоговой ставки 0% | |
| 19-3 | Восстановлена сумма "входного" НДС, принятая ранее к вычету (в отношении сырьевых товаров) | |
| 19-3 | Сумма "входного" НДС принята к вычету (в отношении сырьевых товаров) |
Подготовлено на основе материала
Е.В. Орловой,
начальника отдела аудита
ООО "ПАРТИ"
| См. также: · Какие налоговые льготы предусмотрены для экспорта товаров? · В каком порядке уплачиваются вывозные таможенные пошлины? |