Несмотря на то, что бухгалтерия ООО «Никольское» укомплектована опытными работниками, стремящимися неукоснительно соблюдать требования налогового законодательства как по ЕСН, так и по другим налоговым обязательствам, даже простое сопоставление оборотов и сальдо по счетам учета расчетов по ЕСН свидетельствует об отсутствии необходимой взаимоувязки между счетами.
Так, кредитовое сальдо (задолженность предприятия) по ЕСН, отраженное в строке 625 бухгалтерского баланса (форма № 1), должно полностью совпадать с соответствующими показателями, помещенными в таблицу расшифровок расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами.
Сумма начисленного за год ЕСН (расшифровка к форме № 2) должна совпадать с аналогичными показателями, помещенными в таблице "Расходы по обычным видам деятельности" приложения 5 к балансу (строка 770, графа 3).
Фактически совпадения перечисленных аналогичных показателей наблюдаются весьма редко.
Ни разу при отражении сальдо по кредиту и дебету счета 69 в разных отчетных документах совпадений не наблюдалось. Это свидетельствует о недостатках в учете и отчетности по ЕСН в обследованном предприятии.
Общая величина неувязок составила в 2006 г. 1672 тыс.руб. А кроме того, хозяйство не использовало льготу, которую могло иметь при переходе на ЕСХН.
Приведенные неувязки одних и тех же показателей, помещенных в отчетности, свидетельствуют о том, что бухгалтерия предприятия недостаточно ясно представляет порядок учета и расчетов по ЕСН. Такое суждение было непосредственно подтверждено из опросов работников бухгалтерии по отдельным элементам налогообложения единым социальным налогом. Порядок расчета ЕСН, особенно после его изменений, введенных в 2002 г. и в последующие годы, вызывает у главного бухгалтера и его подчиненных много вопросов. Некоторые из таких вопросов, заданных бухгалтерам предприятия в ходе бесед с ними.
Затруднения работников бухгалтерии с обоснованием правильного ответа на перечисленные в таблице вопросы (и другие подобные вопросы) свидетельствуют о том, что они, как и многие другие бухгалтера, нуждаются в консультационной помощи, направленной на глубокое и полное понимание всех учетно-расчетных процедур по рассматриваемому налогу. В связи с этим в заключительном разделе данной дипломной работы для бухгалтерии ООО «Никольское» подготовлены обоснованные предложения, используя которые, коллектив бухгалтерии, как представляется, сможет преодолеть возникающие у него трудности по учету и расчетам, связанным с ЕСН, предотвращать возможные ошибки в учете и штрафные санкции со стороны налоговых органов, уменьшить налоговые обязательства по указанному налогу (и другим налогам).
Указанные выше недостатки в исчислении ЕСН в бухгалтерии ООО «Никольское» были вызваны сложностью и недостаточным освоением практическими работниками действующего порядка расчетов по рассматриваемым налоговым обязательствам. Не случайно в дополнение к главе 24 Налогового кодекса РФ были изданы разъяснения по наиболее сложным положениям налогового законодательства по ЕСН. Такие документы, хотя и необходимы, но не решают всех проблем, связанных с облегчением глубокого усвоения всеми практическими работниками сложных механизмов исчисления ЕСН.
Представляется, что более подходящими методами решения данной задачи могло бы быть составление наглядных таблиц, отражающих всю последовательность операций по учету налоговой базы и расчетам конкретных сумм налоговых обязательств и их погашения конкретным предприятием.
Подобные таблицы, занимающие не более одного стандартного листа форматом А4, могут быть положены пол стекло на письменном столе бухгалтера или, поскольку такие таблицы могут быть составлены и по другим налогам, помещены в специальную папку методических материалов по налогообложению. Такая папка в любой момент должна быть доступна соответствующему бухгалтеру. Обратившись к ней несколько раз в течение двух-трех месяцев, бухгалтер освоит требования к исчислению налога, содержащиеся как в Налоговом кодексе, так и в других нормативно-правовых и инструктивно-методических материалах по налогообложению.
При формировании налоговой базы бухгалтер, руководствуясь предложенной таблицей, должен проверить, не включены ли в налоговую базу различные доходы и выплаты работникам, которые, согласно закону, не подлежат обложению ЕСН. В частности, речь идет о таких не подлежащих обложению суммах, выданных физическим лицам, как различного рода пособия, предусмотренные государством (статья 238, пункт 1, подпункт 2), компенсации в связи с причинением вреда здоровью работников в ходе производства (статья 238, пункт 19 подпункт 2), суммы единовременной материальной помощи по разным основаниям (статья 238, пункт 1, подпункт 3), различные страховые платежи работникам (статья 238, пункт 1, подпункт 7).
Далее требуется вычесть из налоговой базы льготы, установленные по ЕСН. Применительно к ООО «Никольское» это льготы (освобождение от налогообложения), предоставляемые работникам-инвалидам 1-й, 2-й и 3-й степени (НК РФ, статья 239). Таких работников на предприятии четыре человека, т.е. примерно 2 % всех работающих в хозяйстве.
Затем наступает очередь правильного применения налоговых ставок по ЕСН в разрезе каждого получателя доходов, формируемых данным налогом. Это ставки обложения налоговой базы для начисления суммы налога в федеральный бюджет (с 2005 г. - 15,8 % налоговой базы), в фонд социального страхования (ФСС) РФ (ставка - 2,2 %), в федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС), ставка по которому составляет 0,8 % налоговой базы, а также в территориальный фонд (ТФОМС), ставка по которому установлена в размере 1,2 % налоговой базы. Размеры ставок заимствованы из статьи 241 НК РФ.
Отдельно требует начисления взнос в фонд социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (в ООО «Никольское», исходя из степени риска для здоровья работников применяемых здесь технологий в 2006 г. действовала ставка, равная 0,7 % налоговой базы). Правда, данный вид обязательных платежей не входит в состав ЕСН, но он имеет ту же налоговую базу и перечисляется в ФСС. Поэтому его целесообразно рассматривать вместе с ЕСН.
Далее идут операции по налоговым вычетам из сумм, начисленных в федеральный бюджет. Вычеты производятся для перечисления в Пенсионный фонд России. Они требуют специального рассмотрения, что и будет сделано с помощью второй таблицы. Здесь же достаточно упомянуть, что ООО «Никольское» пока не имеет права на применение регрессивных (уменьшенных) ставок ЕСН, так как данное право возникает лишь в тех предприятиях, где среднегодовой заработок работников не ниже 100 тыс.руб. В ООО «Никольское» средняя зарплата выше, чем в подавляющем большинстве других сельскохозяйственных предприятий Данковского района, но она ниже установленного ограничения в 100 тыс.руб. В 2006 г. средняя годовая оплата труда в хозяйстве была равна 45973 руб. (3831 руб. в месяц). В 2005 г. зарплата была выше - 66419 руб. за год, или по 5535 руб. в месяц. Но тогда и выручка была в 1,5 раза выше.
Последней операцией, связанной с расчетами по ЕСН, является перечисление всех начисленных сумм отдельными платежными поручениями в адрес каждого поручителя своей части данного налога.
Особого внимания со стороны бухгалтерии требуют операции по налоговым вычетам из ЕСН, предназначенного для уплаты в федеральный бюджет.
Процедура налоговых вычетов из сумм, начисленных в федеральный бюджет, состоит в уменьшении перечислений в него в два раза в сравнении с ранее начисленной величиной. При этом налоговый вычет для перечисления взносов в ПФР разделяется на две части:
1) для финансирования страховой части трудовой пенсии;
2) для финансирования накопительной части трудовой пенсии. Такой порядок установлен федеральный законом "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации".
Согласно указанному закону распределение налоговых вычетов из федерального бюджета в пользу ПФР различается в зависимости от пола и возраста работников, на доходы которых был начислен ЕСН.
Так, с доходов мужчин 1952 года рождения и старше для финансирования страховой части трудовой пенсии предназначается вся сумма налогового вычета из суммы ЕСН в федеральный бюджет, т.е. 10,3 % налоговой базы по ЕСН, действовавшей до 01.01.2005 г. То же относится к женщинам 1956 г. рождения и старше. С 01.01.2005 г. ставки изменились.
С доходов мужчин 1953-1966 гг. рождения для финансирования страховой части трудовой пенсии до 01.01.2005 г. должны были перечисляться в ПФР 8,3 % налоговой базы по ЕСН, а 2,0 % - для финансирования накопительной части трудовой пенсии. То же относилось к женщинам 1957-1966 гг. рождения.
С доходов лиц 1967 г. рождения и моложе для финансирования страховой части должно было перечисляться 4,3 % налоговой базы, а для финансирования накопительной части трудовой пенсии - 6,0 %.
Данная информация, представленная в наглядной форме, облегчит бухгалтерам индивидуальную работу по начислению взносов в ПФР по каждому работнику.
Предложенные меры, как можно предполагать, должны помочь бухгалтерии ООО «Никольское» избавиться от недочетов в исчислении налоговой базы по ЕСН, в расчетах с бюджетом и фондами социального назначения по рассматриваемому налогу и даже уменьшить сумму налоговых обязательств по ЕСН при переходе на единый сельхозналог.
Правда, часть недочетов связана с большой трудоемкостью индивидуального налогового учета по ЕСН, с необходимостью вести раздельный учет расчетов не по одному налогу (хотя он и именуется "единый"), а по пяти его элементам: с бюджетом, с ФСС, с ФФОМС, с ТФОМС, с ПФР по страховой и накопительной частям пенсии и, кроме того, с фондом страхования от несчастных случаев на производстве. Здесь было бы крайне полезным введение автоматизированных (компьютерных) технологий учета. Руководство предприятия считает эту задачу одной из приоритетных. Поэтому можно ожидать улучшения учетного процесса на рассматриваемом участке.
Как было видно из главы 3, недочеты при расчетах по ЕСН носили разный характер. Поэтому в разные формы бухгалтерских отчетных документов попадали существенно отличающиеся друг от друга суммы одних и тех же показателей: кредитового сальдо по счету 69 (задолженность предприятия по ЕСН на конец года); оборотов по кредиту счета 69 (начисление ЕСН за налоговый период). Кроме того, выездные налоговые проверки, проведенные сотрудниками Данковской ИМНС, выявили занижение налоговой базы по ЕСН вследствие применения явно заниженных, в сравнении с рыночными» цен на предоставляемые работникам товары и услуги. Предприятие имело право отпускать товары по любым ценам и даже бесплатно, но при исчислении налоговой базы натуроплату требовалось оценить по рыночным ценам на момент совершения соответствующих операций. При этом в данные цены требовалось включить НДС. В отдельных случаях, наоборот, имело место завышение налоговой базы. В частности, так происходило при включении в нее арендной платы за использование личного автотранспорта в служебных целях. Но особенно большие возможности для сокращения налоговых обязательств по ЕСН связаны с переходом от общей системы налогообложения к уплате единого сельхозналога. В этом случае сумма обязательств по ЕСН остается на уровне 10,3 % от налоговой базы против нынешних 20 %. Самая большая сумма ЕСН хозяйством была начислена за 2004 г. Она составила тогда 5560 тыс.руб. Если бы хозяйство перешло на ЕСХН, эта сумма уменьшилась бы на 2697 тыс.руб. Кроме того, допускались бы ошибки и в исчислении налога.
Это большие резервы сокращения затрат. Их, несомненно, следует использовать для увеличения финансовых возможностей экономического роста предприятия.
Заключение
Таким образом, из проведенного анализа ООО «Никольское» Данковского района Липецкой области можно сделать ряд выводов. Хозяйство обрабатывает около 11 тыс.га пашни. Остаточная стоимость его основных средств в 2006 г. превышала 81,5 млн. руб. При этом процент их пригодности превышал 80 %. Хозяйство сравнительно неплохо обеспечено тракторами (36 единиц новых энергонасыщенных тракторов), зерновыми и другими комбайнами (около 30 единиц), автомобилями (32 единицы). Это позволяет предприятию производить и продавать значительные объемы продукции - зерна и маслосемян подсолнечника. Правда, цены на товарную продукцию хозяйства неустойчивые и часто падают.
Рост товарного производства позволяет предприятию оставаться прибыльным и даже увеличивать прибыль несмотря на более быстрый рост затрат. В свою очередь, прибыльность хозяйствования позволяет сохранять относительно высокие показатели финансовой устойчивости, ликвидности и платежеспособности.
Тем не менее, каждый год показатели затрат ухудшаются. Поэтому предприятию требуется использовать все возможности для их сокращения. В частности, необходимо предотвращать случаи налоговых нарушений. Ведь они влекут за собой штрафные санкции. После одной из выездных налоговых проверок ООО «Никольское» вынуждено было заплатить штраф за ошибки в начислении ЕСН. Сумма штрафа и пени превысила 66 тыс.руб. Однако аудиторская проверка предприятия, проведенная по инициативе учредителей, выявила существенные расхождения в оборотах по начислению ЕСН. Ошибки превысили 1,5 млн.руб. Были и другие ошибки, которые могли бы нанести большой вред хозяйству, если бы их выявили контролирующие органы.
Правда, основы учета расчетов по ЕСН бухгалтерской службой хозяйства освоены. Здесь применяют корреспонденцию счетов и другие регистры учета, соответствующие требованиям. Тем не менее неясностей у бухгалтеров немало.
Как оказалось, работники бухгалтерии имели нечеткие знания о том, как нужно начислять ЕСН в тех или иных случаях, не могли быстро найти нужный пункт в Налоговом кодексе.
Хорошее освоение бухгалтерами предприятия всех требований к начислению и уплате ЕСН позволит им предотвратить вероятные ошибки в будущем. В свою очередь, это будет способствовать повышению устойчивости финансового состояния предприятия. Но еще больше хозяйство могло бы выиграть, если бы с общего режима налогообложения оно перешло на уплату единого сельхозналога. Он позволяет уменьшить суммы начисления ЕСН с 20 % дот фонда оплаты труда до 10,3 %, так как плательщики ЕСХН освобождаются от уплаты четырех налогов, в т.ч. ЕСН, кроме взносов в ПФ. Наибольшая сумма ЕСН хозяйством была начислена в 2004 г., когда благодаря высокой выручке удалось довести фонд оплаты труда почти до 21,4 млн.руб. На эту сумму ЕСН составил 5,6 млн.руб. А если бы хозяйство перешло на ЕСХН, то данная сумма была бы уменьшена почти на 2,4 млн.руб., т.е. она была бы сведена лишь к сумме взносов в ПФР.
Список литературы
1. Гражданский кодекс РФ. - М.: Проспект, 2006. - 424 с.
2. Налоговый кодекс РФ. Части I и II. - М.: Элит, 2007. - 384 с.
3. Федеральный закон РФ "О бухгалтерском учете и отчетности" от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ // Нормативные акты для бухгалтера. - 2006. - № 2. - С.4.
4. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части второй. - М.: Главбух, 2007. - 410 с.
5. План счетов бухгалтерского учета хозяйственной деятельности организации и инструкция по его применению. - М.: Статус-Кво, 2007. - 160 с.
6. Методические рекомендации по бухгалтерскому обеспечению исчисления единого сельскохозяйственного налога. - М.: МСХ РФ, 2007. - 140 с.
7. Учетная политика по ЕСХН на 2007 год // Учет в сельском хозяйстве. - 2006. -№ 4. - С.12-15.
8. Рекомендации по учету ЕСХН // Учет в сельском хозяйстве. - 2007. - № 1. - С.31-33.
9. Абрамова Н.В. и др. Налоговый учет. - М.: ЗАО "Издательский Дом "Главбух", 2008. - 308 с.
10. Аккерман Е. Налоговая оптимизация // Экономика и жизнь. - 2008. - № 4. - С.5.
11. Барышников Н.П. Организация и методика проведения общего аудита: Учебное пособие. - М.: Филинъ, 2007. - 410 с.
12. Бердникова Т.Б. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия. - М.: ИНФРА-М, 2007. - 215 с.
13. Камышанов П.И. Бухгалтерский учет и аудит. - М.: ПРИОР, 2007. - 400 с.
14. Карпова И. Если налог не снижают, значит это кому-нибудь нужно // Экономика и жизнь. - 2007. - № 35.- С.29.
15. Ковалев В.В. Финансовый анализ. Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. - М.: Финансы и статистика, 2007. - 512 с.
16. Колчин С.П. Налоговый пресс // Финансы. - 2007. - № 7. - С.31-33.
17. Коровкин В.В. Налоговая проверка предприятия. - М.: ПРИОР, 2006. - 208 с.
18. Куликова Л.И. Налоговый учет. - М.: Изд-во "Бухгалтерский учет", 2008. - 336 с.
19. Лисович Г.М. Сельскохозяйственный учет (финансовый и управленческий). - Ростов н/Д: МарТ, 2007. - 720 с.
20. Методические рекомендации по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности агропромышленных организаций. - М.: МСХ РФ, 2006. - 329 с.
21. Ордынская И. Справедливая налоговая система на подходе // Экономика и жизнь. - 2007. - № 41. - С.1.
22. Пизенгольц М.З. Бухгалтерский учет в сельском хозяйстве. Т.1. - М.: Финансы и статистика. – 2006. - 400 с.
23. Расходы на оплату труда. Налоговый и бухгалтерский учет // Налоги и финансовое право. - 2007. - № 8. - С.158.
24. Степашин С. Структура налоговых доходов и их распределение по уровням бюджетов в 2003 г. // Экономика и жизнь. - 2006. - № 41. - С.1.
25. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение. М.: ИНФРА-М, 2007. - 576 с.
Приложение 1
Форма № 1
Бухгалтерский баланс
тыс. р.
| Актив | Код стр. | На начало отчетного года | На конец отчетного года |
| I. Внеоборотные активы Нематериальные активы | |||
| Основные средства | |||
| Незавершенное строительство | - | - | |
| Доходные вложения в материальные ценности | - | - | |
| Долгосрочные финансовые вложения | |||
| Отложенные налоговые активы | - | ||
| Прочие внеоборотные активы | - | - | |
| Итого по разделу I | |||
| II. Оборотные активы Запасы | |||
| в том числе: сырье, материалы и другие аналогичные ценности | |||
| затраты в незавершенном производстве | |||
| готовая продукция и товары для перепродажи | |||
| товары отгруженные | - | - | |
| расходы будущих периодов | |||
| Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям | |||
| Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты) | |||
| в том числе: покупатели и заказчики | - | - | |
| прочие дебиторы | - | - | |
| Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты) | |||
| в том числе: покупатели и заказчики | |||
| авансы выданные | - | - | |
| прочие дебиторы | - | - | |
| Краткосрочные финансовые вложения | |||
| Денежные средства | |||
| Прочие оборотные активы | - | - | |
| Итого по разделу II | |||
| Баланс |
| Пассив | Код стр. | На начало отчетного года | На конец отчетного года |
| III. Капитал и резервы Уставный капитал | |||
| Собственные акции, выкупленные у акционеров | (-) | (-) | |
| Добавочный капитал | |||
| Резервный капитал | - | - | |
| Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | |||
| Итого по разделу III | |||
| IV. Долгосрочные обязательства Займы и кредиты | - | - | |
| Отложенные налоговые обязательства | - | - | |
| Прочие долгосрочные обязательства | - | - | |
| Итого по разделу IV | - | - | |
| V. Краткосрочные обязательства Займы и кредиты | |||
| Кредиторская задолженность | |||
| в том числе: поставщики и подрядчики | |||
| задолженность перед персоналом организации | |||
| задолженность перед государственными внебюджетными фондами | |||
| задолженность по налогам и сборам | |||
| прочие кредиторы | - | - | |
| Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов | - | - | |
| Доходы будущих периодов | |||
| Резервы предстоящих расходов | |||
| Прочие краткосрочные обязательства | - | - | |
| Итого по разделу V | |||
| Баланс |
Приложение 2
Форма № 2
Отчет о прибылях и убытках
тыс. р.
| Наименование показателя | Код стр. | Отчетный год | Предыдущий год |
| Доходы и расходы по обычным видам деятельности Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей) | |||
| Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг | (3600) | (2700) | |
| Валовая прибыль | |||
| Коммерческие расходы | (157) | (126) | |
| Управленческие расходы | (318) | (309) | |
| Прибыль (убыток) от продаж | |||
| Прочие доходы и расходы Проценты к получению | |||
| Проценты к уплате | (6) | (7) | |
| Доходы от участия в других организациях | |||
| Прочие операционные доходы | |||
| Прочие операционные расходы | (17) | (10) | |
| Внереализационные доходы | |||
| Внереализационные расходы | (14) | (10) | |
| Прибыль (убыток) до налогообложения | |||
| Отложенные налоговые активы | - | ||
| Отложенные налоговые обязательства | - | - | |
| Текущий налог на прибыль | (140) | (185) | |
| Чистая прибыль (убыток) отчетного периода | |||
| СПРАВОЧНО Постоянные налоговые обязательства (активы) | - | ||
| Базовая прибыль (убыток) на акцию | 0,3 | 0,2 | |
| Разводненная прибыль (убыток) на акцию | - | - |
Приложение 3
Форма № 4
Отчет о движении денежных средств (тыс. р.)
| Показатель | За отчетный год | За предыдущий год | |
| Наименование | Код | ||
| Остаток денежных средств на начало отчетного года | |||
| Движение денежных средств по текущей деятельности Средства, полученные от покупателей, заказчиков | 120* | ||
| Прочие поступления | 130* | ||
| Денежные средства, направленные: на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья и иных оборотных активов | (3796) | (3095) | |
| на оплату труда | (792) | (580) | |
| на выплату дивидендов, процентов | (198) | (222) | |
| на расчеты по налогам и сборам | (284) | (210) | |
| на прочие расходы | 190* | (204) | (124) |
| Чистые денежные средства от текущей деятельности | 020* | ||
| Движение денежных средств по инвестиционной деятельности Выручка от продажи объектов основных средств и иных внеоборотных активов | |||
| Выручка от продажи ценных бумаг и иных финансовых вложений | - | - | |
| Полученные дивиденды | - | - | |
| Полученные проценты | |||
| Поступления от погашения займов, предоставленным другим организациям | - | - | |
| Приобретение дочерних организаций | - | - | |
| Приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальных активов | (292) | (110) | |
| Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений | (20) | (35) | |
| Займы, предоставленные другим организациям | (-) | (-) | |
| Чистые денежные средства от инвестиционной деятельности | (212) | (115) | |
| Движение денежных средств по финансовой деятельности Поступления от эмиссии акций или иных долевых бумаг | 410* | - | - |
| Поступления от займов и кредитов, предоставленных другими организациями | 420* | ||
| Погашение займов и кредитов (без процентов) | 430* | (750) | (690) |
| Чистые денежные средства от финансовой деятельности | 040* | (40) | |
| Чистое увеличение (уменьшение) денежных средств и их эквивалентов | 050* | ||
| Остаток денежных средств на конец отчетного периода | 060* |