Классификация производственных затратах, и особенности их управленческого учета в зарубежных странах: учет товарно-материальных ценностей; учет расходов на оплату труда; учет накладных расходов.
Учет товарно-материальных ценностей
Одной из главных функций учета товарно-материальных ценностей является обеспечение необходимой информацией должностных лиц для деятельности по поддержанию оптимального уровня запасов. Главной целью управления запасами является определение и сохранение оптимального уровня капиталовложений во все виды запасов - от сырья до готовой продукции. Определение и поддержание оптимального уровня запасов позволяет установить тот оптимальный уровень запасов, при котором определяется время заказа, а также количество необходимых материалов. Поскольку заведующий складом несет ответственность за обеспечение оптимального уровня запасов по каждому виду находящихся на хранении материалов, он ведет количественный учет материалов по каждому виду.
Такой учет отражается в складской карточке, где обозначен максимальный, минимальный запас материалов и точка заказа. Чаще всего складской учет осуществляется с помощью компьютера. Когда уровень запасов тех или иных материалов достигает точки заказа, заведующий складом заполняет требование на закупку, с изложением просьбы отделу закупок приобрести данный материал в размере заказа у соответствующего поставщика.
Отдел закупок выбирает поставщика на основании информации, которой он располагает, а затем составляет заказ на поставку. Копия заказа на поставку направляется в отдел приемки для сверки данных заказа с количеством товаров после их поступления. При приемке материалов производят их визуальный осмотр и сверяют параметры с данными сопроводительных документов и копией заказа на поставку. После приемки товаров заведующий складом делает соответствующие записи в складской карточке и заполняет извещение о получении товара. Копии извещения о получении товара передаются в отдел закупок и в бухгалтерию. В отделе закупок будет сделана отметка о выполнении заказа, а в бухгалтерии на основании извещения будут осуществлены расчеты с поставщиками. Для реализации производственного процесса планово-производственный отдел выдает производственному подразделению наряд на производство, на основании которого определяется количество материалов, необходимое для выполнения наряда. К наряду прилагается требование на отпуск материалов со склада. Мастер цеха получает эти документы и передает требование заведующему складом в обмен на соответствующие материалы. Заведующий складом на основании требований на отпуск со склада делает записи в складской карточке и направляет их в бухгалтерию.
В бухгалтерии в этих требованиях проставляются цена и стоимость отпущенных материалов, кроме того, открывают аналитические счета на каждый вид материальных ценностей, где в конце отчетного периода подсчитываются остатки в количественном и стоимостном измерении. Расходованные материалы на производство, списывают в затраты по каждому заказу на основании требований на отпуск со склада. Оценка отпущенных материалов производится по одному из трех методов: Fifo, Lifo и средневзвешенной цены. При использовании метода Lifo в затраты на продукцию закладываются как последние, так и более высокие цены. Этот метод ведет к более высокой себестоимости реализуемой продукции и к более низкой прибыли, чем при использовании методов Fifo и средневзвешенных цен. При использовании метода Fifo предполагается, что товары, полученные первыми, будут первыми отпущены на производство товаров. В период инфляции материалы, полученные раньше других, будут иметь более низкую стоимость.
А это ведет к более низкой себестоимости реализованной продукции и к более высокой прибыли, по сравнению с той, которая была бы получена, если бы применялись другие методы оценки материалов. Метод средневзвешенной цены приводит к средней себестоимости реализованной продукции, которая находится где-то между значениями, полученными при использовании методов Fifo и Lifo. Многие фирмы применяют систему оценки отпускаемых материалов и запасов на конец отчетного периода по нормативным затратам. Нормативные затраты - это целевые затраты, планируемые в начале отчетного периода, показывающие, сколько должны стоить закупки материалов при их эффективном пользовании.
Такая система оценки может использоваться при формировании показателей внешней отчетности, если нормативы периодически пересматриваются для достаточного приближения к фактическим затратам отчетного периода. Однако, разработка нормативов требует много времени и усилий, поэтому затраты на их разработку могут превышать получаемые от такого метода выгоды. Какой-то один метод оценки стоимости запасов не всегда может удовлетворить требованиям потребителей учетной информации. Поэтому может возникнуть необходимость в использовании двух методов оценки запасов. Очень важным является соответствие данных учета по каждому виду запасов с фактическими наличными запасами. С этой целью проводятся различные инвентаризации, результаты которых должны быть отражены в складских карточках и в регистрах учета. Стоимость недостач или излишков запасов списывается на накладные расходы. Расходы по доставке материалов, если возможно, сразу включают в их стоимость без последующего распределения. Если затраты на транспортировку относятся к нескольким различным видам материалов, то они распределяются между видами доставленных материалов пропорционально их стоимости, либо весу. Бухгалтерский учет запасов товарно-материальных ценностей осуществляется в управленческой бухгалтерии. Их классифицируют на следующие виды и группы: сырье и основные материалы; незавершенное производство; вспомогательные материалы; готовая продукция; инструменты, запасные части, малоценный инвентарь и др. Для учета каждого из этих видов товарно-материальных ценностей используются отдельные синтетические счета аналогичного наименования. Однако строгой номенклатуры счетов нет. Во многих странах в зависимости от организации снабжения и сбыта продукции в структуре синтетических счетов могут быть введены новые счета, такие как "Тара", "Топливо", "Полуфабрикаты" и др.
Учет расходов на оплату труда. В зарубежных странах к заработной плате относят все расходы, связанные с содержанием рабочих: заработная плата, начисленная за непосредственное выполнение производственных операций; расходы предпринимателей на социальное обеспечение работников предприятия; на повышение их квалификации и расходы по обеспечению безопасности работы.
В связи с этим в учете заработную плату классифицируют на следующие группы: прямая заработная плата; косвенная заработная плата; выплаты рабочим предприятия, не зависящие от затрат рабочего времени; расходы, связанные с содержанием и использованием рабочей силы. К первой группе относят заработную плату, начисляемую за изготовление продукции. Она прямо относится на себестоимость изготавливаемой продукции.
Заработная плата рабочих рассчитывается исходя из почасовой ставки или сдельной выработки. Для служащих устанавливаются месячные или годовые оклады. Помимо определения минимального уровня заработной платы, федеральный закон о справедливых условиях труда в США упорядочивает выплаты за сверхурочные работы. Сверхурочными работами считаются работы, выполненные за отработанные часы, сверх 40 часов в неделю и 8 - в день. Сверхурочные работы оплачиваются в полуторном размере регулярной ставки. Работы, выполненные в выходные и праздничные дни, могут быть оплачены в двойном размере тарифной ставки. Доплаты за сверхурочную работу включаются в производственные накладные расходы. Если надбавки за сверхурочную работу включать прямо в затраты по изготовлению заказов, выполняемые сверхурочно или в ночное время, то затраты на изготовление таких заказов будут выше по сравнению с заказами, выполненными в обычное время.
Необходимость в сверхурочной работе чаще всего вызывается производственным графиком, а не конкретными заказами. Однако если доплаты за сверхурочную работу являются прямым следствием просьбы заказчика о скорейшем выполнении заказа, то они должны прямо включаться в себестоимость заказа. Учет расходов на сверхурочные работы должен находиться на контроле работников учета и контрольных служб и зависит от принятой учетной политики на предприятии.
Ко второй группе относят выплаты, необходимые для обеспечения нормального производственного процесса: заработная плата мастеров, экспедиторов, работников административно-управленческого персонала; кладовщиков, дворников, уборщиков, сторожей и т. д.
К третьей группе относят следующие выплаты: премии, оплата праздничных, простоев, пособия по болезни, пенсии и т. п. К четвертой группе относят такие расходы, которые на руки работникам не выдаются, а предприниматели их оплачивают, так как это диктуется интересами техники безопасности или технического прогресса. Это затраты на обучение, на повышение квалификации, на технику безопасности и т. д. Последние три группы расходов в управленческой бухгалтерии относят к накладным расходам. Они распределяются в конце отчетного периода и включаются в себестоимость продукции косвенным путем. Рабочее время учитывается в документах в виде карты учета времени. Записи в них производятся либо специальным лицом, либо установленными автоматами. Карта ведется на каждого рабочего. Она используется для составления платежных ведомостей, так как при начислении оплаты труда используются, в основном, часовые ставки. К документам, подтверждающим выработку рабочих, относятся ежедневные рапорты о выработке продукции, наряды, маршрутные листы и т. д. В этих документах указываются фамилии рабочих, табельный номер, смена, название цеха, вид работы, время работы (начало и конец рабочего времени), ставка (разряд) рабочего и дата. Указываются также внутрисменные простои. В конце рабочей недели производится сверка показателей затрат труда, зафиксированных в картах и в документах, подтверждающих выработку рабочих. Отдельно выделяются часы сверхурочной работы. Показатели выработки используются также и для расчета показателей производительности труда.
Начисление заработной платы производится в управленческой бухгалтерии на основании документов о затратах труда при использовании часовых ставок, чаще средних. Применение средних ставок позволяет применять взаимозаменяемость рабочих. Индивидуальные ставки применяют в тех случаях, когда технологический процесс обусловливает сдельную работу и сдельную оплату труда. Составленные в управленческой бухгалтерии платежные ведомости в конце недели передаются в финансовую бухгалтерию для производства удержаний и выплаты наличными или выдачи чеков для получения денег через банк. В финансовой бухгалтерии ведут лицевые счета для каждого работника. Чаще всего эту работу выполняют с помощью компьютеров. Распределение расходов на заработную плату и их списание на объекты калькуляции производится работниками управленческой бухгалтерии. Выбор методики распределения зависит от принятой классификации расходов на оплату труда, техники учета затрат на производство и других факторов. Операции по учету и распределению заработной платы отражаются на счетах управленческой бухгалтерии на основании первичных документов по учету труда, выработки и начислению оплаты труда. Но так как расчеты с персоналом по оплате труда завершаются в финансовой бухгалтерии, необходима тщательная проработка последовательности учетных записей и их связь между данными двух бухгалтерий.
Начисленная прямая заработная плата отражается в управленческой бухгалтерии по Дт счета "Затраты на производство" или "Производственная себестоимость", а косвенная заработная плата и выплаты, непосредственно не зависящие от затрат рабочего времени, включаются в издержки производства соответствующих служб или подразделений (служба сбыта, служба снабжения, служба управления и т. д.) с Кт счета "Расходы на персонал", который при автономии управленческой бухгалтерии является отражением аналогичного счета финансовой бухгалтерии. Вся сумма расходов на оплату труда записывается по кредиту этого счета и дебету счетов по учету производственных затрат и накладных расходов.
Учет накладных расходов.
Производственные затраты классифицируют в три группы: материальные затраты, расходы на оплату труда и производственные накладные расходы. Последнюю группу часто называют общезаводскими накладными расходами. Сюда входят все затраты, которые нельзя отнести к первой и второй группам. Общезаводские накладные расходы - это разнообразная совокупность затрат, связанных с производством, но которые нельзя непосредственно отнести на конкретные виды готовых изделий. К ним относят следующие расходы: вспомогательные материалы и комплектующие детали, инструменты, инвентарь; косвенные расходы на оплату труда; содержание зданий, текущий ремонт оборудования и инструментов, и другие платежи.
Накладные расходы имеют тенденцию либо к возрастанию, либо к сокращению по сравнению с объемами производства, либо при небольших колебаниях объемов производства они остаются на одном уровне. Накладные расходы не могут быть сразу же по мере их осуществления отнесены на тот или другой вид выпускаемой продукции. Однако себестоимость продукции включает не только прямые материальные затраты, расходы на оплату труда рабочих, занятых производством продукции, но и накладные общезаводские расходы. Они включатся в себестоимость продукции с помощью различных методов их распределения. Для организации контроля над уровнем затрат на производство продукции накладные расходы сначала учитывают по центрам ответственности и по статьям. Затем с помощью соответствующих методов их распределяют между видами выпускаемой продукции.
Основными методами распределения накладных расходов по центрам ответственности являются: пропорционально отработанному времени производственными рабочими производственных подразделений; пропорционально отработанному времени производственным оборудованием подразделений; пропорционально затратам на оплату труда производственных рабочих. После этого распределяют накладные расходы на каждый вид продукции, выпускаемой производственным подразделением (центром ответственности). Итак, накладные расходы первоначально распределяются между производственными и обслуживающими подразделениями. Затем расходы обслуживающих подразделений перераспределяются между производственными подразделениями. Это осуществляется с помощью различных методов. Одним из них является метод, когда расходы обслуживающих производств распределяются пропорционально количеству или стоимости услуг, полученных производственными цехами. Перераспределение расходов обслуживающих производств может производиться пропорционально часам работы станков или отработанным часам производственных рабочих подразделений. Заключительным этапом является распределение расходов по заказам или видам выпускаемой продукции. Такое распределение производится пропорционально отработанным часам производственного оборудования или между рабочими по изготовлению каждого заказа.
Методы учета затрат и калькулирование себестоимости продукции в зарубежном учете.
Заинтересованность предприятий в повышении рентабельности и в получении прибыли вынуждаетработников бухгалтерии применять различные методы учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Наиболее распространенными методами калькулирования себестоимости продукции являются позаказный и попроцессный. Позаказный метод калькулирования себестоимости используется при изготовлении уникального или выполняемого по специальному заказу изделия. Примерами отраслей промышленности, выполняющих крупные контракты и применяющих позаказный метод калькулирования, являются строительство, машиностроение и др. Заказ в системе отражения затрат может состоять из единого изделия или из партии одинаковых изделий. Каждому заказу присваивается свой номер, и затраты по выполнению заказа записывают в регистрационную карточку под этим номером.
Все прямые расходы по заказу отражаются по дебету счетов, которыми являются отдельные заказы, на основании соответствующих документов. Общая сумма затрат, отраженная по дебету счета "Затраты на производство" составит себестоимость выполненного заказа. Когда заказ выполнен, расходы со счета "Затраты на производство" переносят на счет "Готовая продукция". Некоторые предприятия не располагают запасами готовой продукции и соответственно не используют счет "Готовая продукция". Когда изаказ выполнен и счет представлен заказчику, расходы по его изготовлению списывают с пассива счета "Затраты на производство" в актив счета "Коммерческая себестоимость реализованной продукции". Попроцессный метод калькуляции себестоимости продукции применяют предприятия, у которых производственный процесс может быть разбит на постоянно повторяющиеся операции. На производстве, где используется система попроцессной калькуляции затрат, изделия переходят от одного процесса к другому, пока изделие не будет изготовлено полностью. После завершения производства в последнем процессе (подразделении) изделие поступает на склад готовой продукции.
Для каждого процесса открывают отдельный аналитический счет и определяются прямые и накладныерасходы. Прямые затраты определяются так же, как и при системе позаказной калькуляции себестоимости изделий с учетом затрат материалов и трудозатрат на каждом процессе. Конечной целью учета затрат по этому методу является определение средней себестоимости одного изделия за отчетный период путем суммирования приходящихся на каждое изделие затрат, учтенных по каждому процессу. После определения общей суммы затрат по всему производству определяется себестоимость изготовления одного изделия. Это осуществляется делением общих затрат на количество единиц продукции, законченных обработкой