методологический зарубежный аналог нормативного метода

ТЕМА: «Стандарт кост» как исторический прообраз,

1. Нормативное определение затрат как воплощение принципов научного менеджмента; исторические аспекты проблемы

2. Отправные идеи современной системы «стандарт кост»

3. Стандартные (нормативные) затраты как концептуальная основа системы

«стандарт кост»; виды стандартов

4. Техника расчета стандартов, алгоритм расчета стандартной себестоимости

5. Учет и анализ отклонений как цель системы «стандарт кост»

6. Технологические и организационные преимущества учета при «стандарт кост»

7. Нормативный метод как отечественный аналог системы «стандарт кост»

8. Расхождения между нормативным учетом и «стандарт кост»

1.

Метод нормативного определения затрат возник в начале 20-го века как практическая реализация одного из принципов научного менеджмента, предложенных Ф. М. Тейлором и др. инженерами. В1911-1912 г.г. Дж. Ч. Гаррисон разработал и внедрил в Boss Manufacturing Company, первую полную систему нормативного определения затрат, известную в мире как «стандарт кост». Заслуга ее бухгалтерского воплощения принадлежит Ч. Гаррисону, но творцом отправных ее идей был инженер-путеец Х. Эмерсон, показавший возможности принципиально нового подхода к учету, - «учету вперед». Идея Х. Эмерсона состояла в том, что весь производственный процесс должен быть проконтролирован нормированием еще до его начала, ибо без норм (стандартов), которые должны быть предельными, хозяйственная деятельность лишается цели, а администрация теряет возможность через учет раскрыть состояние производительности. У Дж. Ч. Гаррисона идея стандарт-костс трансформировалась в два правила: все расходы должны быть указаны в соответствии со стандартами; увеличение и уменьшение при сравнении действительных расходов со стандартными должно быть расчленено по причинам.

В 1924 г. Т. Дауни предложен упрощенный вариант «стандарт-кост», - как бухгалтерской системы учета производственных затрат, предусматривающей выполнение бухгалтерских проводок по затратам в стабильной оценке с последующей их корректировкой для приведения результатов учета к фактическому уровню

Система «стандарт-кост» широко используется промышленными фирмами США и Западной Европы. Изучение путей реализации идей «стандарт-кост» в отечественной практике ведется с 1931 г. Как результат, «стандарт-кост» исторически явился прообразом отечественного нормативного учета.

2. Современная система «стандарт кост» – широко используемая промышленными компаниями система учета затрат и калькулирования себестоимости, основанная на исчислении стандартных затрат в целях контроля затрат, их осмысления, управления по отклонениям, оценки выполнения бюджетов, принятия решений по ценам.

Система калькулирования стандартных затрат включает: установление стандартов затрат; накопление данных о фактических затрат; анализ отклонений, принятие решений на основе отклонений, представление их во внутренней отчетности.

Основная задача, которую ставит перед собой система «стандарт-кост» - управление затратами через организацию учета отклонений.

Первоначально система «стандарт кост» была ориентирована на контроль затрат на уровне отдельных изделий. Но наиболее эффективным является ее сочетание с системой учета по центрам ответственности (рис.1.).

3. Установление стандартов (норм), а на их основе – определения стандартных (нормативных) затрат - составляет концептуальную основу «стандарт кост».

Под нормой следует понимать заранее установленное числовое выражение необходимого потребления ресурсов в условиях прогрессивной технологии и организации производства. В литературе и на практике выделяют 3 вида норм:

Для надлежащей организации учета по системе «стандарт кост» исключительно важно, чтобы все установленные нормы (материальные, трудовые и др.) были прогрессивными, т. е. нормы должны иметь стимулирующую функцию.

Порядок установления прогрессивной достижимой пооперационной нормы затрат, базирующийся на идее Ф. Тейлора о разложении трудовых операций на составные элементы (с целью устранения всех «ошибочных», «медленных» и «бесполезных» движений работников), о хронометраже выполнения этой операции разными рабочими, иллюстрирует следующий пример.

Ситуация. Трудовая операция выполняется пятью рабочими. Хронометраж и разложение этой операции на составные элементы показали, что первый рабочий выполнил эту операцию за 610 сек., второй – за 575 сек., третий – за 590 сек., четвертый – за 675 сек., пятый – за 698 сек. Разложение операции на подготовительно-заключительные ее элементы и продолжительность работы на станке по лучшим результатам представлено в табл. 2.

Таблица 2.

Расчет прогрессивных достижимых норм трудозатрат

Прогрессивная достижимая норма трудозатрат = 205 + 305 = 510 (сек.).

На основеустановленных прогрессивных норм затрат рассчитывают стандартные затраты, стандартную себестоимость.

Стандартными затратами называют предварительно тщательно определенные реалистичные затраты, необходимые для производства продукции в нормальных (стандартных) условиях деятельности. Стандартные затраты, выраженные в расчете на единицу готовой продукции отражает категория нормативов.

Стандартные затраты формируются шестью элементами: нормативная цена основных материалов, нормативное количество основных материалов, нормативное рабочее время, нормативная ставка прямой оплаты труда, нормативный коэффициент переменных ОПР, нормативный коэффициент постоянных ОПР.

При этом поиздельные стандартные издержки определяют на основе пооперационных норм затрат материалов, зарплаты и других затрат, необходимых для производства продукта (табл.2.).

Таблица 2.

Стандартные издержки на 1 единицу продукта

4. Расчет стандартной себестоимости осуществляется в определенной последовательности, формирующей соответствующий алгоритм (рис. 3).

Стандартная калькуляция, составленная предварительно (т.е. к началу бюджетного периода, квартала, месяца) в разрезе принятой предприятием номенклатуры калькуляционных статей на основе действующих научно обоснованных прогрессивных норм затрат, предназначена для:

1. расчета стандартной себестоимости выпускаемой продукции;

2. оперативного управления производством и затратами, - т. е. для того, чтобы привести фактические затраты в соответствие со стандартными путем своевременного принятия управленческих решений.

При «стандарт кост» нормы остаются неизменными в течение всего установленного периода (квартал или др. бюджетный период). Нормы могут быть пересмотрены (изменены путем установления новых стандартов) к началу следующего бюджетного периода, но лишь в случае принципиальных изменений технологии и организации производства и труда, требующих обновления действующих норм. Для этого подразделение, ответственное за разработку соответствующей нормы, готовит обоснование изменения нормы. В случае принятия такого обоснования новая норма указывается в извещении об изменении норм. На его основании экономист планового отдела (или бухгалтер) использует измененную норму – уже как научно обоснованную действующую – для формирования вновь составляемой стандартной калькуляции.

5. Главное в системе «стандарт кост» - точное, оперативное выявление, учет и анализ отклонений от установленных стандартов затрат и прибыли. Отклонения определяют сравнением фактических и предварительно установленных стандартных (или бюджетных/плановых) данных. Процесс определения отклонений и установление причин их образования называют анализом отклонений.

При анализе отклонений следует различать благоприятные и неблагоприятные отклонения. Неблагоприятными называют отклонения, оказывающие отрицательное влияние на операционную прибыль. Благоприятными считаются отклонения, оказывающие положительный эффект на операционную прибыль.

Анализируют отклонения, используя следующие формулы:

Общее отклонения затрат прямых материалов = (фактическая цена х фактическое количество) – (стандартная цена х стандартное количество); (1)

Отклонения прямых материалов за счет цены = (фактическая цена – стандартная цена) х фактическое количество; (2)

Отклонения прямых материалов за счет использования = (фактический расход материалов - стандартный расход материалов на фактический выпуск) х стандартная цена материалов; (3)

Общее отклонение затрат на оплату труда = (фактическая ставка х фактически отработанное количество часов) - (стандартная ставка х стандартные часы); (4)

Отклонение затрат на оплату труда за счет тарифной ставки = (фактическая ставка – стандартная ставка) х фактически отработанное количество часов; (5)

Отклонение затрат на оплату труда за счет производительности труда= (фактически отработанное время в часах – стандартное время на фактический выпуск продукции) х стандартная часовая ставка. (6)

Отклонения постоянных производственных накладных расходов за счет выполнения бюджета = фактическая сумма производственных накладных расходов – сумма производственных накладных расходов по бюджету, скорректированному на фактический объем; (7)

Отклонения постоянных производственных накладных расходов за счет мощности = (бюджетное время производства - фактическое время) х стандартная ставка распределения постоянных производственных накладных расходов в час; (8)

Отклонения постоянных производственных накладных расходов за счет объема производства = (фактический объем производства – бюджетный объем производства) х стандартная ставка распределения постоянных накладных расходов на 1 ед продукции; (9)

Отклонения постоянных производственных накладных расходов за счет производительности труда = (фактическое время производства – стандартное время производства при фактическом объеме) х стандартная ставка распределения постоянных накладных расходов в час; (10)

 

Отклонение переменных производственных накладных расходов за счет производительности (по эффективности) = (фактическое время труда – стандартное время труда, скорректированное на фактический объем производства) х стандартная ставка распределения переменных накладных расходов; (11)

Отклонение переменных производственных накладных расходов за счет ставки распределения = фактические переменные производственные накладные расходы – (стандартная ставка переменных накладных расходов х фактическое количество часов труда); (12)

Совокупные отклонения доходов от продаж = фактический доход от продаж – бюжетный доход от продаж, рассчитанный на основе стандартных издержек; (13)

Отклонение дохода за счет объемов продаж = (фактический объем продаж – бюджетный объем продаж) х бюджетная цена изделия; (14)

Отклонение дохода за счет количества продаж = (фактический объем продаж всех изделий – бюджетный объем продаж) х бюджетная цена изделия х бюджетный удельный вес этого изделия в общем объеме продаж; (15)

Отклонение дохода за счет цены изделия = (фактическая цена изделия– бюджетная цена изделия) х фактический объем продаж. (16)

Отклонение дохода от продажи изделия за счет комбинации продаж = фактический объем продаж всех изделий х бюджетная цена х (фактический удельный вес изделия – бюджетный удельный вес изделия). (17)

Рассчитав отклонения, установив их причину и возложив ответственность на то или иное виновное лицо, бухгалтер отражает отклонения на счетах.

Особенностью системы «стандарт-кост» является разделение учета стандартных издержек и возникших отклонений. Возникшие отклонения в системе «стандарт-кост» рекомендуется отражать с помощью регулирующих счетов Отклонений от стандартных издержек. При этом благоприятные отклонения записывают по кредиту счета, а неблагоприятные – по дебету соответствующих регулирующих счетов Отклонений от стандартных издержек. Конечные сальдо регулирующих счетов Отклонений списываются в конце месяца заключительными оборотами на счет Финансового результата.

6.

Поскольку при системе «стандарт-кост» учёт ведётся по принципу исключений, т.е. учитываются лишь отклонения от стандартов (норм), то при условии правильной постановки этой системы требуется меньший учётный аппарат, а значит, учёт и калькулирование становится менее трудоёмким, нежели при системе учёта ретроспективной себестоимости. В этом одно из важных преимуществ системы «стандарт-кост».

На предприятиях массового и крупносерийного производства, где стандартизированы все производственные процессы, имеются спецификации на материалы для всех деталей и применяется сдельная форма оплаты труда, учётная работа сводится к выявлению, учёту и анализу отклонений от стандартов. Такие предприятия наиболее приспособлены для практического применения системы «стандарт кост».

Успешно справляется система «стандарт-кост» с задачей регулирования затрат и оптимизации прибыли при использовании механизма управления по «возмущениям». Это практика, когда изучаются только области необычных продуктов или необычно хорошие или плохие результаты деятельности. Согласно этой системе анализируются только отклонения, превышающие определенный лимит, установленный руководством.

Например, если этот лимит +- 4%, норма потребления материала А - 36 грн., Б – 12 грн., С – 8 грн., Д – 64 грн., Е – 80 грн., а фактическое потребление материалов составило материала А - 37 грн., Б – 11,75 грн., С – 8,5 грн., Д – 62 грн., Е – 76 грн., графически механизм анализа использования материалов при системе управления по отклонениям может быть представлен следующим образом (рис. 4):

Только затраты материалов С и Е (отклоняющиеся от 4%-го предела) при этой системе следует анализировать более тщательно. Так, по материалу С отклонение составляет 6,25% = (8,5 – 8,0): 8,0 х 100%; Оно является неблагоприятным. По материалу Е отклонение равно –5% = (76 – 80): 80 х 100%; оно благоприятное, поскольку фактические затраты оказались ниже, чем их стандартный уровень.

7. Отечественным аналогом системы «стандарт-кост» является нормативный метод. Для него характерны следующие основные элементы:

§ нормирование сроков производства продукции, ее состава и качества;

§ нормативное обоснование потребности, расходования и использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов;

§ планирование, учет и оценка экономической эффективности на основе норм и нормативов.

Модель нормативного учета для конкретного предприятия определяется отраслевыми особенностями и спецификой производства. Вместе с тем исследование практики применения нормативного учета на отечественных предприятиях позволяет выделить три варианта организации нормативного учета затрат:

1. Учет по нормативным затратам, когда фактические затраты определяют алгебраическим суммированием нормативных затрат и отклонений от норм.

2. Параллельный учет фактических и нормативных затрат, отклонения выявляются в конце месяца как разность между фактическими и нормативными затратами.

3. Учет смешанным способом.

8. Сравнение системы «стандарт-кост» и нормативного метода позволяет сделать вывод об их общих чертах и различиях.

Общие черты: строгое нормирование затрат; составление стандартной (нормативной) калькуляции; раздельный учет и контроль затрат по действующим нормам и отклонениям от норм; анализ и обобщение отклонений с целью оперативного управления; оба метода предполагают учёт полных затрат; универсальность и возможность применения при любом методе учета затрат.

Наиболее существенные различия между нормативным методом и «стандарт кост» касаются учёта изменения норм, учёта отклонений от норм, ориентации, вариантов ведения учёта.

Вывод: нормативный метод и «стандарт кост» не тождественны, хотя и основываются на общих концептуальных идеях.