Содержание
1. Профессиональное суждение бухгалтера как его новая функция
. Приказ об учетной политике хозяйствующего субъекта с приложением соответствующих внутренних документов
. Задание по оценке, учетной регистрации, организации схемы документооборота и накопления информации финансового характера в целях последующего представления в бухгалтерской (финансовой) отчетности на примере конкретной ситуации
Список литературы
Профессиональное суждение бухгалтера как его новая функция
Бухгалтер - лицо, ведущее торговые и учетные книги с соблюдением правил бухгалтерии.
Бухгалтер - работник бухгалтерии, в должностные обязанности которого входит выполнение работ по различным участкам бухгалтерского учета (учет основных средств, товарно-материальных ценностей, затрат на производство, реализации продукции, результатов хозяйственно-финансовой деятельности; расчеты с поставщиками и заказчиками за предоставленные услуги и т.п.). Бухгалтер подготавливает данные по соответствующим участкам бухгалтерского учета для составления отчетности, следит за сохранностью бухгалтерских документов, оформляет их в соответствии с установленным порядком для передачи в архив.
Бухгалтер - лицо, ответственное за финансовый учет и отчетность организации.
Главный бухгалтер - это должностное лицо, подчиняющееся непосредственно руководителю организации и несущее ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.
Профессия «бухгалтер» - это некий комплекс сложных аналитических решений, принимать которые нужно в условиях повышенной ответственности.
|
|
Несмотря на наличие большого количества определений данной профессии, ясно следующее: бухгалтер - это одна из важнейших профессий, без которой не может жить ни одно предприятие, ни одна организация.
Бум популярности профессии бухгалтера пришелся на середину 1990-х гг. Бурное развитие коммерции, появление множества мелких и средних фирм вызвало ажиотажный спрос на этих специалистов. В то время попасть на хорошо оплачиваемую работу было достаточно просто, так как от соискателей в основном требовалось умение сводить баланс и работать с платежными поручениями. Большинство бухгалтеров ограничивалось краткосрочными курсами, профильное высшее образование получали единицы.
Сегодня бухгалтеру требуются знания из разных областей. Знакомство с компьютерными технологиями помогает работать с автоматизированными системами бухгалтерского учета. Владение иностранными языками дает хороший шанс на трудоустройство в западную компанию. Знания юриспруденции и финансового анализа позволяют строить успешную карьеру.
Бухгалтерский учет сформировал интересную, творческую и престижную профессию. Лица, имеющие ее, специализируются по следующим областям:
- финансовый и управленческий учет;
- налоговый учет;
- независимая бухгалтерская деятельность;
- финансовое управление (менеджмент);
- финансовая экспертиза;
- бюджетный учет;
- преподавательская, научно-исследовательская или управленческая деятельность.
Стандартный карьерный путь для сотрудника бухгалтерии выглядит так: бухгалтер, старший бухгалтер, заместитель главного бухгалтера, главный бухгалтер. Дальнейший рост зависит от желаний и возможностей человека: казначей, кредитный контроллер, финансовый аналитик, аудитор-консультант. Случаи, когда бывший бухгалтер становится финансовым директором, не редкость.
|
|
В соответствии с Квалификационным справочником должностей руководителей, специалистов и других служащих (утвержден Постановлением Министерства труда РФ от 21 августа 1998 г. № 37, в ред. от 29.04.2008) должностные обязанности бухгалтера включают:
) ведение бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций (учет основных средств, товарно-материальных ценностей, затрат на производство, реализации продукции, результатов хозяйственно-финансовой деятельности, расчеты с поставщиками и заказчиками, а также за предоставленные услуги и т.п.);
) участие в разработке и осуществлении мероприятий, направленных на соблюдение финансовой дисциплины и рациональное использование ресурсов;
) осуществление приема и контроля первичной документации по соответствующим участкам бухгалтерского учета и подготовка их к счетной обработке;
) отражение на счетах бухгалтерского учета операций, связанных с движением основных средств, товарно-материальных ценностей и денежных средств;
) составление отчетных калькуляций себестоимости продукции (работ, услуг), выявление источников образования потерь и непроизводительных затрат, подготовка предложений по их предупреждению;
) начисление и перечисление налогов и сборов, подготовка платежных ведомостей, расчет и перечисление (выплата) заработной платы рабочим и служащим.
|
|
) обеспечение руководителей, кредиторов, инвесторов, аудиторов и других пользователей бухгалтерской отчетности сопоставимой и достоверной бухгалтерской информацией по соответствующим направлениям (участкам) учета и т.д.
Бухгалтер должен знать законодательные акты, постановления, распоряжения, приказы, руководящие, методические и нормативные материалы по организации бухгалтерского учета имущества, обязательств и хозяйственных операций и составлению отчетности; формы и методы бухгалтерского учета на предприятии; план и корреспонденцию счетов; организацию документооборота по участкам бухгалтерского учета; и т.д.
Согласно исследованиям Кадрового Дома «СуперДжоб» (владельца интернет-ресурса www.supejob.ru), возрастной диапазон наиболее востребованных рынком труда представителей этой профессии - это люди от 23 до 45 лет. Специалисты в возрасте до 30 лет составляют 52,2% от общего числа бухгалтеров, в возрастной категории от 30 до 40 лет - 27,3%.
На основе Кодекса этики Международной федерации бухгалтеров с учетом требований законодательства Российской Федерации был разработан и принят Кодекс этики профессиональных бухгалтеров - членов ИПБ России (утвержден решением Президентского совета ИПБ России, Протокол № 09/-07 от 26 сентября 2007 г.), а позже Кодекс этики профессиональных бухгалтеров и аудиторов - членов НП «ИПБ России» (утверждён решением Общего Собрания членов Института профессиональных бухгалтеров и аудиторов России (протокол № 2 от 28 мая 2009 г.))
Кодекс устанавливает основные правила поведения профессиональных бухгалтеров - членов ИПБ России и определяет основные принципы, которые должны ими соблюдаться при осуществлении профессиональной деятельности.
Обязанности профессионального бухгалтера не сводятся исключительно к удовлетворению потребностей отдельного клиента или работодателя. Действуя в общественных интересах, профессиональный бухгалтер обязан соблюдать и подчиняться требованиям Кодекса этики профессиональных бухгалтеров и аудиторов.
Профессиональный бухгалтер обязан соблюдать следующие основные принципы поведения.
· Честность - профессиональный бухгалтер должен действовать открыто и честно во всех профессиональных и деловых взаимоотношениях. Принцип честности также предполагает честное ведение дел и правдивость.
· Объективность - профессиональный бухгалтер не должен допускать, чтобы предвзятость, конфликт интересов либо другие лица влияли на объективность его профессиональных суждений.
· Профессиональная компетентность и должная тщательность - профессиональный бухгалтер обязан постоянно поддерживать свои знания и навыки на уровне, обеспечивающем предоставление клиентам или работодателям квалифицированных профессиональных услуг, основанных на новейших достижениях практики и современном законодательстве. При оказании профессиональных услуг профессиональный бухгалтер должен действовать с должным усердием и в соответствии с применимыми техническими и профессиональными стандартами.
· Конфиденциальность. Бухгалтер не должен раскрывать эту информацию третьим лицам, не обладающим соответствующими полномочиями, за исключением случаев, когда профессиональный бухгалтер имеет законное, профессиональное право либо обязанность по раскрытию такой информации. Конфиденциальная информация, полученная в результате профессиональных или деловых отношений, не должна использоваться профессиональным бухгалтером для получения им или третьими лицами каких-либо преимуществ. Профессиональный бухгалтер должен соблюдать конфиденциальность даже вне своей профессиональной среды. Профессиональный бухгалтер должен помнить о возможности неумышленного разглашения информации, особенно в условиях поддержания длительных связей с деловыми партнерами либо их близкими родственниками или членами семьи. Необходимость соблюдения принципа конфиденциальности сохраняется даже после окончания отношений между профессиональным бухгалтером и клиентом или работодателем.
· Профессиональность поведения. Профессиональный бухгалтер должен соблюдать соответствующие законы и нормативные акты и избегать любых действий, которые дискредитируют или могут дискредитировать профессию либо являются действиями, которые разумное и хорошо осведомленное стороннее лицо, обладающее всей необходимой информацией, расценит как оказывающие отрицательное влияние на хорошую репутацию профессии.
При предложении и продвижении своей кандидатуры и услуг профессиональный бухгалтер не должен дискредитировать профессию. Профессиональный бухгалтер должен быть честным и правдивым и не должен:
делать заявления о преувеличенном качестве услуг, которые он может предоставить, своей квалификации и приобретенном опыте;
давать пренебрежительные отзывы о работе других профессиональных бухгалтеров или проводить необоснованные сравнения своей работы с работой других бухгалтеров.
Важнейшими функциями бухгалтерского учета на предприятии являются следующие.
· Функция контроля за процессом производства и за реализацией продукции невозможна без информации, поставляемой бухгалтерским учетом. Данная функция осуществляется в трех видах:
1) предварительный контроль;
2) текущий контроль;
3) последующий контроль.
· Функция обеспечения сохранности ценностей достигается путем использования развернутого плана счетов, который охватывает все аспекты движения и хранения материальных ценностей и денежных средств. Важнейшим методом обеспечения сохранности является - инвентаризация.
· Информационная функция достигается непрерывностью и документированностью всех процессов, отражаемых в бухгалтерском учете.
· Функция обратной связи реализуется путем налаженного сбора и анализа информации о хозяйственных средствах и хозяйственных процессах. Результаты этого анализа оперативно передаются в необходимые инстанции для принятия решений. Используя обратную связь с помощью бухгалтерской информации, отражающей фактические значения показателей, осуществляют контроль за выполнением плановых показателей, стандартов, норм и нормативов, смет, соблюдение экономического использования всех видов ресурсов, устанавливают различные недостатки, выявляют резервы производства и степень их мобилизации и использования.
· Аналитическая функция позволяет оценить рациональность использования материальных, трудовых и денежных ресурсов предприятия, эффективность инвестиции и кредитной политики.
Основные требования к ведению бухгалтерского учета сформулированы в ст. 8 ФЗ-129 «О бухгалтерском учете».
. Бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций организаций ведется в валюте Российской Федерации, производится в рублях.
. Имущество, являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.
. Бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке, установленном законодательством Российской Федерации.
. Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций путем двойной записи на взаимосвязанных счетах бухгалтерского учета, включенных в рабочий план счетов бухгалтерского учета. Данные аналитического учета должны соответствовать оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.
. Все хозяйственные операции и результаты инвентаризации подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета без каких-либо пропусков или изъятий.
. В бухгалтерском учете организаций текущие затраты на производство продукции и капитальные вложения учитываются раздельно.
В соответствии со ст. 15.11 «Грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности» Кодекса РФ об административных правонарушениях от 30.12.2001 г. № 195-ФЗ (в ред. от 30.07.2010) грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двух тысяч до трех тысяч рублей. Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности понимается искажение:
- сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;
- любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.
Под искажением в значении данной статьи следует понимать:
- неприменение правил бухгалтерского учета;
- отражение в бухгалтерской или налоговой отчетности заведомо неправильных, недостоверных данных.
К грубому нарушению правил ведения бухгалтерского учета также приравниваются нарушения порядка и сроков хранения учетных документов.[1,2,3,4]
Сегодня положение дел в бухгалтерской профессии схоже с состоянием многих других областей экономической деятельности. Экономика переходного периода привела как к отрицательным, так и к положительным изменениям. Большой урон бухгалтерскому учету нанесло также введение налогового учета. Бухгалтеры сейчас часто выстраивают учет с оглядкой на налоговиков, а иногда и вовсе поступаются требованиями нормативных документов по бухгалтерскому учету для того, чтобы не вести два разных учета, либо руководствуются комментариями налоговиков о порядке отражения операций в учете.
Но в последние годы появились настоящие бухгалтеры, истинные профессионалы, которые владеют нормативной базой, а когда это необходимо, вырабатывают профессиональное суждение, ориентируясь на МСФО или опыт других компаний.[5]
Одной из явных проблем современного бухгалтерского учета является увязка положений отдельных нормативных актов, издаваемых Министерством финансов РФ. Действительно, развитие любой системы, в том числе и системы нормотворчества, предполагает наличие определенного периода достижения единообразия, однако сложившаяся в России ситуация порождает ряд непреодолимых противоречий.
В настоящее время с достаточной степенью уверенности можно определить ряд приоритетных направлений развития современного финансового учета:
) разработка и утверждение новых национальных стандартов бухгалтерского учета (положений по бухгалтерскому учету);
) создание методологических предпосылок для интеграции систем финансового, управленческого и налогового учета;
) создание инфраструктуры, обеспечивающей использование международных стандартов финансовой отчетности в регулировании бухгалтерского учета и отчетности и непосредственно хозяйствующими субъектами, в первую очередь при составлении консолидированной финансовой отчетности.
В июле 2004 года Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу получила одобрение Министерства финансов РФ, и в соответствии с планом мероприятий в настоящее время ведется работа по ее реализации. Предполагается постепенная передача функций по принятию бухгалтерских стандартов и иных нормативных документов профессиональным сообществам. Следует обратить внимание: именно постепенная, т.к. это является принципиальным с точки зрения менталитета российского бухгалтера. Мы прекрасно осознаем, что прежде чем одно из профессиональных сообществ будет признано авторитетным именно в бухгалтерской среде, бухгалтер будет ожидать признания его действий правомерными со стороны органов исполнительной власти и судебной системы.
Одним из важных направлений развития бухгалтерского учета Концепция определяет совершенствование подготовки и повышения квалификации кадров. Наиболее сложным вопросом в рамках данного процесса является выработка навыков профессионального суждения при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости (существенности) фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета, отчетности и аудита. Термин «профессиональное суждение», пришедший к нам из бухгалтерии, построенной по Международным стандартам финансовой отчетности (МСФО), вызывает порой недоумение, иногда иронию, часто недоверие со стороны как бухгалтеров, так и руководителей. Однако главным фактором, сдерживающим развитие навыков профессионального суждения бухгалтера (имеется в виду главный бухгалтер организации), как ни странно, является несовершенство программных продуктов, предлагаемых сегодня бухгалтерии, и дороговизна их адаптации к учетной политике организации. Достаточно сложно обвинить в несамостоятельности специалиста, который не имеет финансовых источников для реализации своего профессионального суждения в рамках подготовки индивидуальной бухгалтерской отчетности.
На российских предприятиях, успешно внедривших МСФО, бухгалтеры выделяют два основных типа трудностей, с которыми им приходится сталкиваться: системные и учетные. При этом российские специалисты единодушны - наибольшие проблемы в работе вызывает первая группа.
Главная системная трудность заключается в том, что бухгалтеру для получения необходимой для МСФО-отчетности информации надо постоянно взаимодействовать с разными службами. Причем на крупном предприятии это могут быть подразделения, о существовании которых знают только сотрудники бухгалтерии, начисляющие заработную плату. Бухгалтеру нужно регулярно запрашивать у специалистов этих подразделений разноплановую техническую информацию о характеристиках и свойствах применяемого производственного оборудования или выпускаемой продукции, юридических аспектах взаимоотношений с поставщиками и клиентами предприятия и т.д. Эти сведения необходимы бухгалтеру для того, чтобы уяснить экономическую природу процессов, происходящих на предприятии, увидеть основные риски.
Между тем для специалистов отделов и служб, куда обращается бухгалтер, необходимость предоставления запрашиваемых данных является малоприятной неожиданностью. И если с их нежеланием обременять себя дополнительными обязанностями удается справиться путем подключения административного ресурса, то добиться получения необходимой информации, как правило, оказывается сложнее. В ответ на запросы зачастую поступают сырые данные, которые носят сугубо технический характер. Для их надлежащей оценки надо быть специалистом в области сопромата или здравоохранения (список специальных познаний зависит лишь от отрасли, в которой работает предприятие). При этом важно понимать, что даже если бы бухгалтер обладал необходимыми познаниями, относящимися к другой профессии, это не решило бы его проблему. Потому что для надлежащего документального закрепления принятых на основе полученных сведений учетных решений бухгалтеру нужно обеспечить наличие аудиторского следа, предполагающего четкое разграничение ответственности за сделанные выводы. Поэтому соответствующие выводы и пояснения должны содержаться в материалах, которые поступают из отделов и служб за подписью ответственных специалистов.
В таких обстоятельствах, для того чтобы получить пригодную для подготовки МСФО-отчетности информацию, бухгалтер должен четко знать, чего он хочет, и уметь добиться ее предоставления путем формулирования исчерпывающих и аргументированных запросов.
Учетные трудности - эта группа трудностей обычно не приводит к необходимости перестраивать систему формирования управленческой информации на предприятии. Однако следует иметь в виду, что на решение вопросов этой группы уходит значительное время.
Наиболее часто в числе учетных трудностей специалисты называют:
• необходимость получения различных оценок с привлечением независимых оценщиков или иных экспертов;
• формирование суждений и оценок руководства предприятия по тем объектам учета, в отношении которых имеется неопределенность;
• создание учетной политики предприятия в случаях, когда стандарты позволяют использовать более одного подхода;
• разрешение ситуаций, когда объекты учета в МСФО не имеют аналогов в национальной практике.
Как видно, из перечисленных проблем лишь последние две с натяжкой можно признать внутренними учетными вопросами, которые могли бы быть разрешены внутри бухгалтерской службы. Однако на практике, с учетом экономических последствий сделанного выбора для предприятия, бухгалтеру приходится и по этим, казалось бы, сугубо учетным вопросам проводить консультации с руководством, поясняя имеющиеся в МСФО варианты учета и последствия принятия того или иного подхода.
Даже поверхностный анализ приведенных выше трудностей показывает, что природа учетной функции претерпела существенные изменения. Учет стал управленческой дисциплиной, предполагающей активное и постоянное взаимодействие тех, кто им занимается, с другими управленцами. Какую же роль в этом процессе играет профессиональное суждение? Связано ли оно с перечисленными трудностями?
Чтобы ответить на эти вопросы, нужно дать определение профессионального суждения:
• процесс квалифицированного выбора варианта действий с последующим обоснованием и доведением до пользователей в пригодной для использования форме;
• результат этого процесса.
Формирование профессионального суждения необходимое условие деятельности специалиста по МСФО на всех этапах подготовки финансовой отчетности: от формирования учетной политики до решения повседневных учетных задач и подготовки отчетов.
Сегодня приходится констатировать: главная причина трудностей при переходе на МСФО заключается в том, что бухгалтеры в подавляющей массе оказались не готовы к тому, чтобы переквалифицироваться в управляющих.
Неготовность к новым реалиям продемонстрировал как бухгалтерский корпус, так и система профессиональной подготовки финансовых специалистов. Причем это не только российское упущение: с введением МСФО в ЕС (особенно в странах континентальной Европы, где учет традиционно велся по правилам, а не по принципам) финансисты и те, кто занимается их переподготовкой, столкнулись с аналогичными трудностями.
Каковы же возможные пути исправления ситуации? Чтобы понять, как помочь практикующим специалистам освоить новые навыки, проанализируем природу проблем, которые они испытывают. На всех этапах формирования профессионального суждения бухгалтеры испытывают следующие трудности:
• увидеть возможность выбора;
• сделать выбор;
• быть готовым к ответственности за сделанный выбор (психологически, морально, юридически);
• обосновать (отстоять) сделанный выбор;
• донести информацию о сделанном выборе в доступной для пользователя форме.
Профессиональное суждение начинается с принятия решения. А принятие решения - это всегда выбор. И, пожалуй, главная рекомендация специалисту, обремененному необходимостью принятия решений, заключается в твердом усвоении простой аксиомы - выбор есть всегда. Только в этом случае у специалиста появляется шанс этот выбор разглядеть, а в конечном итоге - сделать. Усвоить эту аксиому, оказывается, непросто.
Каждый, кто работает с МСФО, неизбежно сталкивается с этим вопросом: Ясно, как учитывать, но вот как обосновать? Международные стандарты написаны с учетом интересов пользователей и требуют от составителей отчетности обосновывать все учетные решения. В ранних методических документах Центробанка по МСФО вместо термина «профессиональное суждение» в ходу даже было «обоснованное суждение». Таким образом регулятор подчеркивал, что он ожидает от банков - составителей отчетности обоснований по представленным в ней показателям. Сегодня важность обоснования понятна всем, и на повестке дня стоит вопрос технологии этого процесса. Как сделать так, чтобы обоснования были исчерпывающими и убедительными?
К счастью, объективные критерии надлежащего аргументирования давно разработаны прикладной логикой, и соответствующие навыки вполне поддаются усвоению. В западных юридических вузах сегодня преподается практический метод аргументирования, известный под аббревиатурой IRAC (от англ. issue-rule-applicability-conclusion - вопрос-правило-применимость-вывод). Суть метода заключается в том, что любой вопрос, нуждающийся в обосновании, разбивается на подвопросы, на каждый из которых возможен только ответ «да» или «нет». Затем по каждому такому подвопросу формулируется правильный ответ со ссылкой на нормативную базу. Последовательность действий обозначена в самом названии метода:
• формулируем вопрос, предполагающий ответ «да/нет»;
• приводим ссылку на нормативную базу;
• показываем, почему именно эта ссылка применима к данной ситуации;
• завершаем формулировкой правильного ответа.
Предлагаемый метод давно зарекомендовал себя на Западе, так как позволяет наглядно и с опорой на аппарат формальной логики добиться ответа на самый главный вопрос любого обоснования - «Почему?» Если технология соблюдена, то излагаемые доводы принимаются как надлежащее обоснование даже в западных судах, а не только на собраниях акционеров.
Профессиональное суждение - это не интуиция, а аргументы, основанные на конкретных фактах хозяйственной деятельности и требованиях МСФО. Начинающие специалисты любят козырять своим профессиональным суждением, которое обычно ничем не подкреплено, кроме собственного мнения. Однако опыт показывает, что прохождение аудиторской проверки расставляет все точки над i. Бухгалтерский учет не является точной наукой, имеющей в каждом случае только одно верное решение. Но специалист должен быть на 100% уверен в своих выводах, потому что ему нужно убедить руководство, аудиторский комитет и аудиторов в правильности отражения операций.
Для подтверждения профессионального суждения нужно предоставить формализованные описания процесса сбора информации, необходимой для вынесения суждения, и предпосылок. Хорошо задокументированный процесс сбора релевантной для оценки информации, а также его результаты могут значительно облегчить аудиторам его независимую оценку. Наиболее распространенные случаи профессиональных суждений, нуждающихся в доказательстве, - это планы и намерения менеджмента, справедливая стоимость и оценка будущих денежных потоков. Планы и намерения менеджмента могут быть обоснованы утвержденными бюджетами и планами получения доходов, маркетинговыми исследованиями, протоколами заседаний совета директоров и т.п. При оценке будущих денежных потоков обычно требуется показать соотнесенность информации с историческими данными. Аудиторы также будут изучать события после отчетной даты, чтобы убедиться, что тренд показан правильно. Наверное, самый сложный случай - это доказательство правильности определения справедливой стоимости, так как в некоторых ситуациях потребуется привлечение профессиональных оценщиков.
Профессиональное суждение - это мнение, добросовестно высказанное профессиональным бухгалтером о хозяйственной ситуации и полезное, как для ее описания, так и для принятия действенных управленческих решений.
· Мнение профессионального бухгалтера. В условиях рыночной экономики - это именно то, что он думает, а не то, что за него кто-то думает.
· Добросовестное высказывание (суждение) - это мнение, выработанное бухгалтером и основанное на его убеждениях, представлениях и его вере, которое должно быть достоверным и добросовестно сформулированным.
В первом случае речь идет о том, что точность бухгалтерских данных должна быть приемлемой для принятия управленческих решений, а во втором - что убеждения бухгалтера должны быть искренними, а никак не ориентированными на выгоду кого-нибудь из участников хозяйственного процесса. Отсюда, достоверность - это категория теоретическая, а добросовестность - моральная.
Закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 №129-ФЗ включил, в частности, п. 4 ст. 13, в котором говорится, что в пояснительной записке «должно сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты деятельности организации, с соответствующим обоснованием. В противном случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение от их выполнения и признается нарушением законодательства Российской Федерации о бухгалтерском учете». Из этого следует, что главный бухгалтер, опираясь на свое профессиональное мнение, не только может, но и должен, если считает правильным, отступить от требований нормативных документов и поступить добросовестно, т.е. правильно, верно отразить финансовое положение своей организации, а совсем не так, как того требуют нормативные документы. Однако в этом случае совершенно необходимо, чтобы эта добросовестность обеспечила достоверность бухгалтерских данных.
· Хозяйственная ситуация. Разочарование в нормативных документах вызвано тем, что нельзя для всего разнообразия хозяйственных ситуаций и практических случаев принять единый шаблон. Так, против нормативного регулирования бухгалтерского учета и против стандартов на Западе выдвигается множество возражений.
Отказ бухгалтеров от нормативного регулирования превращает их в думающих специалистов. И ключом к этому должно стать профессиональное мнение, под которым надо понимать умение бухгалтера достоверно и добросовестно описывать и отражать финансовое положение своей организации.
Больше всего настораживает то, что практически все ПБУ, устанавливающие порядок учета, содержат порядок оценки полученных активов. И даже ПБУ 13 «Учет государственной помощи», имеющее точки соприкосновения с нормами государственного контроля использования бюджетных средств, указывает на то, что в целях финансового учета неденежные активы оцениваются исходя из тех цен, по которым сама организация в сравнимых обстоятельствах обычно устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов.
Могут ли быть применены правила ПБУ 6/01 «Учет основных средств», ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и др. к оценке неденежных активов, полученных взаем? Несколько лет назад, посчитали бы вправе творчески подойти к текстам действующих бухгалтерских стандартов и распространить их нормы на аналогичные ситуации. Однако российский бухгалтер достаточно четко сориентирован на буквальное прочтение положений нормативных актов, этому способствовали и судебная практика, и высказывания специалистов Министерства финансов РФ и Федеральной налоговой службы. А в названных ПБУ рассмотрены ситуации приобретения активов за плату, получения их в уставный капитал, получения на безвозмездной основе. Особняком в каждом из стандартов представлено правило оценки активов, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. На первый взгляд это наиболее близко к активам, полученным взаем. Однако при более жестком сопоставлении формулировок можно убедиться: это принципиально разные позиции, поскольку при возврате займа речь не идет об оплате.
Наименее рискованным сегодня представляется ввести в приказ об учетной политике порядок оценки неденежных активов, полученных по договору займа, воспользовавшись правом, предоставляемым ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации». Наиболее логичной будет оценка активов по ценам, которые организация обычно устанавливает в отношении таких же или аналогичных активов при сравнимых обстоятельствах. Бухгалтеры обычно дополняют: по ценам возможного приобретения, по текущим рыночным ценам и др. Специфичным для данной ситуации будет то, что организация-заемщик только предполагает, по каким ценам впоследствии будут приобретены такие же или аналогичные активы для возврата займа. Ценовые изменения за период пользования займом могут быть существенными, причем возможно как удорожание, так и удешевление. Как следует учесть разницы в цене полученных и возвращаемых активов? Можно ли признать их составляющими прочих затрат по обслуживанию займов?
Логика подсказывает - да, можно. Но формальное изучение текста ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» заставляет усомниться, поскольку в нем речь идет об учете дополнительных затрат, непосредственно связанных с получением займов (п.19 ПБУ 15), а мы рассматриваем затраты, непосредственно связанные с возвратом займов. Как быть? Вразумительного ответа, который можно рассматривать как подтверждение действий практикующего (и рискующего) бухгалтера пока нет. Вот почему можно устанавливать свой подход приказом об учетной политике. Более уместным будет выдержать общий подход и признать их прочими доходами либо расходами, однако возможны и другие точки зрения.
Практически все сказанное выше подтверждает необходимость повышения самостоятельности бухгалтера в установлении правил бухгалтерского учета в рамках каждого хозяйствующего субъекта. Самостоятельность предполагает, во-первых, необходимый уровень профессиональной подготовки, во-вторых, способность к критическому и творческому изучению новой информации. С каждым днем возрастает число бухгалтеров, которые признают возможность самоподготовки. Этому способствуют всевозрастающие возможности известных информационно-справочных систем, делающих доступным весь объем нормативных актов и судебной практики, а также увеличение количества бухгалтерских форумов на сайтах Интернета, на которых любой заинтересованный специалист может как высказать собственное мнение, так и запросить помощь коллег. Увеличение объема условно-бесплатной информации следует рассматривать как основное условие непрерывного самостоятельного повышения квалификации. В платном секторе должны быть сохранены в основном направления, связанные с принципиальными изменениями в организации финансового учета, в настоящее время к ним должно быть отнесено изучение основ МСФО.[6,7]