До этого речь шла о затратах вообще, об их всевозможных классификациях. Однако умение классифицировать затраты должно быть тесно связанно с умением вести учет этих затрат, дабы вести систематический контроль издержек производства с целью получения информации о рентабельности действующего предприятия. Для осуществления такого рода контроля необходимой является информация о затратах по местам их использования, по видам продукции и, наконец, по предприятию в целом. Такие данные возможно получить лишь при наличии технологических карт производства продукции, технически обоснованных норм затрат на производство, оснащения производства измерительной аппаратурой, организацией технического контроля за качеством выпускаемой продукции, по которым затраты должны учитываться обособленно, разработки номенклатуры статей затрат для учета расходов на производство, определении методов учета косвенных затрат по видам выпускаемой продукции, а также между готовой продукцией и незавершенным производством. Все это должно быть зафиксировано в технологической документации, в рекомендациях по учету затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, в должностных инструкциях работников аппарата управления и бухгалтерии, в документах по финансовой политике предприятия. Только предварительное решение вышеназванных вопросов позволяет организовать обоснованный учет затрат на производство и выявить реальный финансовый результат деятельности любого предприятия.
В учете затрат формируется основная информация для повседневных нужд аппарата управления. Поэтому именно он занимает центральное место в системе управленческого учета предприятия.
Т. к. основной целью действия любого коммерческого предприятия является прибыль, определяемая, как правило, разницей между доходом от реализации и издержками, с которой государство взимает налог, то, и это очевидно, государство строго регламентирует тот перечень затрат и уровень расходов, включаемых в состав себестоимости продукции, дабы предприниматель не занижал тот уровень прибыли, которую он получает и с которой платит налоги. Следовательно, прежде чем рассматривать, каким образом осуществляется учет затрат на производство продукции и калькулирование себестоимости произведенной продукции, нужно рассмотреть какие затраты относятся на себестоимость продукции.
Состав затрат, которые предприятия могут включать в себестоимость, определяются «Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов учитываемых при налогообложении прибыли», утвержденным постановлением правительства Российской Федерации от 5 августа 1992 г. №552. В Положении дан подробный перечень затрат на производство, составляющих себестоимость продукции. Перечислять их здесь полностью здесь нет возможности, да и необходимости. Тем более что с течением времени в этот перечень вносятся определенные уточнения. Для руководства в работе бухгалтеру всегда необходимо иметь под рукой Положение о составе затрат на производство, включаемых в себестоимость продукции. Тем не менее, чтобы понять порядок учета себестоимости необходимо рассмотреть принципы ее формирования и основные виды входящих в нее затрат.
В соответствии с Положением о составе затрат в себестоимость продукции включаются:
1. Затраты на подготовку и освоение производства. К ним относятся два вида затрат: первый – затраты по подготовительным работам в добывающих отраслях, например, доразведке месторождений, очистке территорий, устройству временных подъездных путей и дорог; второй – затраты на освоение новых предприятий, цехов, агрегатов, например, расходы на комплексное опробование под нагрузкой всего оборудования с пробным выпуском предусмотренной продукции. Затраты на подготовку и освоение производства новых видов продукции серийного и массового производства, новых технологических процессов, индивидуальное опробование отдельных видов машин и комплексное опробование оборудования, возмещаемые за счет внебюджетных фондов финансирования НИОКР, в себестоимость продукции не относятся.
2. Затраты, непосредственно связанные с производством продукции, обусловленные технологией и организацией производства, включая расходы на контроль производственных процессов и качества выпускаемой продукции.
3. Затраты некапитального характера по совершенствованию технологии и организации производства, улучшению качества выпускаемой продукции, повышению ее надежности, долговечности, осуществляемые в ходе производственного процесса.
4. Затраты, связанные с изобретательством и реализацией (опытно-экспериментальными работами, изготовлением моделей и образцов, организацией выставок, смотров, конкурсов, выплатой авторских вознаграждений).
5. Затраты по обслуживанию производственного процесса, в частности, по обеспечению производства материалами, топливом, энергией, инструментами; по поддержанию основных фондов в рабочем состоянии; расходы по выполнению санитарно-гигиенических требований, чистоты и порядка на предприятии, пожарной и сторожевой охраны.
6. Затраты по обеспечению нормальных условий труда и технике безопасности, например, устройство и содержание ограждений машин, люков, отверстий, сигнализации, дезинфекционных камер, умывальников, душевых, бань, прачечных на производстве, обеспечение защитными устройствами, спецодеждой, спецобувью, спецпитанием; устройство сушилок, раздевалок, шкафчиков для спецодежды, приобретение справочников, плакатов, организация лекций по технике безопасности.
7. Текущие затраты по содержанию и эксплуатации фондов природоохранного значения (очистных сооружений, золоуловителей, фильтров, очистке сточных вод), платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду. Платежи за выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду сверх установленных норм уплачиваются за счет прибыли, остающейся в распоряжении у предприятия, т.е. не включаются в себестоимость произведенной продукции.
8. Затраты, связанные с управлением производством, в частности, с содержанием аппарата управления, транспортным обслуживанием деятельности работников управления, включая компенсации за использование личного легкового автотранспорта, расходы на командировки, связанные с производственной деятельностью, расходы по содержанию вычислительных центров, узлов связи, средств сигнализации; оплата консультационных и аудиторских услуг, оплата услуг банка по выдаче заработной платы работникам. К этой же группе затрат относятся и представительские расходы, связанные с коммерческой деятельностью предприятия, в частности, проведению приемов представителей других предприятий, посещению культурно-зрелищных мероприятий, оплаты услуг переводчиков со стороны; расходы по проведению заседаний Совета (правления) предприятия и его ревизионной комиссии.
9. Затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, в частности, выплата работникам предприятия средней заработной платы за время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации и переподготовки кадров, оплата учебных отпусков лицам, успешно обучающимся в вечерних и заочных вузах, средних специальных учебных заведениях; выплата стипендий, плата за обучение по договорам.
10. Выплаты, предусмотренные законодательством о труде за непроработанное на производстве время (неявочное время) как оплата очередных отпусков, оплата льготных часов подростков, перерывов в работе матерей для кормления ребенка, время выполнения государственных обязанностей и т. п.
11. Отчисление на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение, в фонд занятости, на обязательное медицинское страхование; платежи по обязательному страхованию имущества предприятия, учитываемого в составе производственных фондов.
12. Платежи за кредиты банков в пределах процентной ставки, установленной законодательством, и оплата по кредитам поставщиков за приобретенные товароматериальные ценности, работы, услуги, оплата услуг банков по факторинговым операциям. Проценты по другим видам ссуд, сверх установленных ставок, по просроченным и отсроченным ссудам относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, и не включаются в себестоимость произведенной продукции.
13. Затраты по сбыту продукции: упаковке, хранению, транспортировке до станции отправления, погрузке в транспортные средства, если они не возмещаются покупателем сверх цены на продукцию; расходы по рекламе, включая расходы по участию в выставках, ярмарках, а также стоимость бесплатно переданных им образцов продукции.
14. Амортизационные отчисления, износ нематериальных активов, включая плату за государственную регистрацию предприятия, брокерское место на бирже.
15. Затраты, связанные с использованием природного сырья в части затрат на рекультивацию земель, платы за древесину, отпускаемую на корню, плата за воду, забираемую промышленными предприятиями из водохозяйственных систем в пределах установленных лимитов.
16. Затраты, связанные с содержанием помещений, передаваемых бесплатно предприятиям общественного питания, обслуживающим трудовые коллективы, включая амортизацию, расходы на ремонт, освещение, отопление, водоснабжение, электроснабжение и топливо для приготовления пищи.
17. Налоги, сборы, платежи и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с законодательством.
18. В фактическую себестоимость включаются также компенсационные расходы (затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание продукции; пособия выплачиваемые работникам в связи с потерей трудоспособности – из-за производственных травм и присужденные судом; выплаты работникам, высвобожденным с предприятий в связи с сокращением численности и штатов). В фактическую себестоимость относятся также непроизводственные расходы, в частности, потери от брака, потери от простоев по внутрипроизводственным причинам.
Таков общий перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции. Для исчисления себестоимости продукции все затраты классифицируются по многим признакам. Эта классификация была уже приведена выше, сейчас же необходимо дополнить ее изложением содержания конкретных элементов и статей затрат.
Т. к. перечень затрат включаемых в их классификацию по экономическим элементам является обязательным для всех предприятий России, то бухгалтер обязан знать какие затраты к каждому из пяти, предложенных выше, элементов. Содержание конкретных элементов затрат установлено положением о составе затрат. Хотя каждый элемент составляет группу однородных расходов, он включает общий перечень затрат, относящихся к каждому из них. Рассмотрим основные их особенности.
I.) К материальным затратам относится стоимость:
1. Сырья и материалов, приобретаемых со стороны, из которых вырабатывается продукция или которые используются для обеспечения нормального технологического процесса, на другие производственные цели и упаковку продукции.
2. Покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, используемых в изготовлении продукции.
3. Работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производством своего предприятия, не относящихся к основному виду деятельности.
4. Природного сырья (плата за воду, за древесину на корню и т. п.).
5. Топлива вех видов, приобретенного со стороны и использованного на производственные цели.
6. Покупной энергии всех видов и вырабатываемой самим предприятием, использованной на производственные нужды.
7. Потерь от недостач по поступившим материальным ресурсам в пределах норм естественной убыли.
8. Тары и упаковки, полученных от поставщиков с материальными ресурсами, за вычетом из стоимости покупной тары стоимости этой тары и упаковки по цене ее возможного использования, если цены на тару и упаковку установлены сверх цены на приобретаемые материальные ресурсы, или из стоимости приобретенных ресурсов.
При определении материальных затрат важное значение имеет оценка использованных материальных ресурсов. Использованные материальные ресурсы включаются в себестоимость продукции по ценам их приобретения (без налога на добавленную стоимость), с учетом надбавок, комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и сбытовым предприятиям, стоимости услуг товарной биржи, включая брокерские услуги, таможенных пошлин, платы за транспортировку, хранение и доставку, осуществляемые сторонними организациями. Затраты по доставке материальных ресурсов своим транспортом определяются по соответствующим элементам затрат (по принадлежности).
Из затрат на материальные ресурсы, включаемых в себестоимость продукции, вычитается стоимость возвратных отходов.
II.) В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются:
1. Оплата труда по сдельным расценкам, тарифным ставкам и должностным окладам, выплаты стимулирующего характера по положениям о системе оплаты труда (надбавки к тарифным ставкам и окладам, премии и вознаграждения по итогам работы за год); выплаты компенсирующего характера за работу в ночное время, за работу в тяжелых и вредных условиях труда, совмещение профессий.
2. Оплата очередных и дополнительных отпусков, компенсации за неиспользованный отпуск, льготных часов подростков, перерывов в работе кормящих матерей, выполнения государственных обязанностей: выплаты работникам, высвобожденным в связи с реорганизацией предприятия и сокращения штатов; выплаты единовременных вознаграждений за выслугу лет, по районным коэффициентам; оплата за время вынужденного прогула; оплата отпусков обучающихся по вечерней и заочной формам.
3. Стоимость продукции выдаваемой работникам предприятия в качестве оплаты труда.
4. Суммы, начисленные за выполненную работу лицам, привлеченным для работы на предприятии по договорам с государственными организациями, как выданные этим лицам, так и перечисленные государственным организациям; оплата труда работников, не состоящих в штате предприятия, за выполнение ими работ по заключенным договорам (включая договор подряда), если расчеты за выполненную работу производятся непосредственно сами предприятием, и другие выплаты, включаемые в фонд оплаты труда, кроме выплат за счет прибыли, остающейся в распоряжении у предприятия, и других целевых поступлений.
III.) В элемент «Отчисления на социальные нужды» включаются отчисления по установленным законом нормам органам социального страхования, Пенсионного фонда, фонда занятости, обязательного медицинского страхования с суммы затрат на оплату труда, включаемых в себестоимость произведенной продукции (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).
IV.) В элементе «Амортизация основных фондов» отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление производственных фондов, исчисленная в установленном законом порядке, исходя из балансовой стоимости объектов и действующих норм амортизации. Предприятия, действующие на условиях аренды, отражают амортизационные отчисления, как по собственным, так и по арендованным основным средствам.
V.) К элементу «Прочие затраты» Относятся налоги, сборы, отчисления в специальные внебюджетные фонды, платежи за предельно допустимые сбросы (выбросы) загрязняющих веществ; платежи по обязательному страхованию имущества предприятия, учитываемого в составе производственных фондов; вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения; платежи по кредитам банков в пределах ставок, установленных законодательством; оплаты работ по сертификации продукции; затраты на командировки; плата сторонним организациям за несение пожарной и охранной службы; за подготовку и переподготовку кадров; затраты на гарантийный ремонт и послегарантийное обслуживание продукции; износ по нематериальным активам и другие расходы, не относящиеся к другим элементам затрат.