При использовании в производственном процессе в качестве средств труда основные средства изнашиваются и постепенно теряют свою стоимость. Постепенно теряемая стоимость ОС по мере их износа переносится на себестоимость изготовленной продукции.
Возмещение износа ОС в стоимостном выражении, заключающееся в постепенном переносе части стоимости ОС на себестоимость выпускаемой продукции (в торговых организациях – на расходы на продажу), называется амортизацией.
Порядок и способы начисления амортизации ОС регламентируется нормами ПБУ 6/01 «Учет ОС».
Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо его списания с бухгалтерского учета.
Начисление амортизации осуществляется в течение срока полезного использования объекта ОС.
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта ОС приносит экономические выгоды (доход) организации.
Организации могут самостоятельно определять срок полезного использования ОС исходя из тех или иных условий.
Согласно ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта ОС определяется организацией при принятии его к бухгалтерскому учету на основании:
· ожидаемого срока использования этого объекта ОС в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
· ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации, естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
· нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды п. 20 ПБУ 6/01).
Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ) в натуральном выражении, ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
В течение срока полезного использования объекта ОС начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок не более 3-х месяцев, а также в период восстановления объекта (капитального ремонта), продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Амортизация по объектам ОС начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражаются в бухгалтерском учете того отчетного периода, к которому они относятся.
Для целей бухгалтерского учета установлены следующие способы начисления амортизации ОС:
· линейный способ;
· способ уменьшаемого остатка;
· способ списания по сумме чисел лет срока полезного использования;
· способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Выбранный способ начисления амортизации по группе однородных объектов ОС применяется в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Кроме того, по 2-м объектам одного вида, приобретенным в одно время, не могут использовать два разных способа начисления амортизации.
Для каждого объекта ОС организация должна использовать только один из способов начисления амортизации, которые определяется в момент принятия его на учет и не меняется в течение всего срока полезного использования или до его выбытия.
Способ начисления амортизации объектов ОС устанавливается организацией самостоятельно и отражается в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета.
Начисление амортизации по объекту ОС прекращается с 1-го числа месяца полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости объекта ОС и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
При линейном способе амортизация начисляется равными долями в течение всего срока работы основных средств до полного перенесения их стоимости на счета затрат. При использовании линейного способа годовые и ежемесячные суммы амортизационных отчислений в течение всего срока полезного использования объекта ОС остаются неизменными.
Пример 8. Первоначальная стоимость объекта ОС составляет 120 000 руб. Срок полезного использования - 5, или 60 мес.
Годовая норма амортизации будет равно 20% (100%: 5 лет). Годовая сумма амортизационных отчислений будет равна произведению первоначальной стоимости объекта на исчисленную годовую норму амортизации: (120 000 руб. * 20%) = 24 000 руб. Ежемесячная сумма амортизационных отчислений в течение всего его срока полезного использования объекта ОС составит 2000 руб. (24 000 руб.: 12 мес.) или (120 000 руб.: 60 мес.).
Расчет суммы амортизационных отчислений по годам
| Год эксплуатации ОС | Годовая сумма амортизационных отчислений | Сумма накопленной амортизации, руб | Остаточная стоимость ОС, руб |
| Первый | 120 000 * 20% = 24 000 | 24 000 | 96 000 |
| Второй | 120 000 * 20% = 24 000 | 48 000 | 72 000 |
| Третий | 120 000 * 20% = 24 000 | 72 000 | 48 000 |
| Четвертый | 120 000 * 20% = 24 000 | 96 000 | 24 000 |
| Пятый | 120 000 * 20% = 24 000 | 120 000 | - |
При способе уменьшаемого остатка годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта ОС на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициент не выше 3, установленного организацией.
Пример 9. Первоначальная стоимость объекта ОС составляет 120 000 руб. Срок полезного использования - 5, или 60 мес. Коэффициент ускорения 2.
Норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования объекта, составляет 20% (100 %: 5 лет). При начислении амортизации способом уменьшаемого остатка с удвоенной нормой списания годовая норма амортизации составит 40% (20% * 2). Эта фиксированная норма – 40% - должна относиться к остаточной стоимости объекта ОС в конце каждого года, кроме последнего года эксплуатации.
В первый год эксплуатации годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости, сформированной при снятии объекта к учету. Во второй год эксплуатации амортизация начисляется в размере 40% остаточной стоимости, т.е. разницы между первоначальной стоимостью объекта и суммой амортизации, начисленной за 1-й год и т.д.
В последний год эксплуатации годовая сумма отчислений исчисляется по остатку:
Расчет сумм амортизационных исчислений по годам
| Год эксплуатации ОС | Годовая сумма амортизационных отчислений, руб. | Сумма накопленной амортизации, руб. | Остаточная стоимость основного средства, руб. |
| Первый | 120 000 * 40% = 48 000 | 48 000 | 72 000 |
| Второй | 72 000 (120 000 - 48 000) * 40 % = 28 800 | 76 800 | 43 200 |
| Третий | 43 200 (72 000 - 28 800) * 40 % = 17 280 | 94 080 | 25 920 |
| Четвертый | 25 920 (43 200 - 17 280) * 40% = 10 368 | 104 448 | 15 552 |
| Пятый | 15 552 | 120 000 | - |
При использовании способа уменьшаемого остатка годовые суммы амортизации с каждым годом будут уменьшаться, и поэтому ежемесячные суммы амортизационных отчислений должны рассчитываться для каждого года эксплуатации основного средства отдельно.
Например, при использовании этого способа ежемесячная сумма амортизационных отчислений в течение 1-го года эксплуатации ОС составит 4 000 руб. (48 000 руб.: 12 мес.), в течение 2-го года эксплуатации – 2 400 руб. (28 800 руб.: 12 мес.) и т.д.
При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется: числитель – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта ОС, а знаменатель – сумма чисел лет срока полезного использования объекта ОС.
Пример 10. Первоначальная стоимость объекта ОС составляет 150 000 руб. Срок полезного использования объекта ОС – 5 лет.
Сумма чисел лет срока полезного использования равна 15 (1+2+3+4+5). В 1-й год эксплуатации указанного объекта может быть начислена амортизации в размере 5/15 его первоначальной стоимости, во 2-й год 4/15 и т.д.
Расчет сумм амортизационных отчислений
| Год эксплуатации основного ср-ва | Годовая сумма амортизационных отчислений, руб. | Сумма накопленной амортизации, руб. | Остаточная стоимость основного средства, руб. |
| Первый | 150 000 * 5/15 = 50 000 | 50 000 | 100 000 |
| Второй | 150 000 * 4/15 = 40 000 | 90 000 | 60 000 |
| Третий | 150 000 *3/15 = 30 000 | 120 000 | 30 000 |
| Четвертый | 150 000 *2/15 = 20 000 | 140 000 | 10 000 |
| Пятый | 150 000 * 1/15 = 10 000 | 150 000 | - |
При использовании данного способа годовые суммы амортизационных отчислений с каждым годом также будут уменьшаться, и поэтому ежемесячные суммы амортизации должны рассчитываться для каждого отдельно. Так, ежемесячная сумма амортизационных отчислений в течение 1-го года составит: 4 166,67 (50 000 руб.: 12 мес.), а в течение 3-го года составит 2500 руб. (30 000 руб.: 12 мес.).
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) амортизационные отчисления начисляются по формуле: в числителе - первоначальная стоимость объекта ОС умноженная на фактический объем выпущенной продукции за год, в знаменателе - предполагаемый объем выпущенной продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта ОС.
Пример 11. Первоначальная стоимость объекта ОС составляет 48 000 руб. Срок полезного использования ОС - 5 лет. Предполагаемый объем выпуска продукции за весь срок полезного использования объекта устанавливается сумме 400 000 руб. Примем, что фактический выпуск продукции в течение срока полезного использования объекта составил: в 1-й год – 100 000 руб., во 2-й – 80 000 руб., в 3-й – 60 000 руб., в 4-й – 90 000 руб., в 5-й – 70 000 руб.
Расчет сумм амортизационных отчислений
| Год эксплуатации основного ср-ва | Годовая сумма амортизационных отчислений, руб. | Сумма накопленной амортизации, руб. | Остаточная стоимость основного средства, руб. |
| Первый | 100 000 * 48 000: 400 000 = 12 000 | 12 000 | 36 000 |
| Второй | 80 000 * 48 000: 400 000 = 9 600 | 21 600 | 26 400 |
| Третий | 60 000 * 48 000: 400 000 = 7 200 | 28 800 | 19 200 |
| Четвертый | 90 000 * 48 000: 400 000 = 10 800 | 39 600 | 8 400 |
| Пятый | 70 000 * 48 000: 400 000 = 8 400 | 48 000 | - |
При использовании данного способа годовые суммы амортизационных отчислений в течение срока полезного использования объекта будут различными, и поэтому ежемесячные суммы амортизации должны рассчитываться за каждый год. Например, в течение пятого года эксплуатации ОС ежемесячная сумма амортизации составит 700 руб. (8 400: 12 мес.).
В течение отчетного года эксплуатации объектов ОС амортизация начисляется ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 исчисленной годовой суммы амортизационных отчислений.
Наиболее распространенным способом начисления амортизации является линейный способ, позволяющий равномерно уменьшать первоначальную стоимость объекта ОС.
В то же время способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) целесообразно применять в том случае, если организация работает неравномерно или определенными циклами.
Суммы, начисленной амортизации по объектам ОС отражают в учете путем накопления этих сумм на отдельном счете.
Для обобщения информации о суммах амортизации объектов ОС накопленной за время эксплуатации, предназначен пассивный счет 02 «Амортизация ОС».
Начисленная сумма амортизации ОС отражается в учете по кредиту счета 02 в корреспонденции со счетами учета затрат (для торговых организаций – расходов на продажу).
При выбытии (продаже, ликвидации, списании, передаче безвозмездно и др.) объектов ОС сумма начисленной по ним амортизации списывается со счета 02 в кредит субсчета 01 «Выбытие ОС».
Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным объектам.
Аналитический учет по счету 02 ведется по отдельным инвентарным объектам ОС. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность получения данных об амортизации ОС, необходимых для управления организацией и составления бухгалтерской отчетности.