Классификация налогов по существенным признакам позволяет определить роль каждого налога и налоговой группы в составе доходных источников консолидированного федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, выявить факт переложения налогов и величину налогового гнета.
Система налогообложения, складывающаяся в той или иной стране, есть результат воздействия множества факторов. Один из них - форма государственного устройства. Федерация - это сложное государство по своей структуре и характеру взаимоотношений составных частей. Значительной спецификой характеризуется и правовое регулирование самих налогов в федеративном государстве
Все налоги и сборы в Российской Федерации распределены между тремя уровнями системы налогов и сборов и отражают федеративное устройство государства. В частности, предусматриваются:
- федеральные налоги и сборы;
- налоги и сборы субъектов Российской Федерации (региональные налоги и сборы);
- местные налоги и сборы.
Федеральными налогами и сборами признаются налоги и сборы, которые установлены Налоговым кодексом РФ и обязательны к уплате на всей территории Российской Федерации.
Региональными налогами признаются налоги, которые установлены Налоговым кодексом РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих субъектов Российской Федерации. Региональные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях субъектов Российской Федерации в соответствии с Налоговым кодексом РФ и законами субъектов Российской Федерации о налогах.
При установлении региональных налогов законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов. Иные элементы налогообложения по региональным налогам и налогоплательщики определяются Налоговым кодексом РФ.
Законодательными (представительными) органами государственной власти субъектов Российской Федерации законами о налогах в порядке и пределах, которые предусмотрены Налоговым кодексом РФ, могут устанавливаться налоговые льготы, основания и порядок их применения.
Местными налогами признаются налоги, которые установлены Налоговым кодексом РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований.
Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с Налоговым кодексом РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах.
Глава 3. Налоговое планирование
3.1. Понятие и отличия налогового планирования от уклонения от уплаты налогов
Целью налогового планирования является уплата налогоплательщиком минимально возможной суммы налогов в максимально возможный срок при абсолютном соблюдении закона. Налоговое планирование основывается на стремлении собственника защитить свое имущество.
Налоговое планирование - это совокупность законных целенаправленных действий налогоплательщика, связанных с использованием им определенных приемов и способов, а также всех предоставляемых законом льгот и освобождений с целью максимальной минимизации налоговых обязательств.
Как правило, налоговое планирование представляет собой именно комплекс мер, направленных на уменьшение налогового бремени. Однако при всем многообразии данные меры могут быть подразделены на долгосрочные (перспективные) и текущие.
Долгосрочное (перспективное) налоговое планирование - это использование налогоплательщиком таких приемов и методов, которые уменьшают его налоговые обязательства в течение длительного времени или в процессе всей деятельности налогоплательщика.
Под текущим налоговым планированием понимается совокупность методов, позволяющих налогоплательщику уменьшать налоговое бремя в течение ограниченного периода времени и/или в каждой конкретной хозяйственной ситуации. Текущее налоговое планирование носит более оперативный характер. Во многих случаях оно строится на использовании пробелов в законодательстве при решении спорных вопросов, в том числе с помощью различных судебных прецедентов.
Налоговое планирование основывается исключительно на легитимной основе, в то время как уклонение от уплаты налогов осуществляется посредством совершения налогоплательщиком налоговых правонарушений или налоговых преступлений, то есть посредством нарушения норм налогового или уголовного законодательства. Уклонение от уплаты налогов чаще всего реализуется в виде уклонения от постановки на налоговый учет, сокрытия объектов налогообложения, непредставления или несвоевременного представления налоговых документов, а также в виде неуплаты налогов, незаконного использования налоговых льгот и т.д.
При уклонении от уплаты налогов действия налогоплательщика всегда носят противоправный характер, и за их совершение законодательством предусмотрены различные виды ответственности: гражданско-правовая, административная, финансовая и уголовная. В зависимости от характера действий, совершаемых при уклонении от налогообложения, и тяжести последствий таких действий они могут быть условно подразделены на две категории:
1) некриминальное уклонение от уплаты налогов. Действия, совершаемые налогоплательщиком, нарушают налоговое законодательство, но не образуют состава налогового преступления, что делает невозможным применение к такому налогоплательщику мер уголовной ответственности;
2) криминальное уклонение от уплаты налогов. Действия, совершаемые налогоплательщиком, не только нарушают налоговое законодательство, но и приводят к образованию состава налогового преступления, что влечет применение мер уголовной ответственности.
Однако следует отметить, что не всегда граница между налоговым планированием и уклонением от уплаты налогов бывает так ясна и очевидна. В этом и скрывается одна из опасностей, подстерегающих налогоплательщиков, которые используют методы налогового планирования для снижения налоговых платежей самостоятельно, не имея должного опыта и квалификации в этой области.
3.2. Опасности налогового планирования
Во-первых, при выборе способа минимизации налогового бремени не в полной мере учитывается тот факт, что законными должны быть не только формальная сторона операции и ее документальное оформление, но и ее содержание, мотивы, цели и т.д. Часто действия налогоплательщика, которые он относит к методам налогового планирования, квалифицируются именно как уклонение от уплаты налогов. К их числу относятся не соответствующее законодательству оформление реальных хозяйственных операций, придающее им иную суть, переоформление договоров и изменение их содержания после фактического исполнения, выплата санкций за несуществующие договорные отношения, неправильное отражение хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете, основанное не на сути самой операции.
Во-вторых, часто наибольший экономический эффект дают методы налогового планирования, основанные на наличии пробелов в законодательстве, которые налогоплательщики пытаются использовать при исчислении того или иного налога. Так, в соответствии с п.7 ст.3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов). Однако, как показывает практика, налоговые органы обычно занимают противоположную позицию и заполняют такие пробелы в законодательстве различными ведомственными документами.
При использовании налогоплательщиком самых опытных и высококвалифицированных сторонних специалистов в области налогового планирования до вступления в законную силу принятого судебного решения или же вынесения судебного вердикта последней судебной инстанцией нельзя заранее точно знать, будут действия налогоплательщика, направленные на минимизацию налогового бремени, признаны правомерными (элементом налогового планирования) или признаны налоговым нарушением, приведшим к уклонению от уплаты налогов.
Возможность получения налогоплательщиком информации о том, как налоговые органы расценят те или иные его легитимные действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств, имела бы чрезвычайно важное значение при принятии решения по вопросам налогового планирования.
Говоря об опасностях, подстерегающих налогоплательщиков при планировании налоговых платежей, следует отметить, что стремление к их минимизации может привести к существенному снижению уровня правовой защищенности налогоплательщика как субъекта предпринимательской деятельности в его отношениях с контрагентами и/или работниками. В частности, использование тех или иных форм гражданско-правовых договоров, дающих налогоплательщику максимальные налоговые выгоды, может привести к потере им ряда гарантий в области частного права, например, лишить его права в законном порядке приостанавливать определенные отношения с контрагентами, взыскивать убытки или каким-то иным способом защищать свои права и т.д.
3.3. Пределы налогового планирования
В правоприменительной практике большинства государств, в том числе и Российской Федерации, сложились специальные методы, позволяющие предотвращать уклонение от уплаты налогов, а также существенно ограничивать сферу применения налогового планирования. Как правило, эти методы взаимосвязаны, однако можно выделить:
1) законодательные ограничения;
2) меры административного и финансового воздействия, применяемые при нарушении налогоплательщиком налогового законодательства;
3) специальные судебные доктрины.
Законодательные ограничения устанавливаются налоговым законодательством и представляют собой, по сути, совокупность обязанностей налогоплательщика, составляющих наряду с его правами и гарантиями их осуществления налоговый кодекс поведения налогоплательщика. К таким ограничениям можно отнести меры, направленные на предотвращение уклонения от уплаты налогов, в том числе обязанность субъекта зарегистрироваться в налоговом органе в качестве налогоплательщика, представлять сведения и документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов, удерживать налоги у источника отдельных категорий доходов а также установление мер ответственности за нарушения налогового законодательства.
К мерам административного и финансового воздействия, применяемым при нарушении налогоплательщиком налогового законодательства, можно отнести право налогового органа на переквалификацию сделки в судебном порядке, которое является одним из основных способов борьбы с недобросовестными налогоплательщиками, уклоняющимися от уплаты налогов. В общем случае согласно ст.45 НК РФ взыскание налога с организаций производится налоговыми органами в бесспорном порядке. Взыскание же налога с физического лица производится только в судебном порядке. В частности, согласно ст.170 ГК РФ могут быть признаны судом недействительными мнимые и притворные сделки.
Метод специальных судебных доктрин пока еще не получил в Российской Федерации законодательного признания. В мировой практике налоговые органы имеют большие возможности при использовании судебного механизма борьбы с уклонением от уплаты налогов в случае, если налогоплательщик совершает сделки или действия исключительно в целях приобретения прав на налоговые льготы или для структурирования каких-либо отношений между различными предприятиями с целью получения преимуществ, связанных только с налоговыми аспектами таких отношений.
Доктрина "существо над формой" состоит в том, что юридические последствия, вытекающие из сделки, определяются в большей степени ее существом, нежели формой. Иными словами, если форма сделки не соответствует отношениям, которые фактически реализуются между сторонами сделки, возникают юридические последствия, соответствующие существу сделки или реально возникшим отношениям.
Доктрина "деловой цели" заключается в том, что сделка, создающая определенные налоговые преимущества для ее сторон, может быть признана недействительной, если она не достигает деловой цели. При этом налоговая экономия сама по себе не признается в качестве деловой цели сделки в целях предупреждения уклонения от уплаты налогов.
Доктрина "сделки по этапам" сводится к тому, что суд при рассмотрении конкретной сделки "устраняет" промежуточные операции, осуществленные сторонами, и рассматривает реально совершенные действия, исходя из существа такой сделки. Налогоплательщики нередко дробят сделку, осуществление которой связано с существенными налоговыми последствиями, на ряд промежуточных сделок, позволяющих достигнуть требуемого результата с гораздо меньшими налоговыми последствиями.
Возможность применения основных принципов вышеуказанных судебных доктрин в Российской Федерации обусловлена тем, что в ряде случаев налогоплательщики заключают сделки исключительно с целью уклонения от уплаты налогов без намерения реально создать соответствующие правовые последствия.
Заключение
На основе проведенного исследования литературных источников и Федерального закона от 29.07. 2004 N 95-ФЗ "О внесении изменений в часть первую и вторую Налогового кодекса РФ и признании утратившим силу некоторых законодательных актов РФ о налогах сборах" можно составить ряд выводов о сущности налогов и налогового планирования в РФ.
Таким образом, налог - обязательный, регулярный, индивидуально безвозмездный, обеспеченный государственным принуждением, не носящий характера наказания и контрибуции платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.
Если рассматривать налоговые отношения не изолированно, а вкупе с бюджетными, становится очевидным, что налогоплательщику противостоит здесь не только (и не столько) государство, устанавливающее и взимающее налоги, а бюджетополучатель - конечная инстанция налоговых платежей. Иными словами, праву собственности частного лица противостоит право другого частного лица на определенный уровень жизни, обеспечиваемый бюджетным финансированием. Итак, право собственности в аспекте налогообложения ограничивается в конечном счете правами других лиц (бюджетополучателей) получать свою долю национального дохода посредством перераспределения. Обязанность платить налоги имеет особый, публично-правовой (не частноправовой) характер, что обусловлено публично-правовой природой государства и государственной власти. Налогоплательщик не вправе распоряжаться по своему усмотрению той частью своего имущества, которая в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в казну, и обязан регулярно перечислять эту сумму в пользу государства, так как иначе были бы нарушены права других лиц и государства. Взыскание налога - не произвольное лишение собственника его имущества, оно представляет собой законное изъятие части имущества, вытекающее из конституционной публично-правовой обязанности.
Целью налогового планирования является уплата налогоплательщиком минимально возможной суммы налогов в максимально возможный срок при абсолютном соблюдении закона. Налоговое планирование основывается на стремлении собственника защитить свое имущество. Нужно разделять налоговое планирование и уклонение от уплаты налогов, так как стремление к их минимизации может привести к существенному снижению уровня правовой защищенности налогоплательщика как субъекта предпринимательской деятельности в его отношениях с контрагентами и/или работниками.
Список использованной литературы
1. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации, части первой. – М.: Издательская группа НОРМА – ИНФРА-М, 1999. – 432 с.
2. Макаренко Т.Н. Установление и введение налогов и сборов на территории Российской Федерации // Финансовое право. 2003. N 4.
3. Пансков В.Г. Налоги и налогообложение в РФ: Учебник для вузов, 4-е изд., доп. и перераб. - Международный центр финансово-экономического развития, 2002. – 448 с.
4. Пепеляев С.Г. О правовом понятии фискальных сборов и порядке их установления // Налоговед. 2004. N 1.
5. Петрова Г.В. Формирование институтов налогового законодательства: концептуальный аспект // Журнал российского права. 1997. N 7.
6. Пушкарева В.М. История финансовой мысли и политики налогов: Учебное пособие. М.: Финансы и статистика, 2003. – 256 с.
7. Фокин В.Н. Налоговое регулирование: Учебное пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.: Статут, 2004. – 76 с.
8. Юткина Т.Я. Налоги и налогообложение: Учебник. М., 1998.
9. www. pravovest. ru