Нематериальные активы - это часть имущества организации, представляющая собой идентифицируемый, неденежный актив, не имеющий физической формы, который используется в производстве или при предоставлении товаров или услуг, для сдачи в аренду другим сторонам или в административных целях.
Нематериальная субстанция характерна для научных или технических знаний, разработки новых процессов или систем, интеллектуальной собственности, компьютерного программного обеспечения, патентов, авторских прав, кинофильмов, исключительных прав на осуществление деятельности или обслуживания, товарных знаков и фирменных марок и т.п.
Нематериальными активами признаются:
- исключительные права патентообладателя на изобретения;
- исключительные авторские права на компьютерные программы и базы данных;
- исключительные права владельца на товарный знак и знак обслуживания;
- право автора или иного правообладателя на топологии интегральных схем.
Также в составе нематериальных активов учитываются организационные расходы, связанные с образованием юридического лица, как часть вклада учредителей (участников) в уставные (складочные) капиталы организации.
Кроме того, к нематериальным активам относится и деловая репутация организации.
Определение понятия «интеллектуальная собственность» в российском законодательстве приведено в ст. 138 части первой Гражданского кодекса РФ в качестве обобщающего понятия результатов интеллектуальной деятельности и приравненных к ним средств индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.).
Интеллектуальной собственностью называют исключительные права гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица.
Нематериальные активы могут быть приняты на баланс, если они соответствуют критериям признания (см. рис. 7.1 
).
Экономические выгоды от использования нематериального актива могут включать либо выручку (часть выручки) от продажи товаров и оказания услуг, либо снижение расходов компании, либо другие выгоды, например, доступ к некоторым ресурсам, осуществление определенной деятельности и т.п. Каждая организация должна оценивать вероятность будущих экономических выгод, используя обоснованные допущения, отражающие наилучшую оценку экономических условий, которые будут существовать в течение срока полезного использования нематериального актива.
Нематериальные ресурсы, поступающие в распоряжение организации, подразделяются на полученные со стороны и созданные внутри организации (внутренние созданные).
Нематериальные ресурсы, полученные со стороны, как правило, признаются нематериальными активами и оцениваются по себестоимости их приобретения.
Внутренне созданные нематериальные ресурсы только частично признаются нематериальными активами. Большая часть затрат на внутренне созданные нематериальные ресурсы признается в качестве текущих расходов того отчетного периода, в котором такие затраты состоялись. По общему правилу, если затраты списаны на расходы, но нематериальный ресурс в последующем отчетном периоде признается в качестве нематериального актива (например, сайт в Интернете), списанные расходы не включаются в себестоимость такого нематериального актива.
Классификация нематериальных ресурсов на нематериальные активы и текущие расходы показана на схеме, приведенной на рис. 7.2 . Как видим, далеко не все нематериальные ресурсы признаются в качестве нематериальных активов.
Расширенный анализ нематериальных активов включает:
- анализ объема, динамики, структуры и состояния нематериальных активов;
- анализ по видам, срокам полезного использования и правовой защищенности;
- анализ эффективности использования нематериальных активов.
Используя данные п. 1 раздела 3 формы № 5, можно провести анализ динамики изменений в объеме нематериальных активов всего и по видам за отчетный период по сравнению с данными прошлого периода (табл. 7.8).
| Таблица 7.8 Анализ объема, структуры и динамики нематериальных активов | |||||||
| Показатели | Остаток на начало года | Остаток на конец года | Изменения | ||||
| сумма, тыс. руб. | уд. вес, % | сумма, тыс. руб. | уд. вес, % | сумма, тыс. руб. | уд. вес, % | ||
| 1. Права на объекты интеллектуальной собственности и в т.ч. права, возникающие | 81,3 | 82,5 | +8,4 | +1,2 | |||
| 1.1. Из авторских и иных договоров... | 41,5 | 38,8 | - | -2,7 | |||
| 1.2. Из патентов на изобретения,..., товарные знаки... | 39,8 | 43,6 | +17,1 | +3,8 | |||
| 1.3. Из прав на "ноу-хау" | - | - | - | - | - | - | |
| 2. Права на пользование обособленными природными объектами | 18,7 | 17,5 | - | -1,2 | |||
| 3. Деловая репутация организации | - | - | - | - | - | - | |
| 4. Прочие | - | - | - | - | - | - | |
| Итого нематериальных активов | +6,8 |
В анализируемой организации нематериальные активы составляют всего 0,2% от стоимости имущества. В отчетном периоде их сумма увеличилась на 6,8% за счет приобретения патента на технологию изготовления определенного вида продукции.
Если организация располагает различными видами нематериальных активов, то показатели таблицы 7.8 позволяют их проанализировать достаточно полно.
В структуре нематериальных активов организации основную долю занимают права на интеллектуальную собственность (более 80%). Это права на использование авторских разработок и патент на технологию изготовления продукции, а также права на создание и использование специального программного
обеспечения.
При анализе структуры нематериальных активов по источникам поступления можно их сгруппировать следующим образом: поступило всего (гр. 4, п. 1, р. 3, ф. № 5), в том числе:
- приобретенные за плату или в обмен на другое имущество;
- внесенные учредителями;
- полученные безвозмездно;
При анализе структуры выбытия нематериальных активов их можно оценить по следующим признакам: выбыло всего (графа 5, пункт 1, раздел 3, форма № 5), в том числе:
- списание после окончания срока службы;
- списание ранее установленного срока службы;
- продажа или обмен;
- безвозмездная передача.
В отдельных случаях представляет интерес анализ структуры нематериальных активов по срокам полезного использования (табл. 7.9).
| Таблица 7.9 Структура нематериальных активов по срокам полезного использования | ||||||||||||||
| Показатели | Срок полезного использования (лет) | Итого | ||||||||||||
| и т.д. | ||||||||||||||
| Нематериальные активы, тыс. руб. | - | - | - | |||||||||||
| а) в % к итогу | - | 20,2 | - | 6,4 | 17,1 | 38,8 | - | - | - | 17,5 | - | - |
Из таблицы видно, что средний срок полезного использования результатов интеллектуальной собственности составляет 4-6 лет.
Приобретение нематериальных активов имеет своей целью получение экономического эффекта от их использования.
Расчет эффективности использования патентов, «ноу-хау», лицензий сопряжен с большими трудностями в механизме их оценки и требует комплексного подхода. Например, эффект от приобретения патента или «ноу-хау» может быть определен только по результатам реализации продукции, произведенной по этому патенту. А объем продаж, в свою очередь, зависит от множества иных факторов (цены, спроса, качества, емкости рынка и т.п.). Если для выполнения расчетов эффективности приобретенного патента нет информации, то для принятия какого-либо решения необходимо руководствоваться общими расчетами (табл. 7.10).
| Таблица 7.10 Анализ эффективности нематериальных активов (тыс. руб.) | ||||
| № п/п | Показатели | Прошлый период | Отчетный период | Темп роста, % |
| Среднегодовая стоимость нематериальных активов | 526,5 | 623,5 | 118,4 | |
| Выручка от продажи продукции (работ, услуг) | 108,0 | |||
| Чистая прибыль | 105,8 | |||
| Доходность нематериальных активов (стр. 3: стр. 1), руб. | 29,5 | 26,4 | 89,5 | |
| Оборачиваемость нематериальных активов, в оборотах (стр. 2: стр. 1) | 188,1 | 171,6 | 91,2 | |
| Рентабельность продажи продукции, % (стр. 3: стр. 2) | 15,7 | 15,4 | 98,1 |
Основными принципами управления динамикой нематериальных активов являются следующие:
- темп роста отдачи нематериальных активов (п. 4) должен опережать темп роста используемых нематериальных активов (п. 1);
- темп роста выручки или прибыли (п. 2, п. 3) должен опережать темп роста нематериальный активов (п. 1).
В нашем примере все наоборот, следовательно, эффективность использования нематериальных активов в отчетном году была ниже, чем в прошлом году.
8.3.2.
Анализ основных средств
Полнота и достоверность результатов зависит от степени совершенства бухгалтерского учета, отлаженности систем регистрации операций с объектами основных средств, полноты заполнения учетных документов, точности отнесения объектов к учетным классификационным группам, достоверности инвентаризационных описей, глубины разработки и ведения регистров аналитического учета.
При принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:
1. использование их в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;
2. использование их в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
3. организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;
4. способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические выгоды (доход) организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.
К основным средствам относятся:
- здания;
- сооружения;
- рабочие и силовые машины и оборудование;
- измерительные и регулирующие приборы и устройства;
- вычислительная техника;
- транспортные средства;
- инструмент;
- производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности;
- рабочий, продуктивный и племенной скот;
- многолетние насаждения и прочие основные средства;
- капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств;
- находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).
Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в эксплуатацию площадям, независимо от окончания всего комплекса работ.
Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.
Инвентарным объектом основных средств является объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы.
Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.
В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.
Оценка основных средств
1. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
2. Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).
Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств могут быть:
o суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
o суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
o суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
o регистрационные сборы, государственные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;
o таможенные пошлины и иные платежи;
o невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;
o вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
o иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.
Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.
3. Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.
4. Первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения и иных случаях безвозмездного получения, признается их рыночная стоимость на дату оприходования.
5. Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и Положением ПБУ 6/01.
6. Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета его первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее, и суммы амортизации, начисленной за все время использования объекта. Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.
Изменение первоначальной стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.
Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.
Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации.
Сумма дооценки объекта основных средств, равная сумм уценки его, проведенной в предыдущие отчетные периоды отнесенной на счет прибылей и убытков в качестве операционных расходов, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве дохода.
Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), должка быть раскрыта в бухгалтерской отчетности организации. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды.
При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.
7. Оценка объектов основных средств, стоимость которых при приобретении определена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета иностранной валюты по курсу Центрального банка Российской Федерации, действующему на дату приобретения организацией объектов по праву собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления или договора аренды.
Задачами анализа основных средств являются:
- анализ структурной динамики основных средств;
- анализ воспроизводства и оборачиваемости;
- анализ эффективности использования;
- анализ эффективности затрат на содержание и эксплуатацию оборудовании.
Обобщенную картину процесса движения и обновления основных средств в разрезе классификационных групп можно представить по данным п. II раздела 3 формы № 5 приложения к бухгалтерскому балансу.
По данным таблицы 7.11 можно сказать, что обеспеченность организации основными средствами возросла. Существенной причиной изменений является переоценка основных средств. Тем не менее, положительной тенденцией является опережающий прирост производственных фондов по сравнению с непроизводственными фондами. Активная часть основных средств высока (более 72%), однако темп ее прироста ниже, чем пассивной части фондов.
Движение и состояние основных средств организации характеризуют следующие расчетные показатели:
коэффициент износа основных средств:
коэффициент годности основных средств:
коэффициент обновления (по форме № 5):
срок обновления основных средств (лет) (по форме №5):
коэффициент интенсивности обновления (по форме №5):
| Таблица 7.11 Анализ наличия и движения основных средств | |||||||||||
| Показатели | Движение средств | Изменение уд. веса остатков, (+. -) % | Темпы роста остатков, % | ||||||||
| Остаток на начало периода | Поступило | Выбыло | Остаток на конец периода | ||||||||
| тыс. руб. | уд. вес, % | тыс. руб. | уд. вес, % | тыс. руб. | уд. вес, % | тыс. руб. | уд. вес, % | ||||
| 1. Земельные участки и объекты природопользования | - | - | - | - | - | - | - | - | - | - | |
| 2. Здания | 21,8 | 26,7 | - | - | 24,8 | +3 | 126,4 | ||||
| 3. Сооружения | - | - | - | - | - | - | - | - | - | - | |
| 4. Машины и оборудование | 42,9 | 44,1 | 50,6 | 42,4 | -0,5 | 109,9 | |||||
| 5. Транспортные средства | 14,7 | - | - | - | - | 13,2 | -1,5 | - | |||
| 6. Производственный и хозяйственный инвентарь | 14,4 | 29,2 | 19,1 | 16,8 | +2,4 | 129,8 | |||||
| 7. Рабочий скот | - | - | - | - | - | - | - | - | - | - | |
| 8. Продуктивный скот | - | - | - | - | - | - | - | - | - | - | |
| 9. Многолетние насаждения | - | - | - | - | - | - | - | - | - | - | |
| 10. Другие виды основных средств | 6,2 | - | - | 30,3 | 2,8 | -3,4 | 49,5 | ||||
| 11. Итого | - | 111,2 | |||||||||
| В том числе 11.1. Производственные | 93,0 | 93,7 | +0,7 | 112,0 | |||||||
| 11.2. Непроизводственные | 7,0 | - | - | - | - | 6,3 | -0,7 | - |
коэффициент выбытия (по форме № 5):
коэффициент реальной стоимости основных средств в имуществе организации:
показывает, насколько эффективно используются средства организации для предпринимательской деятельности. Для промышленных организаций этот коэффициент должен быть больше 50%.
Следует отметить, что все вышеперечисленные коэффициенты измеряются в процентах или в долях единицы и могут быть исчислены как на начало и на конец периода, так и в среднем за год.
Кроме того, для анализа основных средств производственных предприятий используются показатели, характеризующие эффективность их использования, такие как
- фондоотдача (Фо),
- фондоемкость (Фе),
- фондовооруженность (Фв),
- фондорентабельность (Rф),
- относительная экономия основных средств (ОЭ):
Использование основных фондов признается эффективным, если относительный прирост физического объема продукции или прибыли превышает относительный прирост стоимости основных средств за анализируемый период.
Основными факторами, влияющими на фондоотдачу основных средств являются:
- доля активной части основных средств
; - доля действующего оборудования в активной части основных средств
; - фондоотдача действующего оборудования (
)
Относительная экономия использования основных средств:
где N - объем выпуска продукции в отчетном (1) и базисном (0) периодах соответственно;
ОФ - стоимость основных средств в отчетном (1) и базисном (0) периодах соответственно.
Использование основных фондов признается эффективным, если относительный прирост физического объема продукции или прибыли превышает относительный прирост стоимости основных средств за анализируемый период.
Проанализировать состояние и эффективность использования основных средств можно, составив таблицу (7.12).
| Таблица 7.12 Анализ состояния и эффективности использования основных средств | ||||
| Показатели | Прошлый год | Отчетный год | Отклонение +, - | Темп роста, % |
| 1. Среднегодовая стоимость основных средств, тыс. руб. | 92631,5 | 107,3 | ||
| 2. Прибыль от продажи продукции, тыс. руб. | +539 | 101,9 | ||
| 3. Коэффициент износа, % | 16,8 | 16,2 | -0,6 | 96,4 |
| 4. Коэффициент годности, % | 83,2 | 83,2 | +0,6 | 100,7 |
| 5. Коэффициент обновления, % | 19,8 | 19,3 | -0,5 | 97,5 |
| 6. Срок обновления основных средств, лет | 4,22 | 4,65 | +0,43 | 110,2 |
| 7. Коэффициент интенсивности обновления | 2,12 | 2,08 | -0,04 | 98,1 |
| 8. Коэффициент выбытия, % | 10,1 | 10,3 | +0,2 | 102,0 |
| 9. Коэффициент реальной стоимости основных средств в имуществе, % | 33,2 | 28,9 | -4,3 | 87,0 |
| 10. Уд. вес активной части в общем объеме основных средств, % | 72,9 | 72,3 | -0,6 | 99,2 |
| 11. Фондорентабельность, % (стр. 2: стр. 1) | 32,5 | 30,8 | -1,7 | 94,8 |
На основании данных таблицы 7.12 можно сделать вывод, что эффективность использования основных средств в отчетном году снизилась по сравнению с прошлым годом на 1,7%.
8.4.