Система оплаты труда – это определенная взаимосвязь между показателями, характеризующими меру (норму) труда и меру его оплаты в пределах и сверх норм труда.
Существует две системы оплаты труда: тарифная и бестарифная.
Тарифная система включает следующие элементы: тарифную ставку; тарифную сетку; тарифные коэффициенты и тарифно-квалификационные справочники.
Тарифная сетка – таблица с почасовыми или дневными тарифными ставками, начиная с первого, низшего разряда. В настоящее время в основном применяются шестиразрядные тарифные сетки, дифференцируемые в зависимости от условий работы.
Тарифная ставка – это размер оплаты за труд определенной сложности, произведенного в единицу времени (час, день, месяц). Тарифная ставка всегда выражается в денежной форме, и ее размер возрастает по мере увеличения разряда.
Разряд – это показатель сложности выполняемой работы и уровня квалификации рабочего. Соотношение между размерами тарифных ставок в зависимости от разряда выполненной работы определяется с помощью тарифного коэффициента, который указывается в тарифной сетке для каждого разряда.
Бестарифная система оплаты труда ставит заработок работника в полную зависимость от конечных результатов работы коллектива, к которому относится работник. При этой системе не устанавливается твердого оклада или тарифной ставки.
Все системы заработной платы в зависимости от того, какой основной показатель применяется для определения результатов труда, принято подразделять на две большие группы, называемыми формами заработной платы.
Форма заработной платы – это тот или иной класс систем оплаты труда, сгруппированных по признаку основного показателя учета результатов труда при оценке выполненной работником работы с целью его оплаты.
Сдельные формы оплаты труда:
- прямая (сдельные расценки по видам работ умножаются на фактически выполненные объемы);
- премиальная (сверх исчисленного по принципу прямой сдельной системы заработка начисляется и выплачивается премия);
- прогрессивная (труд работников в пределах исходных установленных норм оплачивается по обычным сдельным расценкам, а при выработке (выполнении объемов работ) сверх этих исходных норм – по повышенным расценкам);
Повременные формы оплаты:
- простая (заработок работнику начисляется на основе его должностного оклада (ставки) за фактически отработанное время);
- премиальная (дополнительно к заработку, исчисленному на основе должностных окладов (ставок), выплачивается премия за выполнение показателей премирования).
Выплата заработной платы может осуществляться в натуральной форме (игрушками, ножами, картофелем, в конвертах и т.д.) или в денежной (в белорусских рублях).
Фонд оплаты труда представляет собой совокупность фонда заработной платы (затраты организации) и фонда денежных выплат и поощрений (осуществляемых за счет прибыли организации).
Формы выплаты заработной платы- денежная и натуральная.
Фонд оплаты труда подразделяется на фонд заработной платы (затратные счета) и фонд денежных выплат и поощрений (90.10, 84).
Из заработной платы производятся удержания и вычеты.
Удержания бывают обязательными и необязательными.
К обязательным удержаниям относятся:
1. Подоходный налог, для расчета которого необходимо определить облагаемый доход (ДО). ДО=ДН-ДВ. Вычеты бывают стандартные, социальные, имущественные, профессиональные;
2. Взносы в пенсионный фонд.
К необязательным удержаниям относятся:
1. Взносы в профсоюзы;
2. Удержания по исполнительным листам. Алименты удерживаются со всех видов доходов за вычетом ПН. Размеры алиментов: 25% (или 50 % БПМ) на одного ребенка, 33 % (или 75 % БПМ) на двоих детей, 50% (или 100 % БПМ) на троих и более детей.
3. Материальный ущерб;
4. Удержание излишне выданных подотчетных сумм;
5. Удержания в счет погашения предоставленных работникам займов.
Материальный размер удержаний не должен превышать 50 % от ДН за вычетом ПН, кроме удержания алиментов на несовершеннолетних детей. Все, что превышает
50 % называется вычетом и может удерживаться исключительно по заявлению работника. В случае выплаты алиментов размер удержаний может доходить до 70 %.
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫУЧЕТА ЗАТРАТ У ТУРОПЕРАТОРА
Учет затрат туристических услуг у туроператора является актуальной темой в связи с тем, что от правильного отражения затрат напрямую зависит безошибочное определение финансового результата туроператора и размер налогов, уплачиваемых в бюджет.
Учет затрат, связанных с оказанием туристических услуг у туроператора, ведется на основе первичных документов, оформленных в соответствии с законодательством Республики Беларусь, и должен обеспечивать достоверность и полноту информации.
Затраты, образующие себестоимость туристических услуг, в соответствии с их экономическим содержанием группируются по следующим элементам: материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов и нематериальных активов, прочие затраты.
Это так называемые прямые затраты. Которые у туроператора отражаются по дебету 20 счета «Основное производство» бухгалтерскими записями, приведенными в таблице.
Таблица – Учет прямых затрат у туроператора
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Стоимость израсходованных материалов, которые являются необходимыми компонентами оказания туристических услуг | ||
| 10/11 | Ежемесячное погашение части стоимости специальной одежды, в том числе униформы, используемой работниками основного производства (в соответствии с законодательством) | |
| 70, 69, 76/2 | Расходы, связанные с оплатой труда работников, непосредственно участвующих в создании туристических услуг | |
| 02 (05) | Амортизация основных средств (нематериальных активов), используемых непосредственно при оказании туристических услуг | |
| 60 (76) | Услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с оказанием туристических услуг* | |
| Затраты на служебные командировки работников основного производства | ||
| Затраты вспомогательного производства, списанные в себестоимость туристических услуг | ||
| Общепроизводственные затраты, списанные в себестоимость туристических услуг* | ||
| Расходы будущих периодов, включенные в себестоимость туристических услуг | ||
| НДС по приобретенных товарам и услугам, включенный в себестоимость туристических услуг, реализованных без НДС | ||
| Примечание – * если это предусмотрено учетной политикой организации |
Для обеспечения качественной работы, туроператорами могут быть организованы вспомогательные производства (например, подразделения, оказывающие автотранспортные услуги, услуги по размещению туристов и их питанию, иные услуги, являющиеся вспомогательными (подсобными) при оказании туристических услуг), учет затрат которых ведется по счету 23 «Вспомогательные производства» приведенными в таблице записями.
Таблица – Учет затрат вспомогательных производств у туроператора
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Стоимость израсходованных сырья и материалов, использованных во вспомогательном производстве | ||
| 10/11 | Ежемесячное погашение части стоимости специальной одежды, используемой работниками вспомогательного производства (в соответствии с законодательством) | |
| 70, 69, 76/2 | Расходы, связанные с оплатой труда работников вспомогательного производства | |
| Амортизация основных средств, используемых во вспомогательных производствах | ||
| 60 (76) | Услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с деятельностью вспомогательного производства | |
Расходы управленческого характера включают в себя: заработную плату управленческого персонала, представительские расходы, затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, налоги, взносы и сборы, начисляемые в соответствии с законодательством Республики Беларусь, расходы на оплату услуг связи, банков, Интернет-провайдеров, расходы на содержание и обслуживание технических средств управления, амортизацию основных средств и нематериальных активов, лизинговые платежи и прочие расходы, связанные с управлением организацией. Эти затраты отражаются по счету 26 «Общехозяйственные расходы» бухгалтерскими записями, приведенными в таблице.
Таблица – Учет общехозяйственных расходов у туроператора
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Стоимость израсходованных сырья и материалов, относимых к общехозяйственным расходам | ||
| 70, 69, 76/2 | Расходы, связанные с оплатой труда работников аппарата управления | |
| 02(05) | Амортизация основных средств (нематериальных активов) общехозяйственного назначения | |
| 60 (76) | Услуги сторонних организаций, относимые на затраты общехозяйственного назначения | |
| Затраты на служебные командировки управленческого персонала | ||
| 68/1 (97) | Суммы налога на недвижимость и (или) земельного налога, включенные в состав общехозяйственных затрат | |
| 90/5 | Общехозяйственные затраты, списанные в состав управленческих расходов |
При создании туристических услуг туроператоры часто прибегают к услугам сторонних организаций. При этом стоимость услуг сторонних организаций, для целей ценообразования и налогообложения, в себестоимость туристических услуг у туроператора не включается. В соответствии с этим учет затрат сторонних организаций ведется на счетах расчетов, что в бухгалтерском учете отражается записями, приведенными в таблице.
Таблица – Учет услуг сторонних организаций, включенных в стоимость туристических услуг туроператора
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Денежные средства, поступившие от покупателя туристических услуг в виде аванса | ||
| 60(76) | Перечислена стоимость туристических услуг сторонних организаций, включенных в полную стоимость тура | |
| 60 (76) | Уменьшение стоимости туристических услуг у туроператора на сумму услуг, оказанных сторонними организациями | |
| 90/1 | Выручка от реализованных туристических услуг, оказанных собственными силами туроператора (за вычетом услуг сторонних организаций) |
По окончанию отчетного периода затраты по реализации туристических услуг туроператором отражаются с использованием субсчетов счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». И в бухгалтерском учете туристической организации, осуществляющей туроператорскую деятельность, будут отражены приведенными в таблице записями.
Таблица – Учет реализации туристических услуг туроператора
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Общепроизводственные затраты, списанные в состав себестоимости* | ||
| 90/1 | Выручка от реализованных туристических услуг, оказанных собственными силами | |
| 90/2 | 68/2 | Сумма начисленного НДС, подлежащего уплате в бюджет |
| 90/4 | Себестоимость туристических услуг, оказанных собственными силами | |
| 90/5 | Общепроизводственные затраты, списанные в состав расходов по текущей деятельности* | |
| 90/5 | Общехозяйственные затраты, списанные в состав расходов по текущей деятельности | |
| 90/6 | Расходы на реализацию, списанные в состав расходов по текущей деятельности | |
| 90/11 | 99/1 | Прибыль от реализации туристических услуг, участвующая в налогообложении |
| 99/1 | 90/11 | Убыток от реализации туристических услуг, участвующий в налогообложении |
| Примечание – * если это предусмотрено учетной политикой организации |
Затраты, отраженные по счету 20 «Основное производство» в разрезе оказываемых услуг полностью включаются в себестоимость туристической услуги, а затраты, отраженные на других счетах, распределяются пропорционально объемам реализации. Следовательно, только правильное ведение бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательством позволит верно определить финансовый результат и рассчитать налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджет.
АКТУАЛЬНЫЕ ВОПРОСЫУЧЕТА ЗАТРАТ У ТУРАГЕНТА
Учет затрат, связанных с оказанием туристических услуг у турагента, ведется на основе первичных учетных документов, оформленных в соответствии с законодательством Республики Беларусь, и должен способствовать достоверному отражению информации на счетах бухгалтерского учета.
Затраты, образующие себестоимость туристических услуг, то есть прямые затраты, в соответствии с их экономическим содержанием группируются по следующим элементам: материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов и нематериальных активов, прочие затраты.
Так как турагенты занимаются реализацией туров и не осуществляют производство, то зачастую отечественные туристические предприятия, осуществляющие турагентскую деятельность, отражают прямые затраты организации по дебету счета 44 «Затраты на реализацию» по аналогии с торговыми организациями. В соответствии с Методическими рекомендациями по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости туристических услуг прямые затраты должны отражаться по дебету 20 счета «Основное производство» бухгалтерскими записями, приведенными в таблице. Таким образом, отражение затрат по дебету счета 44 «Затраты на реализацию» является ошибочным.
Таблица – Учет прямых затрат у турагента
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Стоимость израсходованных материалов, которые являются необходимыми компонентами оказания туристических услуг | ||
| 10/11 | Ежемесячное погашение части стоимости специальной одежды, в том числе униформы, используемой работниками основного производства (в соответствии с законодательством) | |
| 70, 69, 76/2 | Расходы, связанные с оплатой труда работников, непосредственно участвующих в оказании туристических услуг | |
| 02 (05) | Амортизация основных средств (нематериальных активов), используемых непосредственно при оказании туристических услуг | |
| 60 (76) | Услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с оказанием туристических услуг* | |
| Затраты на служебные командировки работников основного производства | ||
| Затраты вспомогательного производства, списанные в себестоимость туристических услуг | ||
| Общепроизводственные затраты, списанные в себестоимость туристических услуг* | ||
| НДС по приобретенных товарам и услугам, включенный в себестоимость туристических услуг, реализованных без НДС | ||
| Примечание – * если это предусмотрено учетной политикой организации |
Для обеспечения качественной работы, турагентами могут быть организованы вспомогательные производства (например, подразделения, оказывающие автотранспортные услуги, услуги по размещению туристов и их питанию, иные услуги, являющиеся вспомогательными (подсобными) при оказании туристических услуг), учет затрат которых ведется по счету 23 «Вспомогательные производства» приведенными в таблице записями.
Таблица – Учет затрат вспомогательных производств у турагента
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Стоимость израсходованных сырья и материалов, использованных во вспомогательном производстве | ||
| 10/11 | Ежемесячное погашение части стоимости специальной одежды, используемой работниками вспомогательного производства (в соответствии с законодательством) | |
| 70, 69, 76/2 | Расходы, связанные с оплатой труда работников вспомогательного производства | |
| Амортизация основных средств, используемых во вспомогательных производствах | ||
| 60 (76) | Услуги сторонних организаций, непосредственно связанные с деятельностью вспомогательного производства | |
Стоит отметить, что счет 23 «Вспомогательное производство» нечасто используется туристическими организациями, осуществляющими турагентскую деятельность. В то же время ведение обособленного учета затрат, связанных с оказанием сопутствующих услуг по перевозке, размещению, питанию, страхованию, и иных консультационно-информационных услуг, позволяет руководителям осуществлять качественное оперативное управление организацией, а также формировать стратегические планы предприятия и определять перспективные направления развития.
Расходы управленческого характера включают в себя: заработную плату управленческого персонала, представительские расходы, затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, налоги, взносы и сборы, начисляемые в соответствии с законодательством Республики Беларусь, расходы на оплату услуг связи, банков, Интернет-провайдеров, расходы на содержание и обслуживание технических средств управления, амортизацию основных средств и нематериальных активов, лизинговые платежи и прочие расходы, связанные с управлением организацией. Эти затраты отражаются по счету 26 «Общехозяйственные расходы» бухгалтерскими записями, приведенными в таблице.
Таблица – Учет общехозяйственных расходов у турагента
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Стоимость израсходованных сырья и материалов, относимых к общехозяйственным расходам | ||
| 70, 69, 76/2 | Расходы, связанные с оплатой труда работников аппарата управления | |
| 02(05) | Амортизация основных средств (нематериальных активов) общехозяйственного назначения | |
| 60 (76) | Услуги сторонних организаций, относимые на затраты общехозяйственного назначения | |
| Затраты на служебные командировки управленческого персонала | ||
| 68/1 (97) | Суммы налога на недвижимость и (или) земельного налога, включенные в состав общехозяйственных затрат | |
| 90/5 | Общехозяйственные затраты, списанные в состав управленческих расходов |
При реализации туров, сформированных туроператорами, предназначенных для потребления третьими лицами, организации, осуществляющие турагентскую деятельность, не имеют права включать в стоимость тура сумму собственных затрат.
В соответствии с этим учет сумм, подлежащих перечислению туроператорам и иным сторонним организациям, должен осуществляться обособленно на счетах расчетов, что в бухгалтерском учете отражается записями, приведенными в таблице.
Таблица – Учет услуг сторонних организаций, включенных в стоимость туристических услуг турагента
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| Денежные средства, поступившие в кассу турагента от покупателя туристических услуг в виде аванса | ||
| Передача денежных средств, поступивших от покупателя туристических услуг, из кассы организации в банк | ||
| Денежные средства, поступившие на расчетный счет от покупателя туристических услуг в виде аванса | ||
| 60(76) | Перечислена стоимость тура, подлежащая оплате туроператору согласно заключенным договорам, имеющим посреднический характер (договор комиссии, договор поручения) и стоимость иных услуг сторонних организаций | |
| 60 (76) | Уменьшение стоимости туристических услуг, оказанных турагентом, на сумму, причитающуюся туроператорам и иным сторонним организациям согласно заключенным договорам | |
| 90/1 | Выручка от реализованных туристических услуг (сумма вознаграждения, причитающаяся турагенту) |
По окончанию отчетного периода затраты по реализации туристических услуг турагентом отражаются с использованием субсчетов счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности». И в бухгалтерском учете туристической организации, осуществляющей турагентскую деятельность, будут отражены приведенными в таблице записями.
Таблица – Учет реализации туристических услуг турагента
| Дебет | Кредит | Содержание операции |
| 90/1 | Выручка от реализованных туристических услуг, оказанных собственными силами | |
| 90/2 | 68/2 | Сумма начисленного НДС, подлежащего уплате в бюджет |
| 90/4 | Себестоимость туристических услуг, оказанных собственными силами | |
| 90/5 | Общехозяйственные затраты, списанные в состав расходов по текущей деятельности | |
| 90/6 | Расходы на реализацию, списанные в состав расходов по текущей деятельности | |
| 90/11 | 99/1 | Прибыль от реализации туристических услуг, участвующая в налогообложении |
| 99/1 | 90/11 | Убыток от реализации туристических услуг, участвующий в налогообложении |
Пример. У турагента на 01 марта 2017 года имеются начальные остатки по счетам: 20 «Основное производство» – 756,17 рублей, 26 «Общехозяйственные затраты» –
459,14 рублей. Хозяйственные операции за рассматриваемый период отражены в приведенной таблице.
Таблица – Хозяйственные операции, произошедшие за отчетный период у турагента
| Дебет | Кредит | Сумма | Содержание операции |
| Сн(20) | 756,17 | Начальное сальдо по счету 20 «Основное производство» | |
| Сн(26) | 459,14 | Начальное сальдо по счету 26 «Общехозяйственные затраты» | |
| 10/312 | Списано топливо по служебному автомобилю | ||
| 32,68 | Начислена амортизация основных средств туристической компании | ||
| Начислена амортизация основных средств общехозяйственного назначения | |||
| Отражены затраты по командировкам директора | |||
| Отражены затраты по командировкам работников основного производства | |||
| 29 723,78 | Отражено поступление аванса от покупателей туров в кассу организации | ||
| 2 713,20 | Отражено поступление в кассу организации денежных средств за оказанные сопутствующие услуги туристам | ||
| 32 436,98 | Отражено поступление денежных средств из кассы на расчетный счет организации | ||
| 60(76) | 25 859,69 | Отражено уменьшение стоимости туристических услуг на сумму, причитающуюся туроператору (87 % от стоимости туров) | |
| 561,79 | Отражено начисление заработной платы работников, непосредственно связанных с реализацией туристических услуг | ||
| 341,11 | Отражено начисление заработной платы управленческого персонала | ||
| 191,01 | Отражены начисления в ФСЗН по работникам, непосредственно связанных с оказанием туристических услуг (561,79 х 34% = 191,01) | ||
| 115,98 | Отражены начисления в ФСЗН по аппарату управления (341,11 х 34% = 115,98) | ||
| 76/2 | 3,37 | Отражены взносы в Белгосстрах по работникам, непосредственно связанных с созданием туристических услуг (561,79 х 0,6 % = 3,37) | |
| 76/2 | 2,05 | Отражены взносы в Белгосстрах по аппарату управления (341,11 х 0,6 % = 2,05) | |
| 758,96 | Отражены затраты на содержание WEB-сайта и услуг Интернет-провайдеров | ||
| 90/1 | 6 577,29 | Отражена выручка от реализации туристических услуг, оказанных собственными силами (29 723,78 – 25 859,69 + 2 713,20 = 6 577,29) |
| 90/2 | 68/2 | 1 096,22 | Отражен НДС от выручки, подлежащий уплате в бюджет (6 577,29 х 20 /120 = 1 096,22) |
| До(20) | 802,85 | Дебетовый оборот по счету 20 «Основное производство» (32,68 + 14 + 561,79 + 191,01 + 3,37 = 802,85) | |
| 90/4 | 1 559,02 | Списана производственная себестоимость в затраты по текущей деятельности (756,17 + 802,85 = 1 559,02) | |
| До(26) | 794,14 | Дебетовый оборот по счету 26 «Общехозяйственные расходы» (160 +168 + 7 + 341,11 + 115,98 + 2,05 = 794,14) | |
| 90/5 | 1 253,28 | Списаны управленческие расходы в затраты по текущей деятельности (459,14 + 794,14 = 1 253,28) | |
| 90/6 | 758,96 | Списаны расходы на реализацию | |
| 90/11 | 99/1 | 1 909,81 | Отражена прибыль от реализации туристических услуг, участвующая в налогообложении (99/1) (6 577,29 – 1096,22 – 1559,02 – 1253,28 – 758,96 = 1 909,81) |
| 99/3 | 68/3 | 343,77 | Отражен налог на прибыль (99/3), подлежащий уплате за истекший отчетный период (1 909,81 х 18% = 343,77) |
Таким образом, в рассмотренном примере турагентом отражены все затраты отчетного периода, определен финансовый результат от реализации туров, сформированных туроператором, и оказания сопутствующих услуг для туристов, начислен налог на прибыль.
Согласно действующему законодательству прямые затраты полностью включаются в себестоимость туристических услуг, и их учет ведется по счету 20 «Основное производство», а иные затраты, распределяются пропорционально объемам реализации. Еще одной отличительной особенностью является отражение выручки у турагента на счете 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» в размере комиссионного вознаграждения от туроператора, а также полной стоимости оказанных сопутствующих услуг.
Следовательно, наиболее распространенными ошибками является отнесение затрат на счет 44 «Расходы на реализацию», а также отражение по кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» полной выручки от реализации без учета выплат, причитающихся туроператору и иным сторонним организациям. Эти ошибки приводят к сложностям в определении финансового результата и расчете суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет. Только правильное ведение бухгалтерского учета в соответствии с действующим законодательством будет способствовать верному определению финансового результата, более конструктивному и информативному анализу текущей деятельности, а также позволит руководству безошибочно определять основные направления развития предприятия.