Проверка бухгалтерской отчетности является важнейшим элементом при проведении таможенного контроля после выпуска товаров, поскольку изучение бухгалтерского отчета организации позволит таможенным органам получить более существенное представление о внешнеэкономической деятельности организации в целом, а таможенная декларация и контракт – по конкретной внешнеэкономической сделке. Сопоставление отдельной сделки и систематических типов сделок, объемов, номенклатуры товарооборота по разным сделкам за период в несколько месяцев поможет таможенным органам контролировать соблюдение основных требований, устанавливаемых НПА стран-участниц и Таможенного союза по ведению внешнеэкономической деятельности.
Контроль импортных операций происходит в несколько этапов (5 этапов):
- проверку предоставленных при таможенном
оформлении документов;
- проверку первичных документов;
- проверку стоимости сделки;
- проверку дополнительных начислений и вычетов
к стоимости сделки;
- проверку реализации товара на внутреннем рынке РФ.
На первом этапе изучаются представленные при таможенном оформлении документы на предмет корреспондирования сведений, указанных в них.
На втором этапе проверяется достоверность отражения импортных операций в первичных учетных документах, внутренних документах учетной системы исходных данных. Первичные учетные документы, принимаются к учету в случае, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Отсутствие первичных документов или счетов-фактур расценивается какгрубое нарушение правилведения бухгалтерскогоучета, что установлено п. 3ст. 120 НК РФ.
Для проведения третьего этапа, необходимо проверить: во-первых, своевременность отражения импортных товаров в бухгалтерском учете организации, во-вторых, включение всех компонентов в фактическую себестоимость товара. Известно, что проверка данного вопроса является одним из основных вопросов таможенного контроля после выпуска товаров, а также контроля достоверности заявленной таможенной стоимости товаров. Этап заключается в проверке своевременности отражения импортных товаров в бухгалтерском учете организации, а также во включении всех компонентов в фактическую себестоимость товара. Источниками информации для проведения проверки являются: учетная политика предприятия, контракт, инвойсы, транспортные документы (CMR, ТТН, коносамент), сертификаты, подтверждающие страну происхождения товаров, документы складов, страховые полисы, журналы-ордера, ведомости по счетам 10 "Материалы", 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей", 16 "Отклонение в стоимости материальных ценностей", 41 "Товары", 08 "Капитальные вложения".
Проверка даты перехода права собственности является важнейшим делом проведения третьего этапав целях контроля своевременности отражения импортных товаров в бухгалтерском учете организации.
Известно, стоимость имущества, приобретенного российской организацией-импортером, отражается в бухгалтерском учете в момент перехода права собственности в рублевой оценке по курсу ЦБ РФ, который действовал на эту дату и больше не пересчитывается.
В связи с этим необходимо отметить, что основаниемдля оприходования импортного товара являются первичные документы продавца: товарораспорядительные документы, счета-фактуры, на основании которых и заполняется декларация на товар (ДТ). Поэтомупри наличии первичных документов от продавца у российского импортера нет оснований не отражатьоперацию в учете.
Возможен вариант, когда в контракте дата перехода права собственности определена как момент оплаты товара, т. е. после получения оплаты, а не в момент перехода рисков в соответствии с условиями поставки ИНКОТЕРМС. В таком случае покупатель получает имущество, которое ему не принадлежит, а значит, он не имеет право отчуждать товар до момента перехода права собственности, если в договоре не оговорено иное. В таком случае предприятие недолжно отражать полученные на таких условиях товары на счете 41 "Товары" до момента перехода права собственности.
По внешнеторговому договору купли-продажи товаров обязанность продавца заключается в передаче покупателю указанного в договоре товара, документов на него, необходимых принадлежностей и права собственности, поэтому должна быть четко указана дата перехода права собственности. В случае если момент перехода права собственности на товар во внешнеэкономическом договоре четко не указан, следует признать датой перехода права собственности момент исполнения продавцом своего обязательства по поставке товара.
Обычно этот момент связывают с переходом рисков от продавца к покупателю, который можно определять положениями ИНКОТЕРМС.
Факт перехода права собственности важен еще и в связи с тем, что до момента оплаты российское предприятие-импортер не имеет право реализовать товар, так как не является его собственником. Если установлен факт продажи товара до перехода права собственности, то эта операция может быть расценена как реализация комиссионного товара, что влечет уплату НДС и налога на доходы иностранного контрагента.
Далее, проверяется правильность определения фактической стоимости импортного имущества. Порядок учета поступившего импортного товара определен в учетной политике предприятия, котораяразрабатывается в соответствии с ПБУ(Положения по бухгалтерскому учету) 1/98 "Учетная политика организации". При изучении учетной политики определяются особенности формирования себестоимости материально-производственных запасов.
К фактическим затратам на приобретение материально-производственных запасов относятся:
1. суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу);
2. суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материально-производственных запасов;
3. таможенные пошлины;
4. невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением единицы материально-производственных запасов;
5. вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретены материально-производственные запасы;
6. затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию. Данные затраты включают, в частности, затраты по заготовке и доставке материально-производственных запасов; затраты по содержанию заготовительно-складского подразделения организации, затраты за услуги транспорта по доставке материально-производственных запасов до места их использования, если они не включены в цену материально-производственных запасов, установленную договором;
7. затраты по доведению материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.
Датой совершения операций в иностранной валюте по импорту товаров является день возникновения у организации права собственности на них. В случае если ввезенный импортный товар относится к категории материально-производственные запасы, то в соответствии с ПБУ(Положения по бухгалтерскому учету) 05/01 необходимо установить включение в фактическую себестоимость контрактной стоимости и затрат, связанных с приобретением товара. Данные затраты указаны в п. 6 Приказа Минфина РФ от 9 июня 2001 г. N 44н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01".
Для дальнейшего контроля достоверности заявленной таможенной стоимости ввезенных товаров необходимо установить включение всех дополнительных начислений к цене, фактически уплаченной или подлежащей уплате, в таможенную стоимость товара. Часто участники ВЭД не включают все компоненты в таможенную стоимость или заявляют необоснованные вычеты, что приводит к отклонению таможеннойстоимости от достоверной величины Задача же таможенных органов ― выявить отклонение от достоверной величины таможенной стоимости, установить достоверную таможенную стоимость.
Для этого необходимо выполнить следующие действия. Для проверки расходов на выплату вознаграждений агенту (посреднику) выявляется наличие договоровс агентами (посредниками). В бухгалтерском учете такие расходы отражаются в зависимости от принятойучетной политики и вида товара на счетах: 08 "Вложения во внеоборотные активы", 10 "Материалы", 15 "Заготавливание и приобретение материальных ценностей", 41 "Товары", кредит счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами". Таким образом, запрашиваются вышеуказанные счета и исследуются на наличие перечислений агентам (посредникам).
Следующим разделом третьего этапа является проверка расходов на тару и упаковку, которые не были включены в цену, фактически уплаченную или подлежащую уплате. Для этого сначала необходимо выяснить, включены ли в стоимость сделки расходы на тару, если для таможенных целей она рассматривается как единое целое с товарами и упаковкой, включая стоимость упаковочных материалов и работ по упаковке. Данные расходы отражаются в зависимости от вида товара на счетах 08, 10, 15, 41.
Проведение четвертого этапа методики позволит выявить отклонение от достоверной величины таможенной стоимости в рамках включения всех компонентов в таможенную стоимость.
Проведение пятого этапа контроля предполагает проверку реализации товара на внутреннем рынке РФ. Проверке реализации на внутреннем рынке РФ подвергаются материально-производственные запасы, так как основные средства не предполагают их перепродажу. Для этого запрашиваются договоры, счета-фактуры, карточка счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", информация по счету 41 "Товары" в виде карточки счета. На основании этих документов выявляются контрагенты на внутреннем рынке РФ. При проведении встречных проверок хозяйствующих партнеров участника ВЭД на внутреннем рынке РФ выявляются цена реализации товара и точное количество ввезенного на таможенную территорию РФ товара.
При анализе карточки счета 41 "Товары" устанавливается, какое количество ввезенного товара было реализовано, а какое количество товара остается на складе в настоящий момент. После чего, при необходимости, возможно применение формы таможенного контроля — осмотр помещений и территорий склада.
В случае выявления на складе товаров иностранного производства, на которые участник ВЭД не может предоставить документы, подтверждающие его таможенное оформление, либо приобретение на внутреннем рынке РФ, данный товар подлежит аресту. Далее задача ставится перед сотрудником правоохранительного блока таможни по установлению вины участника ВЭД в недекларировании части товара.
| Бухгалтерская проводка | Пояснение | Сумма (руб.) | |
| Д 76 | К 51 | Уплата таможенных сборов | 12 000,00 |
| Д 76 | К 51 | Уплата таможенной пошлины | 82 524,00 (8000*68,77*0,15) |
| Д 07 | К 60 | Права собственности на товар в | 550 160,00 (8000*68,77) |
| Д 19 | К 76 | Отражён ввозной НДС | 113 883,12 |
| Д 07 | К 60 | Затраты по доставке имущества на территорию Российской Федерации | 34 650,00 |
| Д 19 | К 60 | НДС при транспортировке имущества | 6 237,00 |
| Д 01 | К 08-4 | Оприходование поступившего имущества | 550 160,00 |
| Д 68 | К 19 | Предъявление к вычету НДС | 120 120,12 (113 883,12+6237) |
| Д 60 | К 91-1 | Начисление положительных курсовых разниц по расчётам с поставщиками в валюте | 3 280,00 (8000*(68,77-68,36)) |
| Д 60 | К 52 | Окончательный расчёт с поставщиком за импортируемый товар |
Контроль экспортных операций:
Бухгалтерский учет по экспорту товаров принято осуществлять в два этапа. На первом этапе учитывается само движение товара между поставщиком и покупателем с учетом накладных расчетов, связанных с этим процессом. На втором этапе осуществляется учет продажи и расчетов с иностранными покупателями.
Первый этап бухгалтерского учета ведется, как правило, по одной и той же схеме, а второй этап учета отражается в зависимости от видов и форм расчетов с иностранными покупателями, а также от формы выхода поставщика на внешний рынок - самостоятельно или через посредника.
На организацию учета экспортных операций оказывает влияние сложившаяся практика реализации товаров: непосредственно самим предприятием-изготовителем или через посредническую внешнеэкономическую организацию. Если в первом случае предприятие-экспортер отражает в учете все хозяйственные операции, от формирования готовой продукции до установления контрактной цены, по которой товар будет предложен иностранному покупателю, то во втором – предприятие интересует размер комиссионного вознаграждения (бонус), который предстоит ему оплатить за посреднические услуги. Перечень первичной документации (счета-фактуры, спецификации, товарно-транспортные накладные, кредитные справки, банковские переводы и т.п.) раскрывает содержание заключаемых контрактов.
| Корреспонденция счетов | Сумма, рублей | Содержание операции | |
| Дебет | Кредит | ||
| 800 000 | Оприходован товар, подлежащий продаже на экспорт | ||
| 144 000 | Отражен НДС, предъявленный поставщиком товаров | ||
| 13 800 | Оплачены расходы по доставке товаров на склад | ||
| Бухгалтерские записи на дату оформления грузовой таможенной декларации | |||
| 1 104 | Начислен таможенный сбор в рублях (32 000 евро х 0,1% х 34,50 рубля за 1 евро) | ||
| Начислен таможенный сбор в валюте (32 000 евро х 0,05% х 34,50 рубля за 1 евро) | |||
| 13 800 | Затраты по доставке товаров на склад включены в состав расходов на продажу | ||
| 63 000 | Оплачены услуги морского перевозчика | ||
| На дату перехода права собственности на товар иностранному покупателю | |||
| 90-1 | 1 035000 | Начислена выручка от реализации экспортных товаров (30 000 евро х 34,50 рубля за 1 евро) | |
| 90-2 | 800 000 | Списана покупная стоимость реализованных товаров | |
| 63 000 | Отражены услуги морского перевозчика | ||
| 78 456 | Списаны расходы, связанные с реализацией экспортных товаров | ||
| Бухгалтерские записи на конец отчетного периода | |||
| 156 544 | Отражен финансовый результат от реализации экспортных товаров (прибыль) | ||
| Бухгалтерские записи на дату получения оплаты от иностранного покупателя | |||
| 1 035000 | Зачислена выручка от реализации экспортных товаров |
Значение проверки внешнеторгового контракта при проведении таможенного контроля после выпуска товаров:
1) правильность классификации товаров в соответствии с Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Российской Федерации;(совпадает ли код по ТН ВЭД по товару)
2) правильность определения страны происхождения товаров;
3) достоверность заявленной декларантом таможенной стоимости;
4) соблюдение запретов и ограничений, установленных законодательством Российской Федерации о государственном регулировании внешнеторговой деятельности;
5) обеспечение защиты интеллектуальной собственности;
6) обеспечение соблюдения валютного законодательства Российской Федерации;
7) соблюдение условий помещения под заявленную таможенную процедуру;
8) порядок и соблюдение условий применения специальных упрощенных процедур таможенного оформления (времен. Хранение товаров, предварит., деклар-ие, выпуск до подачи ДТ);
9) соблюдение порядка и условий предоставления льгот по уплате таможенных платежей, тарифных преференций, иных освобождений по уплате таможенных платежей, отсрочек, рассрочек по уплате таможенных платежей;
10) правильность исчисления и своевременность уплаты таможенных платежей;
Основными аспектами, подлежащими контролю при осуществлении таможенной проверки, являются:
1.Дата и место отправления товара. Дата отправления не должна быть раньше даты оформления инвойса, а место отправления товара должно согласовываться с условиями поставки товара.
2.Отправитель товара должен либо совпадать с продавцом товара, либо между отправителем и продавцом / покупателем должен быть заключен договор на поставку товара.
3.Наименование товара, его весовые характеристики и объем. Данные показатели необходимо сравнить с данными, заявленными в ДТ и указанными в инвойсе и упаковочном листе.
4.Платежи за перевозку товара. Проверяется, какие базисные условия поставки Инкотермс предусмотрены контрактом и какие в соответствии с этими условиями расходы должен был понести покупатель.
5.В обязательном порядке указываются реквизиты организации – отправителя товара. При проведении таможенной проверки, применяя метод «перекрестной» проверки, в организацию, осуществляющую перевозку товара, делается запрос с целью получения информации о плательщике и размере оплаты транспортировки товара
6. Расходы по перевозке (транспортировке) товаров до места прибытия товаров на таможенную территорию ТС.