Товарообменные (бартерные) операции подпадают под контроль налоговых органов в соответствии с подп.2 п.2 ст. 40 НК РФ. На сегодняшний день в налоговом праве нет четкого определения понятия «товарообменная (бартерная) операция». Термины «товарообменная операция» и «бартерная операция» заимствованы из гражданского законодательства.
Исходя из анализа хозяйственной практики и норм отдельных законодательных и нормативных актов, можно сделать вывод, что товарообменными (бартерными) операциями считаются такие сделки, которые предусматривают осуществление расчетов между сторонами сделки без использования денежных средств, а путем обмена товара на товар. При чем, учитывая определение товарообменной операции, установленное гл. 31 ГК РФ, можно сделать следующие выводы:
Предметом договора мены является обмен товарами. Следовательно, если товар обменивается на результат работы (оказание услуги), а также наоборот, то данная сделка не может считаться товарообменной. На это указывает и ст. 38 НК РФ, которая отделяет термин «товар» от терминов «работа» и «услуга».
Пример.
ООО «Мечта» и ООО «Феникс» заключили договор, в соответствии с которым ООО «Мечта» выполняет работы по установке пожарной сигнализации, а ООО «Феникс» в качестве оплаты за выполненные работы передает в собственность ООО «Мечта» канцтовары.
Нельзя относить к товарообменным (бартерным) операциям сделки, в ходе выполнения которых первоначально существовавшие денежные обязательства сторон впоследствии погашаются зачетом взаимных требований (ст. 410 ГК РФ), отступным (ст. 409 ГК РФ) или новацией (ст. 414 ГК РФ).
Пример.
ООО «Мечта» и ООО «Феникс» заключили договор поставки, в соответствии с которым ООО «Мечта» производит поставку оргтехнику для ООО «Феникс», сроки расчетов – 10 дней со дня поставки. Позднее ООО «Мечта» и ООО «Феникс» заключили еще один договор поставки, в соответствии с которым ООО «Феникс» поставляет ООО «Мечта» лакокрасочные изделия, сроки расчетов – 1 день со дня поставки. В связи с тем, что ООО «Мечта» уже выполнило свои обязательства по поставке оргтехники, у ООО «Феникс» имеется задолженность перед ООО «Мечта», стороны подписывают соглашение о зачете взаимных требований по договорам на поставку оргтехники и лакокрасочных изделий.
Не считаются бартерными операциями поставки товаров по договору купли-продажи, поставки в случае расчета по ним векселями.
Внешнеторговая сделка
Термин «внешнеторговая сделка», введенный налоговым кодексом, нельзя назвать достаточно корректным. Наличие в словосочетании ключевого слова «сделка» дает все основания полагать, что речь идет о гражданско-правовом термине. Но в ГК РФ не встречается термина внешнеторговая сделка, а есть термин «внешнеэкономическая сделка» (п.3 ст. 162 ГК РФ).
С другой стороны, понятие «внешнеторговый» используется в Федеральном законе от 13 октября 1995 г. № 157-ФЗ «О государственном регулировании внешнеторговой деятельности». Из ст.2 данного закона следует, что под внешнеторговой деятельностью понимается предпринимательская деятельность в области международного обмена товарами, работами, услугами, информацией, в том числе исключительными правами на них (интеллектуальная собственность), т.е. все сделки заключаемые резидентами РФ с юридическими и физическими лицами, не являющимися резидентами РФ, независимо от того, в какой валюте осуществляются расчеты (в иностранной или в рублях), в том числе и сделки, совершаемые на территории РФ.
Отклонение более чем на 20% в сторону повышения или сторону понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам) в пределах непродолжительного периода времени
Можно выделить следующие основные положения по применению данного основания:
Осуществление контроля производится только в случаях, когда отклонение в ценах составило более чем 20%.
Отклонение в ценах должно происходить по идентичным (однородным) товарам (работам, услугам). Понятие идентичных (однородных) товаров приводится в п.6 и 7 ст. 40 НК РФ.. Понятия «идентичные (однородные) работы», «идентичные (однородные) услуги» ни в Кодексе, ни в других нормативных актах не раскрыты, что сужает сферу применения ст. 40 НК РФ.
Отклонение должно существовать в пределах непродолжительного периода времени.
Само понятие «непродолжительный период времени» в Кодексе не определено. Кроме того, по данному вопросу не сформирована арбитражная практика. В данных условиях налоговые органы на местах самостоятельно принимают решение о том, является период времени, в течение которого имело место колебание цен, непродолжительным или нет. Эксперт по финансово-экономическим вопросам Земляченко С.В. предлагает за основу брать налоговый период, установленный законодательством по конкретному виду налога или минимальный период времени, за который организация должна формировать финансовые результаты, оформлять регистры бухгалтерского учета и составлять бухгалтерскую отчетность. В комментариях к налоговому кодексу под редакцией к.ю.н. А.В.Брызгалина и А.Н.Головкина высказывается мнение, что «непродолжительный период времени должен определяться исходя из определенного периода (30 дней, 90 дней, 180 дней и т.д.). При этом определение непродолжительности периода времени должно зависеть от состояния экономики в стране. Чем стабильнее экономика, тем больше данный период».
В связи с неопределенностью данной нормы, налогоплательщику остается уповать только на положения п.7 ст. 3 НК РФ, в соответствии с которыми все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах толкуются в его пользу.
Также хотелось бы обратить внимание на то, что при выявлении факта реализации товаров (работ, услуг) по ценам, отклоняющимся от рыночных цен более чем на 20%, не предусмотрено применение финансовых санкций, налоговый орган вправе вынести решение только о доначислении налога и пени. Кроме того, ст. 40 НК РФ не установлена обязанность налогоплательщика по отслеживанию рыночной конъюнктуры цен и осуществлению спецрасчета.
Но, если вам известно, что при осуществлении какой-либо сделки было отклонение по ценам более чем на 20%, самостоятельное осуществление спецрасчета и уплата доначисленного налога избавит вас от начисления пени налоговыми органами.
Порядок определения рыночной цены для целей налогообложения достаточно подробно изложен в п. 3-11 ст. 40 НК РФ. Для определения рыночных цен НК РФ предусматривает два способа – обычный и специальный (расчетный).