Согласование условий проведения аудита

Аудиторская организация и аудируемое лицо должны достичь согласия в отношении условий проведения аудита.

Аудиторская организация может использовать в ходе достижения договоренности с клиентом письмо о проведении аудита – документ, направляемый аудиторской организацией предполагаемому аудируемому лицу и подписываемый руководством аудируемого лица в случае согласия с основными условиями задания по проведению аудита. Письмо о проведении аудита служит инструментом предварительного согласования условий аудита и позволяет избежать неверной трактовки клиентом сути аудиторской проверки. В письме целесообразно указать:

1) цель и объем аудита;

2) ответственность аудитора и руководства аудируемого лица;

3) принципы и правила, служащие основой подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности;

4) форму представления и содержание всех отчетных документов, включая аудиторское заключение, которые должны быть составлены аудитором;

5) что могут сложиться обстоятельства, в которых форма или содержание указанных выше отчетных документов будут отличаться от запланированных.

Согласованные условия проведения аудиторской проверки необходимо отразить документально в договоре оказания аудиторских услуг. Согласно ст. 779 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее – ГК РФ) данный договор является договором возмездного оказания услуг. При его составлении следует руководствоваться главой 39 «Возмездное оказание услуг» ГК РФ, а также общими положениями о подряде (ст. 702 – 729 ГК РФ), если это не будет противоречить ст. 779 - 782 ГК РФ, а также особенностям предмета договора.

Договор возмездного оказания услуг характеризуется следующим:

1) по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги;

2) если иное не предусмотрено договором, исполнитель обязан оказать услуги лично;

3) заказчик обязан оплатить оказанные ему услуги в сроки и в порядке, которые указаны в договоре;

4) при невозможности исполнения, возникшей по вине заказчика, услуги подлежат оплате в полном объеме, если иное не предусмотрено законом или договором;

5) когда невозможность исполнения возникла по обстоятельствам, за которые ни одна из сторон не отвечает, заказчик возмещает исполнителю фактически понесенные им расходы, если иное не предусмотрено законом или договором;

6) заказчик вправе отказаться от исполнения договора при условии оплаты исполнителю фактически понесенных им расходов;

7) исполнитель вправе отказаться от исполнения обязательств по договору лишь при условии полного возмещения заказчику убытков.

Как правило, договор оказания аудиторских услуг включает:

1) преамбулу, в которой указываются название договора («Договор оказания аудиторских услуг»), его номер, место и дату подписания, наименования аудиторской организации и аудируемого лица, лица, их представляющие, и документы, на основе которых они действуют, условные наименования сторон в рамках договора;

2) раздел, посвященный предмету договора – проведению аудиторской проверки бухгалтерской (финансовой) отчетности аудируемого лица. Если стороны согласовали оказание дополнительных услуг, их также необходимо перечислить в данном разделе, четко указав на их суть;

3) раздел, устанавливающий права и обязанности сторон договора;

4) раздел, регулирующий сроки оказания услуг;

5) раздел, устанавливающий стоимость услуг и порядок расчетов;

6) раздел, детализирующий обязанность аудиторской организации и аудируемого лица соблюдать конфиденциальность. При разработке содержания этого раздела необходимо учесть положения Федерального закона «Об аудиторской деятельности», касающиеся аудиторской тайны, Федерального закона «О коммерческой тайне»;

7) раздел, устанавливающий ответственность сторон;

8) раздел, освещающий порядок разрешения споров между аудиторской организацией и аудируемым лицом;

9) раздел, раскрывающий порядок досрочного прекращения договора;

10) раздел «Прочие положения», в котором могут раскрываться порядок внесения в договор изменений и дополнений, статус приложений и дополнительных соглашений к договору и другие положения;

11) разделы «Срок действия Договора» и «Юридические адреса и банковские реквизиты сторон»;

12) подписи, фамилии, имена, отчества и должности лиц, представляющих стороны договора, другая идентифицирующая информация.

Если аудируемое лицо до завершения выполнения аудиторского задания обратится к аудитору с просьбой изменить условия так, что будет обеспечиваться более низкий уровень уверенности, чем разумная уверенность, аудитор должен рассмотреть целесообразность такого изменения.

Просьба аудируемого лица к аудитору об изменении аудиторского задания может быть вызвана изменением обстоятельств, влияющих на необходимость оказания услуги, неправильным пониманием характера аудита или сопутствующих услуг, запрашиваемых изначально, или ограничением объема аудита, устанавливаемым руководством аудируемого лица или связанным с другими причинами.

Изменение обстоятельств, влияющих на требования аудируемого лица, или неправильное понимание характера услуги, запрашиваемой изначально, обычно рассматривается как обоснованная причина просьбы об изменении задания.

Прежде чем согласиться на изменение условий задания, которое может привести к замене аудита сопутствующими аудиту услугами, аудитор должен рассмотреть возможные правовые последствия таких изменений.

Если аудитор придет к заключению о том, что изменение условий обоснованно, а также если работа аудитора соответствует стандартам аудиторской деятельности, которые могут быть применены к измененному заданию, то отчет или заключение должны соответствовать пересмотренным условиям задания.

Аудитор не должен соглашаться на изменение условий задания при отсутствии разумного обоснования. Например, аудитор не должен соглашаться на изменение условий задания в случае, если он не может получить достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении дебиторской задолженности, а аудируемое лицо обращается к нему с просьбой изменить задание по проведению аудита на задание по проведению обзорной проверки во избежание получения от аудитора мнения с оговоркой или отказа аудитора от выражения мнения.

Если аудитор не может согласиться на изменение аудиторского задания на иное задание и аудируемое лицо возражает против продолжения работы в соответствии с первоначальным заданием, то аудитор должен отказаться от выполнения задания или рассмотреть вопрос о необходимости сообщить о возникшей ситуации заинтересованным лицам (например, совету директоров или акционерам).

4.4. Этапы и документальное оформление планирования аудита

Аудитор должен планировать аудиторскую проверку таким образом, чтобы она была проведена максимально эффективно.

Планирование аудита позволяет:

1) уделить должное внимание значимым сегментам аудита;

2) своевременно выявлять и разрешать проблемы, которые могут возникнуть в ходе аудита;

3) эффективно организовать выполнение аудиторского задания;

4) надлежащим образом сформировать аудиторскую группу и распределить работу между ее членами;

5) осуществлять надзор за выполнением аудиторской работы и обзорные проверки ее качества.

Планирование аудита – это процесс предварительного определения характера, объема и сроков проведения работ в рамках выполнения конкретного аудиторского задания, осуществляемый вплоть до окончания работы над данным аудиторским заданием. Процесс планирования аудита включает следующие элементы (табл. 4.1).

Таблица 4.1

Элементы планирования аудита

Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской проверки.

При разработке общего плана аудита необходимо принимать во внимание:

1) деятельность аудируемого лица, в том числе:

- общие экономические факторы и условия в отрасли, влияющие на деятельность аудируемого лица;

- особенности аудируемого лица, его деятельности, финансовое состояние, требования к его финансовой (бухгалтерской) или иной отчетности;

- общий уровень компетентности руководства;

2) системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля, в том числе:

- учетную политику, принятую аудируемым лицом, и ее изменения;

- влияние новых нормативных правовых актов в области бухгалтерского учета на финансовую (бухгалтерскую) отчетность аудируемого лица;

3) риск и существенность, в том числе:

- ожидаемые оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, определение наиболее важных областей для аудита;

- установление уровней существенности для аудита;

- возможность существенных искажений или недобросовестных действий;

- выявление сложных областей бухгалтерского учета, в том числе таких, где результат зависит от субъективного суждения бухгалтера, например, при подготовке оценочных показателей;

4) характер, временные рамки и объем процедур, в том числе:

- относительную важность различных разделов учета для проведения аудита;

- влияние на аудит наличия компьютерной системы ведения учета и ее специфических особенностей;

- существование подразделения внутреннего аудита аудируемого лица и его возможное влияние на процедуры внешнего аудита;

5) координацию и направление работы, текущий контроль и проверку выполненной работы, в том числе:

- привлечение других аудиторских организаций к проверке филиалов, подразделений, дочерних компаний аудируемого лица;

- привлечение экспертов;

- количество территориально обособленных подразделений одного аудируемого лица и их пространственную удаленность друг от друга;

- количество и квалификацию специалистов, необходимых для работы с данным аудируемым лицом;

6) прочие аспекты, в том числе:

- возможность того, что допущение о непрерывности деятельности аудируемого лица может оказаться под вопросом;

- обстоятельства, требующие особого внимания, например, существование связанных сторон;

- особенности договора об оказании аудиторских услуг и требования законодательства;

- срок работы сотрудников аудитора и их участие в оказании сопутствующих услуг аудируемому лицу;

- форму и сроки подготовки и представления аудируемому лицу заключений и иных отчетов.

Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того, чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и конкретных методик, применяемых аудитором.

Программа аудита определяет характер, временные рамки и объем запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита. Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки бухгалтерской (финансовой) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита. Программы аудита обычно составляются в виде отдельных документов для каждого раздела аудита.

Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повышения эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за правильную и полную разработку общего плана и программы аудита.

Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости уточняться и пересматриваться в ходе аудита. Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, полученными в ходе выполнения аудиторских процедур. Причины внесения значительных изменений в общий план и программу аудита должны быть документально зафиксированы.