Предприятия розничной торговли могут вести учет товаров по покупным или по продажным ценам (п.60 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации). Выбор способа следует закрепить в приказе об учетной политике.
В первом случае по общему правилу товары учитываются в сумме так называемых фактических затрат на их приобретение. Во втором - товары оцениваются в учете в ценах их предполагаемой продажи.
В настоящее время большинство предприятий розничной торговли ведет учет товаров по продажным ценам. При этом покупная стоимость товаров отражается на счете 41 "Товары", а разница между покупной ценой товаров (за минусом НДС) и их продажной ценой с НДС отражается на счете 42 "Торговая наценка". При принятии товаров к учету сумма торговой наценки относится в кредит счета 42 "Торговая наценка".
Поступление товаров отражается следующими записями:
Дт сч.41 "Товары", Кт сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражается цена приобретения товаров (без НДС);
Дт сч. 19 "НДС по приобретенным ценностям", Кт сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - отражается сумма НДС по приобретенным товарам;
Дт сч.41 "Товары", Кт сч.42 "Торговая наценка" - отражается разница между предполагаемой продажной ценой поступивших товаров с НДС и стоимостью их приобретения без НДС.
Относящиеся к непроданным товарам суммы торговых наценок (надбавок) уточняются на основании инвентаризационных описей путем определения наценки, сделанной на товары в соответствии с установленными размерами.
Сумма торговой наценки на остаток нереализованных товаров в предприятиях розничной, торговли может быть определена по проценту, исчисленному исходя из отношения суммы торговой наценки на остаток товаров на начало месяца и оборота по кредиту счета 42 "Торговая наценка", уменьшенной на сумму оборота по дебету счета 42 "Торговая наценка" (на прочие списания), к сумме реализованных за месяц товаров (по продажным ценам) и остатка товаров на конец месяца (по продажным ценам). Валовой доход (ВД) по среднему проценту рассчитывается по формуле:
, где
- стоимость реализованных товаров по продажным ценам;
- средний процент валового дохода, который можно рассчитать по формуле:
, где
- торговая наценка на остаток товаров на начало отчетного периода (сальдо счета 42 "Торговая наценка" на начало отчетного периода);
- торговая наценка на товары, поступившие за отчетный период (кредитовый оборот счета 42 "Торговая наценка" за отчетный период);
- торговая наценка на выбывшие товары (под выбытием здесь понимается документированный расход: возврат товара поставщикам, списание порчи и т.д.) (дебетовый оборот счета 42 "Торговая наценка" за отчетный период);
- остаток товаров на конец отчетного периода (сальдо счета 41 "Товары" на конец отчетного периода).
Отражение товаров по ценам продажи, как правило, предполагает только их стоимостной учет. Если магазин применяет натурально-стоимостную схему учета товаров (при использовании штриховых кодов, мягких чеков и т.д.), то запись на списание реализованных товаров возможна и в течение месяца, поскольку имеется информация о реализации конкретных товаров с конкретными покупными ценами.
Метод учета товаров по продажным ценам позволяет легко определить сумму реализованных товаров. Она будет полностью соответствовать сумме выручки, поступившей в кассу и зафиксированной счетчиками контрольно-кассовых машин при печатании чеков. Так же несложно определить учетный остаток товаров на любой момент времени, что немаловажно для организации контроля за их сохранностью.
Но главное преимущество этого метода заключается в том, что величина проданной товарной массы определяется на основе показателей кассовых счетчиков. Прежде чем товары будут списаны, продавец подсчитывает полученные им чеки и сверяет их с данными кассовых счетчиков. Числа должны совпасть. Если они не совпадают, то проводится сверка чеков, которые находятся у продавца, с показателями контрольной кассовой ленты у кассира. Таким образом, в данном случае достигается взаимный контроль двух материально ответственных лиц - продавца и кассира. При учете товаров по покупным ценам (без счета 42 "Торговая наценка") коллация может быть достигнута только при ежедневной сверке в конце рабочего дня наколки с чеками с показателями кассового счетчика, но на самих счетах она отсутствует, так как товары по себестоимости списываются только по окончании отчетного периода. (Необходимо делать это по окончании месяца, но на практике часто делают только по окончании квартала)
Общая схема записей по отражению поступления товаров при учете их по продажным ценам имеет следующий вид:
Дт сч.41 Кт сч.76 - отражается приобретение товаров - цена приобретения без НДС;
Дт сч.44 Кт сч.76 - отражаются транспортные расходы, связанные с приобретением товаров, - сумма расходов без НДС;
Дт сч. 19 Кт сч.76 - отражается НДС, относящийся к приобретенным товарам и транспортным расходам по ним;
Дт сч.41 Кт сч.42 - отражается торговая наценка на поступившие товары.
Учет товарных потерь
В процессе транспортировки, хранения и продажи товаров возникают потери. Товарные потери - неизбежный спутник товародвижения. Они подразделяются на нормируемые и ненормируемые.
Нормируемые потери связаны с изменением физико-химических свойств товаров (естественная убыль, потеря от боя товаров в стеклопосуде и др.), психологией людей (потери в магазинах самообслуживания) и действием других факторов. Вследствие своего объективного характера такие потери нормируются, то есть устанавливаются их предельные размеры (нормы) - так называемые нормы естественной убыли. Особое значение при списании потерь товаров имеет правильное исчисление естественной убыли, образующейся вследствие изменения физико-химических свойств товаров (усушка, утруска, распыл, утечка, вымораживание и т.п.). Эти потери нормируются по каждому виду товара.
Ненормируемые потери являются главным образом результатом бесхозяйственности: порчи товаров, недостачи, растраты, хищения и т.п.
Деление потерь на нормируемые и ненормируемые предопределяет и порядок их списания. Независимо от причины возникновения потерь товаров и последующего их списания, первоначально выявленные недостачи и потери отражаются по учетным ценам на счете 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в корреспонденции со счетом 41 "Товары":
Дт 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кт 41 "Товары"
Но есть и исключения. Так, по недостачам и потерям от порчи ценностей, выявленным при приемке товаров, образовавшимся по вине поставщиков или транспортных организаций, предъявляются претензии (т.е. эти суммы списываются в дебет счета 76 "Расчеты с дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям"), а потери, вызванные чрезвычайными обстоятельствами (стихийные бедствия, пожары и т.п.), относятся непосредственно на дебет счета 99 "Прибыли и убытки".
Потери товаров в пределах норм, утвержденных в установленном порядке законодательством, списываются на издержки обращения, а потери и недостачи товаров сверх норм убыли относят на виновных лиц. В тех случаях, когда виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, вследствие необоснованности исков, недостачи и потери списываются на финансовые результаты через счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Если сумма недостачи товаров при их перевозке находится в пределах норм естественной убыли, то она списывается на издержки обращения, а на счетах бухгалтерского учета делается запись:
Дт сч.44 "Расходы на продажу" (в части издержек обращения) Кт сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
Стоимость недостающих товаров сверх норм естественной убыли взыскивается с виновников. При признании виновным в недостаче поставщика товара или транспортной организации предъявляется претензия и на счетах бухгалтерского учета оформляется запись:
Дт сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 2 "Расчеты по претензиям" Кт сч.60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Признание поставщиком предъявленных ему штрафных санкций может быть отражено на общую сумму записью:
Дт сч.76, субсчет 2 "Расчеты по претензиям" Кт сч.91 "Прочие доходы и расходы"
Товарные потери при хранении товаров на складе и продаже вследствие естественной убыли списывают только при инвентаризации. В целях равномерного распределения таких потерь в составе издержек обращения ежемесячно начисляется резерв на списание естественной убыли товаров в пределах норм. Создание такого резерва должно быть отражено в учетной политике торговой организации.
Начисление резерва на списание потерь товаров вследствие естественной убыли ежемесячно отражается записью:
Дт сч.44 "Расходы на продажу" Кт сч.96 "Резервы предстоящих расходов"
После проведения инвентаризации недостачу товаров, образовавшуюся в пределах норм естественной убыли, списывают за счет начисленного резерва и на счетах бухгалтерского учета осуществляется запись:
Дт сч.96 "Резервы предстоящих расходов" Кт сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
Если учет товаров ведется по продажным ценам, то сумма торговой наценки (скидки, накидки), относящаяся к недостоющим товарам вследствие естественной убыли, сторнируется а на счетах бухгалтерского учета оформляется запись:
Дт сч.94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" Кт сч.42 "Торговая наценка" (красное сторно)
Таким образом, за счет резерва будет списана лишь покупная стоимость недостающих товаров вследствие естественной убыли.
Учет продажи товаров
Завершающей стадией торговой деятельности является продажа товаров. Общая стоимость проданных товаров представляет собой показатель товарооборота, характеризующий деятельность торговой организации. Учет продажи товаров ведется на счете 90 "Продажи". При этом важное значение имеет определение момента, когда продажа, как состоявшийся процесс, должна быть отражена в бухгалтерском учете торговой организации.
Продажа товаров оптовыми торговыми организациями осуществляется в основном на основе договоров поставки, в которых обычно определяется момент перехода права собственности на товары к покупателю. В соответствии с этим торговой организацией принимается и порядок признания выручки от продажи: товаров. Если по условиям договора право собственности на товары переходит к покупателю при их отпуске и отгрузке, то выручка торговой организацией признается по моменту отгрузки (отпуска) товаров и предъявлению покупателю расчетных документов. В этом случае проданные товары списываются:
Дт сч.90 "Продажи" Кт сч.41 "Товары"
Если условиями передачи права собственности на товары предусматривается их оплата, то товары, отгруженные (отпущенные) покупателю, до момента их оплаты и признания выручки учитываются на счете 45 "Товары отгруженные":
Дт сч.45 "Товары отгруженные" Кт сч.41 "Товары"
В момент поступления денежных средств от покупателя за отгруженные товары и признание выручки от продажи товаров их стоимость списывается:
Дт сч.90 "Продажи" Кт сч.45 "Товары отгруженные"
В розничной торговле сделки по продаже товаров осуществляются на основе договора розничной купли-продажи, отличительной особенностью которого является то, что он считается заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.
Организации розничной торговли продают товары в основном за наличный расчет и деньги поступают непосредственно в их кассу. Расчеты с покупателями осуществляются с обязательным применением контрольно-кассовых машин. Выручка определяется по их данным за каждый день работы как разность показаний счетчиков на конец и начало дня. Поступившая в кассу торговая выручка отражается в учете:
Дт сч.50 "Касса" Кт сч.90 "Продажи"
Полученные в виде торговой выручки в кассу денежные средства сдаются торговой организацией в дневные и вечерние кассы банков инкассаторам или на почту для зачисления денежных средств на ее расчетный счет в банке. До зачисления денежных средств на расчетный счет они учитываются на счете 57 "Переводы в пути", что отражается записью:
Дт сч.57 "Переводы в пути" Кт сч.50 "Касса"
Основанием для принятия на учет денежных средств по счету 57 "Переводы в пути" являются квитанции учреждений банка, почтового отделения, копии сопроводительных ведомостей на сдачу выручки инкассаторам и т.п. При зачислении денежных средств на расчетный счет осуществляется их списание со счета 57 "Переводы в пути":
Дт сч.51 "Расчетный счет" Кт сч.57 "Переводы в пути"
Продажа товаров в розничных торговых организациях может осуществляться и по безналичному расчету, например посредством расчетных чеков, кредитных карточек (пластиковых карт). При этом торговая организация ведет учет расчетов с эмитентами (банками), выдавшими такие расчетные документы, на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и при продаже товаров оформляется бухгалтерская запись:
Дт сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кт сч.90 "Продажи"
На общую сумму выручки от продажи товаров по наличному и безналичному расчету списывают проданные товары:
Дт сч.90 "Продажи" Кт сч.41 "Товары"
Как уже отмечалось, для организаций розничной торговли характерно ведение учета движения товаров по продажным ценам.
В этом случае по дебету и кредиту счета 90 "Продажи" товары отражаются в одной и той же оценке - по продажным ценам. Однако для определения действительной выручки от продажи товаров производится корректировка оценки товаров по дебету счета 90 "Продажи" до цены их приобретения - покупной цены. С этой целью рассчитывается торговая наценка, относящаяся к проданным товарам, и методом "красное сторно" составляется запись:
Дт сч.90 "Продажи" Кт сч.42 "Торговая наценка"
При этом наиболее распространенным способом определения суммы торговой наценки по проданным товарам является расчет по среднему проценту, который определяется ежемесячно, как частное отделения суммы торговой наценки на остаток товаров на начало отчетного месяца и торговой наценки по товарам, поступившим за отчетный месяц, на сумму остатка товаров на конец отчетного месяца и проданных товаров в отчетном месяце по продажным ценам, умноженное на 100%. Сумма торговой наценки, относящаяся к проданным товарам, определяется умножением продажной цены проданных товаров на полученный средний процент торговой наценки.
Все торговые организации в процессе осуществления своей деятельности несут определенные расходы, называемые издержками обращения. В их состав включают расходы: на перевозку товаров; на оплату труда персонала торговой организации с отчислениями на социальные нужды; на аренду помещений; на содержание зданий, сооружений, торгового оборудования и инвентаря; на хранение, подработку, упаковку товаров; на рекламу; на представительские и другие аналогичные расходы по назначению. В учете издержки обращения собираются по дебету счета 44 "Расходы на продажу" с кредита соответствующих материальных, расчетных и других счетов в зависимости от произведенных расходов.
Издержки обращения присоединяются к стоимости проданных товаров и в конце месяца полностью или частично списываются в дебет счета 90 "Продажи". При частичном списании в торговых организациях только расходы на транспортировку подлежат распределению между проданными товарами и остатком товаров на конец месяца.
Эти расходы распределяются следующим образом:
суммируются транспортные расходы на остаток товаров на начало месяца и произведенные в отчетном месяце;
суммируются стоимость товаров, проданных в отчетном месяце, и остаток товаров на конец месяца;
определяется средний процент отношением полученной суммы издержек к общей стоимости реализованных и нереализованных товаров.
Умножением стоимости нереализованных товаров (остатка товаров на конец месяца) на средний процент рассчитывается сумма транспортных расходов, относящаяся к остатку товаров на конец месяца. Остальная часть транспортных расходов относится к проданным товарам и списывается на продажу.
После отражения на счете 90 "Продажи" выручки, себестоимости товаров, расходов на продажу (издержек обращения) и соответствующих налогов (НДС, налога с продаж, акцизов) исчисляется финансовый результат, списываемый по окончании месяца на счет 99 "Прибыли и убытки".