Затраты, образующие себестоимость продукции, товаров (работ, услуг), их классификация

Себестоимость представляет собой стоимостную оценку ис­пользуемых в процессе производства природных ресурсов, сы­рья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг.

В зарубежной практике под себестоимостью понимается стоимость производства (для производящих предприятий) или покупная цена товаров (если они приобретаются для последу­ющей перепродажи).

Состав затрат, образующих себестоимость продукции (товаров, работ, услуг), имеет отличия в отечественной и зарубежной практике. На Западе в себестоимость включают прямые за­траты труда, прямые затраты материалов и накладные произ­водственные расходы. Управленческие и общехозяйственные расходы, а также расходы по реализации товаров учитываются отдельно и в себестоимость не входят.

В настоящее время белорусские предприятия по такому же принципу отражают производственные затраты по реализован­ным товарам, продукции, работам, услугам и отдельно показы­вают управленческие расходы и расходы на реализацию.

В отечественной практике состав себестоимости определяет документ — «Основные положения по составу затрат, включа­емых в себестоимость продукции (работ, услуг)». Этот норма­тивный документ имеет отраслевую специфику.

В себестоимость входят два вида издержек: реальные, т.е. необходимые для изготовления продукции (работ, услуг) и их продвижения на рынок, а также налоги и отчисления в госу­дарственные и региональные фонды, установленные законода­тельством.

Затраты, образующие себестоимость, можно сгруппировать (классифицировать) по различным признакам: целевой на­правленности; экономическим элементам; статьям калькуля­ции; зависимости от объема производства (реализации) про­дукции, способу распределения издержек между конкретными изделиями и др.

Основные виды классификации затрат представлены в табл. 5.1.

Таблица 5.1. Классификация затрат

Признаки	Вид
Целевое назначение	Производственные Управленческие Финансового характера Коммерческие Связанные с использованием основных средств и нематериальных активов Транспортные Непроизводительные
Экономические элементы	Материальные затраты Затраты на оплату труда Отчисления на социальные нужды Амортизация основных средств и нематериаль­ных активов Прочие затраты
Статьи калькуляции	Сырье и материалы Возвратные отходы (вычитаются) Покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторон­них предприятий и организаций Топливо и энергия на технологические цели Заработная плата производственных рабочих Отчисления на социальные нужды Расходы на подготовку и освоение производства Общепроизводственные расходы Общехозяйственные расходы Потери от брака Прочие производственные расходы Коммерческие расходы
Зависимость от объема про­изводства (реализации)	Постоянные Переменные
Способ распределения меж­ду видами продукции	Прямые Косвенные
Связь с технологическими процессами	Основные Накладные
Периодичность возникно­вения	Постоянные (регулярные) Единовременные
Источники финансирова­ния, возмещения	За счет: прибыли бюджетных средств внебюджетных фондов страховых фондов кредитов и займов выручки от реализации
Степень регулирования	Нормируемые Ненормируемые

 

По целевой направленности расходов, образующих фактическую себестоимость, различают:

■ производственные расходы (все, что имеют отношение к производству, технологическим процессам, эксплуатации фондов природоохранного назначения);

■ управленческие расходы (связанные с управлением предприятием, подготовкой и переподготовкой кадров, набором рабочей силы, осуществлением работ вахтовым методом и др.);

■ затраты финансового характера (отчисления в фонд социальной защиты населения, государственный фонд содействия занятости, страховые взносы в соответствии с законодательством, проценты за кредиты и ссуды в соответствии с законодательством, налоги, сборы и другие обязательные платежи);

■ коммерческие расходы (связанные со сбытом продукции);

■ затраты, связанные с использованием основных средств и нематериальных активов (амортизация, плата за аренду, лизинговые платежи, содержание помещений, предоставляемых бесплатно медицинским учреждениям и учреждениям общепита, обслуживающим трудовые коллективы);

■ транспортные затраты (плата за провоз грузов при проезде по автомобильным дорогам общего пользования и др.);

■ непроизводительные затраты (потери от брака; затраты на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; потери от простоев по внутрипроизводственным причинам; затраты по возмещению вреда вследствие причиненного увечья, профзаболевания или иного повреждения здоровья, связанных с исполнением трудовых обязанностей; выплаты работникам, высвобождаемым с предприятий в связи с их реорганизацией, сокращением численности работников и штатов).

Классификация затрат, составляющих фактическую себе­стоимость, по целевой направленности позволяет проводить детальный анализ затрат и разрабатывать мероприятия по их оптимизации.

Классификация затрат по экономическим элементам преду­смотрена «Основными положениями по составу затрат, вклю­чаемых в себестоимость продукции (работ, услуг)». Здесь ха­рактеризуются следующие элементы: материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов), расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основ­ных средств и нематериальных активов, прочие затраты.

Стоимость материальных ресурсов, включаемых в затраты на производство и реализацию по элементу «материальные за­траты», ■ формируется исходя из фактически произведенных расходов на покупку этих материальных ресурсов (без учета на­лога на добавленную стоимость (в соответствии с законода­тельством)), акцизов, таможенных пошлин, иных платежей, а также затрат на их заготовку, доставку.

Включение в состав себестоимости сырья, материалов и дру­гих материальных ресурсов производится одним из методов оценки запасов: методом расчета средневзвешенных цен; по учетным ценам с учетом отклонений от их фактической стои­мости; по ценам последнего приобретения (ЛИФО). Организа­ция может использовать один из названных методов по своему усмотрению.

 

Метод ЛИФО в условиях инфляции имеет некоторые преимущества. Запасы, поступающие в производство, оцениваются по фактической себестоимости последних закупок ресурсов. Таким образом этот метод позволяет занижать прибыль, т.е. экономить оборотные средства.

В то же время метод ЛИФО имеет существенный недостаток. Остатки запасов на конец периода определяются по фактической себестоимости первых закупок, что приводит к занижению стоимости запасов на конец периода. Это в свою очередь приводит к занижению стоимости чистых активов, что, как правило, невыгодно организации.

Классификация затрат по экономическим элементам позволяет видеть и анализировать затраты в динамике, определить сумму затрат, структуру затрат, тенденции их изменения, проводить сравнение по отраслям экономики и по организациям внутри отрасли. Кроме того, эта классификация представляет интерес для исчисления налоговых платежей и контроля за правильностью определения финансовых результатов.

В составе элемента «Материальные затраты» отражаются:

■ стоимость приобретенных сырья, материалов, используемых при изготовлении продукции, работ, услуг и на другие производственные и хозяйственные нужды;

■ стоимость запасных частей и расходных материалов для ремонта основных средств, инвентаря, хозяйственных принадлежностей, спецоснастки, спецодежды, предметов проката; погашение стоимости учитываемых в обороте предметов;

■ стоимость покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке в данной организации;

■ стоимость работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или же производствами и хозяйствами предприятия, не относящимися к основному виду деятельности, а также предпринимателями без образования юридического лица.

К работам и услугам производственного характера относятся следующие работы и услуги: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов; контроль за соблюдением установленных технологических про­цессов, проведение испытаний для определения качества сырья и материалов; транспортные услуги сторонних организаций.

В элемент «материальные затраты» входят также стоимость природного сырья; приобретаемого со стороны топлива и энер­гии всех видов, используемых на производственные, технологи­ческие и хозяйственные нужды; потери от недостачи поступив­ших материальных ресурсов в пределах норм естественной убы­ли; платежи за добычу природных ресурсов и выбросы (сбро­сы) загрязняющих веществ в окружающую среду, плата за размещение отходов, а также суммы налога за переработку неф­ти и нефтепродуктов.

В состав элемента «Расходы на оплату труда» включаются:

■ заработная плата за фактически выполненную работу в соответствии с принятыми на предприятии формами и системами оплаты труда;

■ стоимость продукции, выдаваемая в порядке натуральной оплаты работникам;

■ выплаты по системам премирования за производственные результаты в размерах, предусмотренных действующим законодательством, за экономию сырья, материалов, топливно-энергетических ресурсов, надбавки за профессиональное мастерство, за высокие достижения в труде и т.д.;

■ выплаты компенсирующего характера (надбавки и доплаты за работу в ночное время, сверхурочную работу, работу в многосменном режиме, за работу в тяжелых и вредных условиях труда и т.д.);

■ стоимость бесплатно предоставляемых жилья, коммунальных услуг (или денежная компенсация при их непредоставлении), стоимость питания, продуктов согласно законодательству;

■ стоимость выдаваемых бесплатно предметов (включая форменную одежду, обмундирование), остающихся в личном постоянном пользовании (или сумма льгот в связи с их продажей по пониженным ценам) согласно законодательству;

■ компенсация по оплате труда в связи с повышением и индексацией цен;

■ оплата различных отпусков в соответствии с законодательством и выплата денежных компенсаций за неиспользованный отпуск, пособий работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией предприятий и организаций, сокращением численности работников и штатов и др.

В составе элемента «Отчисления на социальные нужды» отра­жаются обязательные отчисления по установленным нормативам в фонд социальной защиты населения и государственный фонд содействия занятости. Отчисления производятся от всех видов оплаты труда работников, занятых в производстве соот­ветствующей продукции, работ, услуг, независимо от источни­ков выплат, кроме тех, на которые страховые взносы не начис­ляются.

В составе элемента «Амортизация основных средств и нема­териальных активов» отражается сумма амортизационных от­числений по основным средствам и нематериальным активам, используемым в предпринимательской деятельности, исчис­ленные исходя из амортизируемой стоимости основных средств и нематериальных активов в установленном законода­тельством порядке.

Арендные предприятия по элементу «Амортизация основ­ных средств и нематериальных активов» отражают амортизаци­онные отчисления как по собственным, так и по арендованным основным фондам. По объектам лизинга амортизационные от­числения производятся в размерах и в периоды, установленные договором лизинга.

В элементе «Прочие затраты» отражаются многоплановые затраты:

■ налоги и отчисления в целевые фонды в соответствии с законодательством, земельный налог, отчисления в централизованные инновационные фонды и пр.);

■ страховые взносы по обязательным видам страхования (в пределах установленных нормативов отчислений), по добровольным видам страхования по перечню, определяемому Президентом республики Беларусь;

■ проценты по полученным ссудам, кредитам и займам, связанным с оборотными активами, за исключением процентов по просроченным ссудам, кредитам и займам;

■ оплата консультационных, информационных и аудиторских услуг по обязательным аудиторским проверкам;

■ расходы на рекламу;

■ оплата услуг связи, банков, вычислительных центров, связанных с обслуживанием предприятий;

■ арендная плата, лизинговые платежи и др.

Использование классификации затрат по экономическим

элементам недостаточно для современной практики, поэтому для более точного определения затрат по видам продукции ис­пользуется классификация по статьям расходов («статьям калькуляции»). Их перечень определяется отраслевыми методи­ческими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

В организациях с широкой номенклатурой выпускаемой продукции обычно составляются калькуляции себестоимости важнейших видов продукции. Калькуляции других изделий со­ставляются по группам однородных изделий.

Плановая калькуляция представляет собой задание по се­бестоимости. В ней могут указываться расходы по таким стать­ям, как сырье и материалы, покупные изделия, полуфабрикаты, топливо и энергия на технологические нужды, основная зара­ботная плата производственных рабочих, дополнительная зара­ботная плата производственных рабочих, отчисления на соци­альное страхование, расходы на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные (цеховые) и общехо­зяйственные (общезаводские) расходы и др.

Для финансового анализа рекомендуется составлять не только плановые, но и фактические калькуляции.

По мере развития рыночных отношений все более широкое применение находит разделение затрат по признаку зависимости от объема производства (реализации) на группы переменных и условно-постоянных (постоянных) затрат. Данная группиров­ка широко применяется в зарубежной, а теперь и в отечествен­ной практике для различных финансовых расчетов. В основе названного деления затрат лежит различная степень измене­ния затрат в зависимости от изменения объемов деятельности. К переменным издержкам относятся: стоимость сырья и мате­риалов; стоимость комплектующих покупных изделий, полу­фабрикатов, услуг производственного назначения; стоимость топливно-энергетических ресурсов на технологические цели; заработная плата производственных рабочих и отчисления на социальные нужды; расходы по ремонту и обслуживанию обо­рудования.

К условно-постоянным издержкам относятся издержки, не имеющие прямой зависимости от объема производимой про­дукции. Это могут быть вспомогательные материалы; топливо и энергия на нетехнологические цели; заработная плата ИТР и служащих; отчисления на социальные нужды; амортизацион­ные отчисления и прочие производственные расходы.

Такая группировка затрат позволяет определять валовую прибыль (маржинальный доход), запас финансовой прочности, точку безубыточности, критический объем производства, силу производственного рычага.

В зависимости от способа распределения издержек между кон­кретными изделиями все затраты разделяются на прямые и кос­венные.

Под прямыми понимаются затраты, которые могут быть отнесены на издержки данного вида продукции прямым сче­том, т.е. по нормам расхода и расценкам (сырье, материалы, за­работная плата, амортизация оборудования).

К косвенным относятся затраты, связанные с произ­водством всех видов продукции на данном предприятии. По­этому на издержки отдельных видов изделий они относятся косвенно, пропорционально какому-либо показателю.

В практике предприятий кроме рассмотренных группиро­вок затрат могут использоваться и иные группировки.

 

Планирование затрат на производство и реализацию продукции (товаров, работ, услуг)

Планирование затрат на производство и реализацию продук­ции, товаров (работ, услуг) включает в себя формирование за­трат на единицу продукции (калькулирование затрат) и опреде­ление общих затрат на весь выпуск.

Плановые калькуляции составляются путем прямого расче­та затрат по отдельным статьям на основе нормирования за­трат труда, материалов, топлива, энергии, использования обо­рудования с учетом мероприятий по снижению себестоимости продукции, а также экономии в расходах по управлению и об­служиванию производства.

Для поиска резервов снижения себестоимости целесообраз­но анализировать фактические калькуляции затрат в сравне­нии с плановыми.

Кроме калькуляций с целью планирования общего объема затрат в организациях разрабатываются (составляются) различ­ные сметы. Наиболее важными являются смета продаж и смета затрат на производство и реализацию продукции, работ, услуг.

В смете продаж обычно содержится информация о предпо­лагаемых объемах реализации и ожидаемой цене продажи еди­ницы каждого товара. Таким образом, в этой смете можно уви­деть стоимость реализуемой продукции в денежном выраже­нии и объемы реализации в натуральном выражении. Эти данные могут классифицироваться по регионам и (или) по существующим представительствам организации.

Рассчитав объем продаж в натуральном выражении, органи­зация определяет объем производства. Для этого может состав­ляться смета. Сметный объем производства в натуральном выра­жении складывается: из ожидаемого объема продаж плюс необ­ходимое количество материальных запасов на конец года ми­нус материальные запасы на начало года. Расчеты должны производиться по всем продуктам для рынка (в табл. 5.2).

Таблица 5.2. Смета объема производства

 

 

 

№ п/п	Показатели	Продукты для рынка, ед.
А	В
	Ожидаемый объем продаж
	Необходимое количество материаль­ных запасов на конец года
	Промежуточный итог: (п. 1 + п. 2)
	Величина материальных запасов на начало года
	Итого объем производства: (п. 1 + п. 2-п. 4)

Выполнив эту работу, организация приступает к составле­нию сводного расчета затрат в денежном выражении. Сводный расчет может быть представлен в смете затрат на производ­ство и реализацию продукции, товаров (работ, услуг). В ней от­ражаются затраты на тот объем выпуска, который соответству­ет сметному объему продаж и необходимой величине матери­альных запасов.

Итоговую величину затрат можно определить как сумму произведений объема производства конкретных продуктов для рынка («А», «В» и т.д.) на полную себестоимость единицы това­ра, определенную в плановых калькуляциях.

Полная себестоимость складывается из производственной себестоимости и коммерческих расходов. Коммерческие расхо­ды связаны с продвижением товаров на рынок (реклама, транс­портировка, хранение и др.). Они могут выделяться в смете затрат на производство и реализацию продукции (работ, услуг) отдельной строкой.

Кроме того, в смете затраты на производство классифици­руются по экономическим элементам (материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных средств и нематериальных активов, прочие затраты). По усмотрению организации в составе эле­ментов выделяются отдельные статьи расходов.

В целях более точного прогнозирования и контроля затрат организации могут дополнительно к своду затрат составлять смету прямых материальных затрат, смету затрат на оплату тру­да и смету накладных расходов.

Данные об объемах производства, содержащиеся в смете производства, вместе с данными о прямых материальных затра­тах составляют смету прямых материальных затрат.

Необходимое для производства количество основных мате­риалов в натуральном выражении определяется как планируе­мая величина необходимых в производстве материалов плюс желательная величина запасов на конец года минус запасы ма­териалов на начало года. Затем ожидаемая цена единицы мате­риала умножается на рассчитанное необходимое количество основных материалов по каждому виду. Сумма частных итогов составляет общую сумму прямых материальных затрат.

Смета затрат на оплату труда содержит данные о количе­стве рабочих часов, необходимых для производства продуктов для рынка, и среднем размере почасовой оплаты труда. Если продукт производится в нескольких подразделениях организа­ции, то информация в смете приводится с разбивкой по подраз­делениям.

Общая величина прямых расходов на оплату труда опреде­ляется как сумма частных произведений количества необходи­мых рабочих часов на изготовление продуктов для рынка и среднего уровня почасовой оплаты.

Ожидаемая величина накладных расходов отражается в сме­те накладных расходов. Накладные расходы включают заработ­ную плату вспомогательного и управленческого персонала, амортизацию основных средств и нематериальных активов, вспомогательные материалы, расходы на энергию и освеще­ние, текущий ремонт, страховые взносы, налоги и отчисления, включаемые в себестоимость продукции, работ, услуг.

Сметы затрат могут применяться при определении потреб­ности предприятия в оборотных средствах, объемов реализа­ции, прибыли от реализации продукции, работ, услуг.

Организации также планируют себестоимость реализуемой продукции, товаров (работ, услуг). Этот показатель отличается от себестоимости товарного выпуска на величину изменения себестоимости переходящих остатков нереализованной про­дукции. Для расчета используется формула

Ср= Спг + Стп - Скг

 

 

где С_р — себестоимость реализованной продукции, р.; О_н — остатки нереализованной товарной продукции по производс­твенной себестоимости на начало планируемого года, р.; Т — выпуск товарной продукции на планируемый год по полной се­бестоимости, р.; О_к — остатки нереализованной товарной про­дукции по производственной себестоимости на конец планиру­емого года, р.