Рассмотрим пример учета поступления краткосрочного беспроцентного займа в неденежной форме. Например, организация заключила договор товарного кредита, в соответствии с которым другая организация обязана поставить ей материалы стоимостью 10000 рублей (плюс - НДС 18% - 1800 рублей). Отдавать данный товарный кредит наша организация так же собирается материалами.
При поступлении материалов делается такая запись:
Д10 К66 10000 руб. - поступили материалы по договору товарного кредита
Д19 К66 1800 руб. - отражен НДС по поступившим материалам. Данный НДС может быть принят к вычету с соблюдением обычных условий приема НДС к вычету и только после возврата данного товарного кредита организацией.
Срок товарного кредита прошел, организации пришло время возвращать его. Это оформляется следующими записями:
Д66 К91-1 11800 руб. - отражена в составе прочих доходов организации сумма займа, указанная в договоре
Д91-2 К10 10000 руб. - списана стоимость материалов, подлежащих передаче организации-заимодавцу
Д91-2 К68 1800 руб. - отражен НДС по передаваемым ценностями
Д68 К19 1800 руб. - принят к зачету входящий НДС по принятым ранее по договору товарного кредита ценностям.
Теперь рассмотрим учет тех же товаров у организации-заимодавца.
При выдаче займа делаются такие записи:
Д58 К91 - 11800 руб. - отражена стоимость имущества, указанная в договоре займа, на счете 58 "Финансовые вложения"
Д91 К68 1800 руб. - НДС по операции, подлежащий уплате (моментом реализации признается отгрузка ценностей)
Д91 К10 10000 руб. - учетная стоимость материалов, передаваемых по договору займа.
Теперь заимодавцу возвращают материалы:
Д10 К91 10000 руб. - возвращены материалы
Д19 К91 1800 руб. - возвращен НДС, который можно будет принять к зачету
Д91 К58 11800 руб. - списана стоимость финансовых вложений (займа) на расходы организации
Д68 К19 1800 - принят к зачету НДС, относящийся к возвращенным материалам.
Здесь надо отметить счет 58 "Финансовые вложения" - помимо, собственно, финансовых вложений, он используется для учета займов, которые дает организация.
Если договор предусматривает уплату процентов, например, в денежной форме, то у заемщика мы делаем такие записи:
Д91 К66 - на сумму процентов, начисленных к уплате
Д66 К51 - уплачены проценты за пользование товарным кредитом
У получателя денежных средств (у заимодавца) мы делаем такую запись:
Д51 К76 - на сумму полученных процентов.
В соответствии с подпунктом 15 п. 3. ст. 149 НК РФ, НДС не облагаются операции по предоставлению займов в денежной форме, а также оказание финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме.
Если бы проценты были возвращены в виде материалов, операции по их получению подлежали бы обложению НДС.
Как видите, здесь можно наблюдать интересный процесс: по результатам операций ни заёмщик, ни заимодавец, фактически, не платят НДС, однако он участвует в каждой из операций, причем, возможна ситуация, когда заимодавец уплатит авансовый платеж по НДС, включив в него НДС по переданным ценностям, но, при возврате ему аналогичных ценностей сможет предъявить такую же сумму НДС к зачету. Аналогичная ситуация складывается у получателя товарного кредита - сначала она учитывает входящий НДС на 19 счете и не может принять его к зачету до тех пор, пока не вернет товарный кредит. При возвращении товарного кредита начисляется НДС, подлежащий уплате в бюджет (в нашем случае суммы входящего и исходящего НДС равны, в реальности при проведении подобной операции все может выглядеть далеко не так гладко), после чего организация может принять к зачету входящий НДС и в итоге суммы входящего НДС и НДС, подлежащего уплате в бюджет так же взаимно уничтожаются.
Теперь рассмотрим пример учета долгосрочного денежного кредита, предусматривающего уплату процентов за использование. Предположим, мы взяли кредит в размере 100000 рублей на три года (36 месяцев), и, в соответствии с кредитным договором, в первый месяц обязаны погасить сумму основного долга, равную 1000 рублей и сумму процентов, равную 3000 рублей. Во второй месяц гасится сумма основного долга, равная 1100 рублей и сумма процентов 2900 рублей, информация о суммах процентов и основного долга к погашению в следующих месяцах регулируется кредитным договором.
Будем использовать в приведенном примере следующие субсчета к счету 67:
· 67-1 Долгосрочные кредиты
· 67-2 Проценты, начисленные за пользование кредитом
· 67-5 Суммы просроченных долгосрочных кредитов
· 67-6 Суммы просроченных процентов, начисленных за пользование долгосрочным кредитом
Д51 К67-1 100000 руб. - на расчетный счет поступил долгосрочный кредит в соответствии с кредитным договором.
Д91 К67-2 3000 руб. - начислены проценты за пользование кредитом в первый месяц
Д67-1 К51 1000 руб. - перечислена в кредитную организацию часть основного долга, предусмотренная к погашению в первый месяц
Д67-2 К51 3000 руб. - перечислены в кредитную организацию проценты за пользование кредитом в первый месяц
Во второй месяц организация снова начисляет проценты:
Д91 К67-2 2900 руб.
Однако сейчас организация не в состоянии оплатить проценты и основной долг, поэтому и то и другое переводится в разряд просроченных кредитов:
Д67-1 К67-5 99000 руб. - переведена в разряд просроченных кредитов сумма основного долга
Д67-2 К67-6 2900 руб. - переведена в разряд просроченных кредитов сумма начисленных процентов.
Кредиты можно подразделить на нецелевые - то есть такие, средства которых организация-заемщик может потратить на любые цели, и целевые - такие, которые берутся для определенной цели. Если заемщик использовал полученный кредит на цели отличные от тех, которые указаны в договоре, его ждут неприятности.
Обратите внимание на то, что поступление кредитных средств не является доходом организации, а их выбытие - не является расходом. В то же время, проценты за пользование кредитом - это расходы.
Бухгалтерские записи
Систематизируем сведения об особенностях учета займов и кредитов. В таблице 13.1 приведены бухгалтерские записи по учету товарных кредитов у заимодавца и заёмщика - коммерческих организаций.
Таблица 13.1. Бухгалтерские записи по учету товарных кредитов | |||
Содержание хозяйственной операции | Первичный документ | Д | К |
Учет товарного кредита у заемщика: получение кредита | |||
Поступили материалы по договору товарного кредита | Договор товарного кредита, накладная | ||
Отражен НДС по поступившим материалам | Счет-фактура | ||
Начислены проценты за пользование коммерческим кредитом | Договор, справка-расчет бухгалтерии | ||
Уплачены проценты с расчетного счета | Выписка банка, платежные документы | ||
Возврат кредита заемщиком | |||
Отражена в составе прочих доходов организации сумма займа, указанная в договоре | Договор товарного кредита | 91-1 | |
Списана стоимость материалов, подлежащих передаче организации-заимодавцу | Справка-расчет бухгалтерии | 91-2 | |
Отражен НДС по передаваемым ценностям | Справка-расчет бухгалтерии | 91-2 | |
Принят к зачету входящий НДС | Счет-фактура | ||
Учет товарного кредита у заимодавца: выдача кредита | |||
Отражена стоимость имущества, указанная в договоре займа | Договор займа | ||
Отражен НДС, подлежащий уплате | Договор займа | ||
Отражена учетная стоимость материалов, передаваемых по договору займа | Договор займа, накладная | ||
Возвращение займа заимодавцу | |||
Возвращены материалы, полагающиеся к возврату по договору товарного кредита | Договор товарного кредита, подтверждающие документы о поступлении материалов | ||
НДС в составе стоимости материалов | Счет-фактура | ||
Списана стоимость финансовых вложений (займа) на расходы организации | Договор, бухгалтерская справка | ||
Принят к зачету "входящий" НДС | Счет-фактура | ||
Получены проценты за пользование кредитом на расчетный счет | Выписка банка, расчетные документы |
В таблице 13.2 приведены записи по учету денежных кредитов у организации-заёмщика.
Таблица 13.2. Учет денежного кредита у заемщика | |||
Содержание хозяйственной операции | Первичный документ | Д | К |
На расчетный счет поступил долгосрочный кредит | Кредитный договор, выписка банка | 67-1 | |
Начислены проценты за пользование кредитом | Кредитный договор, справка-расчет бухгалтерии | 67-2 | |
Перечислены в кредитную организацию средства на погашение начисленных процентов | Выписка банка | 67-2 | |
Перечислены в кредитную организацию средства на погашение части основного долга, предусмотренной кредитным договором | Выписка банка | 67-1 | |
Переведена в разряд просроченных сумма основного долга | Акт инвентаризации задолженности | 67-1 | 67-5 |
Переведены в разряд просроченных начисленные проценты | Акт инвентаризации задолженности | 67-2 | 67-6 |
Журнал-ордер № 4. Порядок его заполнения.
В журнале-ордере № 4 осуществляется учет операций, отражаемых на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам».
У организаций, пользующихся специальным ссудным счетом, кредитные операции (линии) также отражаются в журнале-ордере № 4.
В журнале-ордере № 4, в разделе, представляющем собственно журнал-ордер, находят отражение кредитовые обороты по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» в разрезе корреспондирующих счетов и аналитические данные по указанным кредитам и займам; кредитовые и дебетовые обороты по специальному ссудному счету приводятся отдельно от оборотов по прочим кредитам и займам.
В журнале-ордере № 4 аналитический учет кредитов и займов ведется с отражением сальдо на конец месяца раздельно по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». При необходимости аналитический учет по виду ссуд или кредитов осуществляется в ведомости № 8.
Записи кредитовых оборотов в журнале-ордере № 4 по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам», сальдо на конец месяца по счетам 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» и 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (по кредитам и займам) в аналитическом разрезе, а также дебетовых оборотов по специальному ссудному счету производятся на основании выписок банка. При этом суммы по корреспондирующим счетам показываются по выписке в целом.
Форму журнала-ордера № 4 организация разрабатывает самостоятельно. Можно воспользоваться примером регистра, приведенного ниже.
Условные цифровые данные для заполнения журнала-ордера № 4 за октябрь 2016 года представим в таблице. Предположим также, что на 01.10.2016 по данным журнала-ордера № 4 за сентябрь 2016 года числится краткосрочный кредит ПАО «Сбербанк» (договор от 26.05.2016 № 127213-1), взятый на текущие расходы, с учетом начисленных процентов в размере 1 037 213,96 руб.
Дата | Операция | Дебет счета | Кредит счета | Сумма, руб. |
11.10.2016 | Получен долгосрочный заем материалами от ООО «Стройсклад» по договору № 2МЗ от 12.10.2016 | 10 «Материалы» | 290 000,00 | |
17.10.2016 | Частично погашен краткосрочный кредит ПАО «Сбербанк» | 51 «Расчетные счета» | 62 000,00 | |
31.10.2016 | Начислены проценты по краткосрочному кредиту ПАО «Сбербанк» | 91 «Прочие доходы и расходы» | 16 037,11 | |
31.10.2016 | Начислены проценты по займу ООО «Стройсклад» | 2 416,62 |