Примечание. Резерв на отпуска может иметь остаток, переносимый на следующий год. Порядок определения остатка резерва, который может быть перенесен на следующий год, закреплен в п. 4 ст. 324.1 НК РФ.
Согласно п. 4 ст. 324.1 НК РФ в конце года организация должна рассчитать сумму резерва, приходящуюся на неиспользованные отпуска. Эта сумма определяется исходя из среднедневной суммы расходов на оплату труда и количества дней неиспользованных отпусков на конец года <*>.
--------------------------------
<*> Учитывая, что ТК РФ не ограничивает максимальный предел продолжительности ежегодных основного и дополнительных оплачиваемых отпусков работников, остаток резерва может быть рассчитан исходя из всего количества неиспользованных дней отпуска (в том числе и в случае, когда количество неиспользованных дней превышает 28 календарных дней) (Письма Минфина России от 01.04.2013 N 03-03-06/2/10401, от 13.07.2010 N 03-03-06/2/125).
В Письме Минфина России от 11.01.2013 N 03-03-06/1/4 поясняется, что неиспользованные дни отпуска за конкретный календарный год могут быть определены только по состоянию на последний день календарного года.
Кроме того, резерв предстоящих расходов на оплату отпусков работникам должен быть уточнен, по мнению Минфина, исходя из количества дней неиспользованного отпуска, среднедневной суммы расходов на оплату труда (с учетом установленной методики расчета среднего заработка) и обязательных отчислений соответствующих страховых взносов по каждому работнику.
При проведении инвентаризации резерва на оплату отпусков следует учитывать планируемое количество дней отпуска в расчете за год, которое сравнивается с фактически использованными днями отпуска за год (Письмо Минфина России от 02.09.2014 N 03-03-06/1/43925).
Если по итогам инвентаризации резерва предстоящих расходов на оплату отпусков сумма рассчитанного резерва в части неиспользованных отпусков превышает фактический остаток неиспользованного резерва на конец года, то сумма превышения подлежит включению в состав расходов на оплату труда.
Если же сумма рассчитанного резерва в части неиспользованных отпусков оказывается меньше фактического остатка неиспользованного резерва на конец года, то отрицательная разница подлежит включению в состав внереализационных доходов.
Таким образом, если некоторые работники не использовали в 2016 г. полагающиеся им отпуска, организация может иметь на конец года остаток резерва, сумма которого должна быть подтверждена результатами инвентаризации.
При этом расходы на оплату отпусков, перешедших на следующий год, осуществляются за счет средств резерва, перешедшего с 2016 г. на следующий год.
Если все работники в 2016 г. использовали свое право на отпуск, то остаток резерва на конец года должен быть равен нулю.
Примечание. Наличие переходящего остатка возможно только в том случае, если часть работников в 2016 г. не использовала свое право на отпуск, при условии, что учетной политикой организации на 2017 г. также предусмотрено создание резерва на оплату отпусков.
В противном случае (если организация меняет учетную политику и в 2017 г. отказывается от создания такого резерва) весь остаток резерва, выявленный на 31 декабря 2016 г., подлежит включению в состав внереализационных доходов организации (п. 5 ст. 324.1 НК РФ) (Письмо Минфина России от 29.10.2012 N 03-03-10/121 направлено налоговым органам Письмом ФНС от 12.12.2012 N ЕД-4-3/21167@).
3.1.3.3. Резерв на выплату
ежегодного вознаграждения по итогам года
В гл. 25 НК РФ заложена возможность создания резерва предстоящих расходов на выплату ежегодных вознаграждений по итогам работы за год. Этот резерв создается с целью равномерного учета для целей налогообложения расходов на выплату таких вознаграждений.
Примечание. Решение о создании резерва принимается организацией самостоятельно и закрепляется в приказе об учетной политике для целей налогообложения.
Порядок формирования резерва на выплату ежегодных вознаграждений аналогичен порядку формирования резерва на оплату отпусков, рассмотренному выше (п. 6 ст. 324.1 НК РФ).
Резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год, как и резерв на отпуска, может иметь остаток, переходящий на следующий год.
При этом порядок расчета величины этого остатка в ст. 324.1 НК РФ не определен.
В этой связи в Письме Минфина России от 05.04.2013 N 03-03-06/2/11148 разъясняется, что организация в учетной политике должна определить способ резервирования и порядок расчета предельной суммы отчислений в резерв, а также обоснованный критерий, по которому на последнюю дату налогового периода организация будет уточнять размер остатка резерва, переходящего на следующий налоговый период (например, процент от прибыли или сумма на одного работника и т.д.).
Таким образом, в случае, если организация в следующем году продолжает создавать резерв на предстоящую выплату вознаграждения по итогам работы за год, остаток неиспользованной суммы резерва на конец отчетного года может не включаться в состав внереализационных доходов и будет учитываться при формировании резерва на выплату вознаграждений по итогам работы за следующий год.
3.1.4. Операции с амортизируемым имуществом
3.1.4.1. Формирование первоначальной стоимости
В соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ.
Обратите внимание! Если основное средство получено безвозмездно, то, по мнению Минфина России, организация имеет право сформировать его первоначальную стоимость только в том случае, если стоимость полученного объекта была учтена в составе внереализационных доходов, облагаемых налогом на прибыль в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.
Если стоимость безвозмездно полученного основного средства была выведена из-под налогообложения на основании какой-либо нормы ст. 251 НК РФ, то налоговая первоначальная стоимость полученного объекта признается равной нулю. Соответственно, налоговая амортизация по такому объекту не начисляется (см. подробнее с. 267).
Если организация ведет строительство на арендованном земельном участке, расходы в виде арендной платы за земельный участок, предназначенный для капитального строительства, осуществляемые до начала строительства, а также во время строительства, подлежат включению в первоначальную стоимость объекта основных средств.
При этом для целей налогового учета расходы по арендной плате за земельный участок в части, используемой под строительство, формируют первоначальную стоимость основного средства до момента ввода в эксплуатацию пропорционально доле занимаемой площади участка.
Соответствующие разъяснения приведены в Письме Минфина России от 04.08.2016 N 03-03-06/1/45885.
3.1.4.2. Начисление амортизации
после модернизации (реконструкции)
Расходы на реконструкцию (модернизацию) объектов основных средств и в бухгалтерском, и в налоговом учете увеличивают первоначальную стоимость объектов.
При этом организация имеет право увеличить и срок полезного использования (СПИ) реконструированного объекта. В бухгалтерском учете СПИ может быть увеличен без каких-либо ограничений, однако в целях налогообложения прибыли увеличение СПИ возможно только в пределах той амортизационной группы, в которую входит реконструированный (модернизированный) объект (п. 1 ст. 258 НК РФ).
Изменение первоначальной стоимости, равно как и СПИ (если он меняется), очевидно, требует перерасчета ежемесячной суммы амортизации, которая начислялась по объекту до реконструкции (модернизации).
При этом нормы НК РФ, касающиеся правил начисления амортизации после завершения реконструкции (модернизации), сформулированы неоднозначно и допускают разные толкования, о чем свидетельствует, в частности, периодически изменяющаяся позиция Минфина России.
Приведем дословно положения п. 1 ст. 258 НК РФ:
"Налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после реконструкции, модернизации или технического перевооружения такого объекта увеличился срок его полезного использования. При этом увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
Если в результате реконструкции, модернизации или технического перевооружения объекта основных средств срок его полезного использования не увеличился, налогоплательщик при исчислении амортизации учитывает оставшийся срок полезного использования".
На этом все, больше никаких правил в части амортизации реконструированных (модернизированных) объектов в НК РФ нет.
В этой связи Минфин России считает, что в целях налогообложения прибыли при начислении амортизации по модернизированным основным средствам линейным методом следует руководствоваться п. 2 ст. 259.1 НК РФ, согласно которому при линейном методе сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.
При определении нормы амортизации во внимание принимается СПИ объекта.
В этой связи возникает вопрос: следует ли пересчитывать норму амортизации, если после завершения модернизации организация увеличила СПИ объекта (в пределах соответствующей амортизационной группы)?
Однозначного ответа на этот вопрос, увы, нет.
В 2012 г. чиновники Минфина России допускали возможность пересчета нормы амортизации в случае изменения СПИ после завершения реконструкции (модернизации).
В Письме Минфина России от 26.09.2012 N 03-03-06/1/503 было указано, что остаточную стоимость реконструированных (модернизированных) основных средств, включая стоимость произведенной реконструкции, модернизации или технического перевооружения, следует продолжать амортизировать по нормам, которые определены с учетом увеличившегося срока полезного использования основных средств, но в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
Однако с 2014 г. чиновники стали давать совершенно иные разъяснения.
В Письмах Минфина России от 10.07.2015 N 03-03-06/39775 и от 11.02.2014 N 03-03-06/1/5446 указано, что изменение нормы амортизации, в том числе и после завершения реконструкции (модернизации), Налоговым кодексом не предусмотрено.
Согласно этим Письмам сумма амортизации после завершения реконструкции (модернизации) объекта должна рассчитываться с применением прежней нормы амортизации независимо от того, увеличила организация СПИ объекта или оставила его прежним.
Очевидно, что при таком подходе норма, закрепленная в п. 2 ст. 258 НК РФ, предоставляющая налогоплательщикам право увеличивать СПИ реконструированных (модернизированных) объектов (пусть даже в пределах соответствующей амортизационной группы), лишена всякого смысла.
Зачем увеличивать срок, если это никак не повлияет на сумму амортизации?
В 2016 г. появилось очередное разъяснение, в котором все уже не так однозначно. Приведем его дословно (см. Письмо Минфина России от 11.01.2016 N 03-03-06/40):
"Согласно абзацу 2 пункта 1 статьи 258 Кодекса налогоплательщик вправе увеличить срок полезного использования объекта основных средств после даты ввода его в эксплуатацию в случае, если после модернизации такого объекта увеличился срок его полезного использования. В этом случае увеличение срока полезного использования основных средств может быть осуществлено в пределах сроков, установленных для той амортизационной группы, в которую ранее было включено такое основное средство.
В случае если после модернизации объекта основных средств налогоплательщик не воспользовался правом, предусмотренным указанным выше абзацем, начисление амортизации объекта основных средств следует продолжать, используя норму амортизации, которая была определена при введении этого основного средства в эксплуатацию, до полного погашения измененной первоначальной стоимости".
После прочтения этого Письма возникает все тот же вопрос: как определяется норма амортизации, если налогоплательщик все-таки воспользовался правом, предоставленным п. 1 ст. 258 НК РФ, и увеличил СПИ объекта?
Повторим, однозначного ответа на этот вопрос, увы, нет.
В этой связи, на наш взгляд, организациям, реконструирующим (модернизирующим) основные средства, даже не надо задумываться над вопросом о сроке полезного использования. Оставляйте в налоговом учете СПИ без изменения и продолжайте амортизировать объект с применением прежней нормы амортизации. Это самый безопасный способ, который исключает какие-либо претензии налоговых органов.
Этот порядок следует применять и в случае реконструкции (модернизации) полностью самортизированного основного средства. Расходы на реконструкцию (модернизацию) увеличивают первоначальную стоимость такого основного средства. При этом у объекта появляется остаточная стоимость, которая равна затратам на реконструкцию (модернизацию), которая и будет списываться путем начисления амортизации по тем нормам, которые были определены при введении этого основного средства в эксплуатацию (Письма Минфина России от 25.07.2016 N 03-03-06/1/43374, от 25.03.2015 N 03-03-06/1/16234).
Пример 3.5. Организация в январе 2014 г. приобрела объект основных средств. Первоначальная стоимость объекта - 80 000 руб. Срок полезного использования - 4 года. Метод начисления амортизации - линейный.
Годовая норма амортизации по объекту - 25% (100%: 4 года).
Годовая сумма амортизации - 20 000 руб. (80 000 руб. x 25%).
Ежемесячная сумма амортизации - 1666,67 руб. (20 000 руб.: 12 мес.).
В январе 2016 г. проведена модернизация объекта на сумму 10 000 руб. При этом после завершения модернизации срок полезного использования оставлен без изменения.
Первоначальная стоимость объекта после завершения модернизации составила 90 000 руб. (80 000 руб. + 10 000 руб.).
Остаточная стоимость объекта после завершения модернизации - 50 000 руб. (80 000 руб. - 40 000 руб. + 10 000 руб.).
С учетом позиции Минфина России годовая сумма амортизации по объекту определяется исходя из новой первоначальной стоимости (90 000 руб.) с применением прежней нормы амортизации (25%). Таким образом, годовая сумма амортизации составит 22 500 руб. (90 000 руб. x 25%). Следовательно, с февраля 2016 г. в налоговом учете в составе расходов будет признаваться амортизация по модернизированному объекту в сумме 1875 руб. (22 500 руб.: 12 мес.).
Заметим, что в бухгалтерском учете действуют иные правила.
В п. 60 Методических указаний по учету ОС приведен алгоритм, который предполагает начисление бухгалтерской амортизации исходя из остаточной стоимости модернизированного (реконструированного) объекта и оставшегося срока полезного использования (с учетом его увеличения, если он был увеличен) <*>.
--------------------------------
<*> Здесь и далее мы говорим только о линейном методе начисления амортизации. Другие методы в данной книге не рассматриваются.
Предположим, что в условиях примера 3.5 в бухгалтерском учете по объекту изначально был установлен тот же срок полезного использования, что и в налоговом - 4 года. Метод начисления амортизации тоже линейный.
При таких условиях в бухгалтерском учете после завершения модернизации объекта амортизация будет начисляться исходя из его остаточной стоимости - 50 000 руб. - и оставшегося срока полезного использования - 2 года (предполагаем, что в бухгалтерском учете срок также решено было не менять <*>).
--------------------------------
<*> Если реконструкция (модернизация) привела к увеличению срока полезного использования и организация в бухгалтерском учете увеличила СПИ реконструированного (модернизированного) объекта, то при начислении амортизации в бухгалтерском учете следует принимать оставшийся СПИ с учетом увеличения.
Тогда годовая сумма амортизационных отчислений составит 25 000 руб. (50 000 руб.: 2 года), а ежемесячная сумма амортизации - 2083,33 руб. (25 000 руб.: 12 мес.).
Таким образом, согласно позиции Минфина России порядок начисления амортизации после завершения реконструкции (модернизации) в налоговом учете отличается от порядка, установленного бухгалтерским законодательством. Поэтому даже если до реконструкции (модернизации) организации удавалось амортизировать объект в бухгалтерском и налоговом учете одинаково, то после реконструкции (модернизации) данные бухгалтерского и налогового учета точно перестанут совпадать.
Обратим внимание на еще один момент.
Начисление амортизации исходя из первоначально установленной нормы приводит к тому, что объект в налоговом учете будет амортизироваться в течение срока, превышающего срок полезного использования.
Так, в рассмотренном примере 3.5 оставшийся срок полезного использования объекта составляет 2 года, т.е. 24 месяца. При начислении амортизации в сумме 1875 руб. в месяц остаточная стоимость объекта спишется до нуля за 27 месяцев (1875 руб. x 26 мес. + 1250 руб. = 50 000 руб.) <**>. То есть после истечения срока полезного использования объект в налоговом учете будет амортизироваться еще 3 месяца.
--------------------------------
<**> Заметим, что в бухгалтерском учете при начислении амортизации в сумме 2083,33 руб. в месяц остаточная стоимость объекта спишется на расходы за оставшийся срок полезного использования (24 месяца).
Имейте в виду: никакого "криминала" в этом нет. Ведь в соответствии с п. 5 ст. 259.1 НК РФ начисление амортизации с истечением срока полезного использования не прекращается. Условиями прекращения начисления амортизации по объекту основных средств при линейном методе являются либо полное списание его стоимости, либо его выбытие из состава амортизируемого имущества.
3.1.4.3. Амортизационная премия
По общему правилу затраты капитального характера, связанные с приобретением (реконструкцией, модернизацией) основных средств, формируют первоначальную стоимость соответствующих объектов и списываются в состав расходов путем начисления амортизации. Такой порядок применяется как в бухгалтерском учете, так и в целях исчисления налоговой базы по налогу на прибыль.
При этом в гл. 25 НК РФ предусмотрена возможность учесть часть капитальных затрат в расходах единовременно (сразу) (так называемая амортизационная премия).
Примечание. В соответствии с п. 9 ст. 258 НК РФ при исчислении налога на прибыль организация имеет право единовременно списывать на расходы до 10% (а в ряде случаев до 30%) суммы произведенных капитальных вложений.
По основным средствам, входящим в 1, 2, 8 - 10 амортизационные группы, максимальный размер амортизационной премии составляет 10% суммы произведенных капитальных вложений. В отношении основных средств, входящих в 3 - 7 амортизационные группы, максимальный размер амортизационной премии равен 30% суммы капитальных вложений.
Примечание. Решение о применении амортизационной премии должно быть отражено в приказе об учетной политике организации для целей налогообложения прибыли.
Какие капитальные вложения можно списывать единовременно?
Во-первых, это расходы на приобретение основных средств.
Во-вторых, это расходы, понесенные в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств.
При приобретении основных средств организация может включить в расходы отчетного (налогового) периода до 10% (а по основным средствам, входящим в 3 - 7 амортизационные группы, до 30%) первоначальной стоимости приобретенных объектов.
Если организация приобрела основное средство, то в соответствии с п. 3 ст. 272 НК РФ амортизационная премия должна быть списана в состав косвенных расходов в том месяце, на который приходится дата начала амортизации этого основного средства.
Начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию (п. 4 ст. 259 НК РФ).
Таким образом, амортизационная премия списывается на расходы в месяце, следующем за месяцем ввода основного средства в эксплуатацию.
Амортизационная премия может применяться и в случае приобретения бывших в употреблении основных средств. При этом совершенно не важно, применялась ли амортизационная премия предыдущим собственником (Письмо Минфина России от 15.08.2016 N 03-03-06/1/47688).
При проведении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению основных средств в расходах можно единовременно учесть до 10% (а в отношении основных средств, входящих в 3 - 7 амортизационные группы, до 30%) стоимости произведенных работ.
Затраты в виде амортизационной премии в случаях реконструкции (модернизации) основного средства признаются расходами того отчетного (налогового) периода, на который приходится дата изменения его первоначальной стоимости (Письма Минфина России от 29.09.2014 N 03-03-06/1/48511, от 20.08.2014 N 03-03-06/1/41628).
При этом в Письме Минфина России от 09.06.2015 N 03-03-06/1/33417 разъясняется, что датой изменения первоначальной стоимости объекта основных средств является дата окончания соответствующих работ, подтвержденная документом, оформленным в соответствии с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ.
* * *
Если вы продаете объект основных средств, в отношении которого ранее была применена амортизационная премия, имейте в виду, что при определенных условиях гл. 25 НК РФ обязывает налогоплательщиков при продаже объектов восстанавливать амортизационную премию в составе доходов.
Согласно п. 9 ст. 258 НК РФ обязанность восстанавливать ранее признанную в расходах амортизационную премию возникает при одновременном выполнении двух условий:
1) организация продает объект лицу, являющемуся взаимозависимым с организацией-продавцом <*>;
2) с момента ввода объекта в эксплуатацию до момента его продажи прошло менее 5 лет.
--------------------------------
<*> Основания признания лиц взаимозависимыми для целей налогообложения установлены ст. 105.1 НК РФ.
При этом остаточная стоимость проданного объекта определяется следующим образом:
- если амортизационная премия в составе доходов не восстанавливается, то остаточная стоимость равна первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму амортизационной премии и сумму начисленной амортизации (п. 1 ст. 257 НК РФ);
- если амортизационная премия восстанавливается в составе доходов, то остаточная стоимость равна первоначальной стоимости, уменьшенной на сумму начисленной амортизации (пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ).
Проиллюстрируем эти правила на конкретных примерах.
Пример 3.6. Организация в марте 2013 г. приобрела и ввела в эксплуатацию оборудование первоначальной стоимостью 550 000 руб. Срок полезного использования - 50 месяцев, метод начисления амортизации - линейный.
В соответствии со своей учетной политикой на 2013 г. организация в апреле 2013 г. признала в расходах сумму амортизационной премии в размере 30% первоначальной стоимости оборудования - 165 000 руб.
В марте 2016 г. оборудование продано за 160 000 руб. (без НДС).
За период использования оборудования в деятельности организации в расходах в целях налогообложения прибыли были признаны следующие суммы:
- амортизационная премия - 165 000 руб.;
- амортизация за период с апреля 2013 г. по март 2016 г. в сумме 277 200 руб. ((550 000 руб. - 165 000 руб.): 50 мес. x 36 мес.).
Вариант 1. Покупатель - независимое лицо
Амортизационная премия в составе доходов не восстанавливается.
Остаточная стоимость проданного объекта составит 107 800 руб. (550 000 руб. - 165 000 руб. - 277 200 руб.).
В марте 2016 г. организация должна отразить в налоговом учете доходы и расходы, связанные с реализацией объекта основных средств:
выручку от реализации - 160 000 руб.;
остаточную стоимость - 107 800 руб.
В итоге получена прибыль от реализации основного средства в размере 52 200 руб. (160 000 руб. - 107 800 руб.).
Вариант 2. Покупатель - лицо, взаимозависимое с организацией-продавцом
В периоде продажи объекта в составе внереализационных доходов признается сумма амортизационной премии - 165 000 руб.
Остаточная стоимость проданного объекта составит 272 800 руб. (550 000 руб. - 277 200 руб.).
В марте 2016 г. организация должна отразить в налоговом учете следующие доходы и расходы:
внереализационный доход (восстановленную амортизационную премию) - 165 000 руб.;
выручку от реализации объекта - 160 000 руб.;
остаточную стоимость объекта - 272 800 руб.
В итоге получен убыток от реализации объекта основных средств в размере 112 800 руб. (160 000 руб. - 272 800 руб.), который будет признаваться в расходах не единовременно, а равномерно в течение оставшегося срока полезного использования объекта (п. 3 ст. 268 НК РФ).
Пример 3.6 наглядно показывает, в чем состоит смысл требования о восстановлении амортизационной премии при продаже объекта взаимозависимому лицу. Если продажа происходит по явно заниженной цене, то применение механизма восстановления не позволяет единовременно учесть в расходах полученный убыток.
Если же продажа объекта осуществляется по цене выше остаточной стоимости (первоначальная стоимость минус амортизация), то никакой разницы в итоге не будет.
Обратите внимание! Амортизационная премия может применяться как в отношении расходов на приобретение основных средств, так и в отношении расходов на их реконструкцию (модернизацию). При этом обязанность восстановить амортизационную премию возникает, если объект продается до истечения 5 лет именно с момента его ввода в эксплуатацию.
Если организация применила амортизационную премию в отношении расходов на реконструкцию объекта, а потом продала этот объект до истечения 5 лет с момента завершения реконструкции, то у организации не возникает обязанности по восстановлению амортизационной премии, примененной в отношении расходов на реконструкцию, если с момента ввода в эксплуатацию данного основного средства прошло более 5 лет (Письмо Минфина России от 13.04.2015 N 03-03-06/1/20848).
3.1.4.4. Повышающие и понижающие коэффициенты
Статья 259.3 НК РФ предусматривает возможность применения повышающих коэффициентов при начислении амортизации (эти коэффициенты увеличивают основную норму амортизации).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 259.3 НК РФ повышающий коэффициент в размере не выше 2 может применяться в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности.
Имейте в виду: в настоящее время этот коэффициент может применяться в отношении только тех амортизируемых основных средств, которые были приняты на учет до 1 января 2014 г.
Возникает вопрос: можно ли применять этот коэффициент в отношении основных средств, которые были приняты на учет до 1 января 2014 г., а уже после этой даты были подвергнуты реконструкции (модернизации)?
Минфин России считает, что можно. В Письме от 23.01.2015 N 03-03-06/1/1777 указано, что после проведения модернизации объекта основных средств, принятого на учет до 1 января 2014 г., организация вправе продолжить применение в отношении такого объекта специального коэффициента до полного списания стоимости данного амортизируемого имущества (с учетом расходов на модернизацию).
* * *
Согласно п. 4 ст. 259.3 НК РФ допускается начисление амортизации по нормам ниже установленных гл. 25 НК РФ по решению руководителя организации-налогоплательщика, закрепленному в учетной политике для целей налогообложения, в порядке, установленном для выбора применяемого метода начисления амортизации.
Обратите внимание! По мнению Минфина России, решение о применении понижающих коэффициентов должно быть закреплено в учетной политике налогоплательщика на соответствующий год. При этом начисление амортизации по пониженным нормам должно производиться в течение всего года.