Восстановление и выбытие основных средств

В процессе эксплуатации основные средства изнашиваются. Раз-личные сроки службы отдельных составных частей основных средств обусловливают необходимость их периодического обновления. При этом используются различные методы обновления износившихся конструктивных элементов, в том числе их замена новыми и вос­становление старых деталей. Такое обновление основных средств, названное общественно необходимым, закономерным износом, на ­ зывается ремонтом. Затраты на проведение ремонта являются час­тью затрат по поддержанию основных производственных средств в дееспособном состоянии.

Ремонт основных средств, как правило, производится по плану в соответствии с системой планово-предупредительного ремонта (ППР). План составляется по видам основных средств в денежном выражении, предусматривает обслуживание, текущий и средний, а также капитальный и особо сложный ремонт отдельных объектов основных средств. Отнесение работ к тому или иному виду ремонта зависит от сложности и продолжительности работ, их трудоемко­сти. Еслиобъект состоит из нескольких частей, имеющих разные сроки полезного использования, замена каждой части при восста­новлении учитывается как выбытие и приобретение самостоятель­ного инвентарного объекта. Работы по капитальному ремонту имеют следующие особенности: при ремонте оборудования и транспортных средств, как правило, проводятся полная разборка агрегата, ремонт базовых и корпусных деталей и узлов, замена всех изно­шенных деталей и узлов на новые, более современные или их восстановление, сборка, регулирование и испытание агрегата. При ре­монте зданий и сооружений производится смена изношенных кон­струкций и деталей или замена их на более прочные и экономичные, улучшающие эксплуатационные возможности ремонтируемых объектов, за исключением полной замены основных конструкций, срок службы которых в данном объекте является наибольшим (камен­ные и бетонные фундаменты зданий, трубы подземных сетей, опо­ры мостов и т. п.).

Затраты на ремонт основных средств отражаются в соответ­ствующих первичных документах по учету операций отпуска (рас­хода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, за­долженности поставщикам за выполненные работы по капиталь­ному и другим видам ремонта и других расходов. Ремонт основных средств может осуществляться собственными силами предприя­тия (хозяйственный способ) или путем привлечения специализи­рованных организаций (подрядный способ). Отнесение ремонтных работ к тому или иному способу их выполнения должно быть подтверждено соответствующими документами; договором на проведение ремонта, актом приемки выполненных работ, рас­поряжениями по предприятию, сметой затрат на ремонт и дру­гими документами. Затраты на проведение ремонта всех видов основных средств включаются в себестоимость продукции толь­ко при условии, что ремонтируемые объекты имеют производ­ственное назначение, введены в эксплуатацию и участвуют в про­изводственном процессе.

Необходимо работы по ремонту отличать от других видов работ по модернизации, техническому перевооружению и реконструк­ции, также связанных с восстановлением основных средств. Мо­дернизация оборудования и транспортных средств, в отличие от капитального ремонта, представляет собой их техническое совер­шенствование, которое способствует повышению производитель­ности модернизируемого объекта. При модернизации оборудова­ния достигается повышение его производственной мощности, бы­строходности, точности обработки деталей, уровня механизации и автоматизации. Работы по техническому перевооружению направ­лены, прежде всего, на обновление активной части основных средств (машин, оборудования, транспортных средств), а работы по реконструкции способствуют обновлению не только активной, но и пассивной части (зданий и сооружений).

Затраты на модернизацию, техническое перевооружение и ре­конструкцию объектов основных средств не включаются в себесто­имость продукции, а относятся на увеличение первоначальной сто­имости объекта и на добавочный капитал. Это связано с тем, что включение подобных затрат в себестоимость продукции приводит к занижению налогооблагаемой прибыли. Однако такое включение затрат в первоначальную стоимость объектов осуществляется толь­ко в том случае, если после окончания модернизации и техничес­кого перевооружения эти затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели (срок полезного использования, производственную мощность объекта, качество применения и т. п.). Если затраты на модернизацию и техническое перевооружение не увеличивают стоимость основных средств, т. е. не улучшают их тех­нические характеристики, то они списываются на текущие затраты предприятия.

Порядок оформления списания основных средств регламенти­руется типовой инструкцией. Причинами выбытия основных средств являются:

• моральный и физический износ или прекращение их исполь­зования по назначению;

• реализация (продажа) или безвозмездная передача;

• передача в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций;

• строительство, расширение, реконструкция и техническое пе­ревооружение отдельных цехов, участков, когда заменяется обо­рудование;

• ликвидация при авариях, стихийных бедствиях и иных чрез­вычайных ситуациях вследствие утраты.

Если списание объекта основных средств производится в ре­зультате его продажи, то выручка от реализации принимается к бухгалтерскому учету в сумме, согласованной сторонами в дого­воре. Доходы, расходы и потери от списания объектов основных средств отражаются в отчетном периоде, к которому они относят­ся, и подлежат зачислению соответственно в прибыль или убыток организации. Факт списания основных средств должен быть офор­млен приказом руководителя организации и актом ликвидации, подписанным членами ликвидационной комиссии. При этом акт должен содержать следующие данные: год изготовления или пост­ройки объекта; дату поступления на предприятие; дату ввода в эксплуатацию; первоначальную стоимость объекта (для переоце­ненных объектов — восстановительную стоимость); сумму начис­ленного износа; количество проведенных капитальных ремонтов, а также причины списания и возможность использования отдель­ных узлов, деталей списываемого объекта.

При списании автотранспортных средств дополнительно указы­вается в акте списания пробег автомобиля, а также технические характеристики агрегатов и деталей автомобиля и возможность даль­нейшего их использования, В тех случаях, когда объект основных средств списывается вследствие аварии, то к акту о списании при­лагается копия акта об аварии, Отметим, что при начислении налога на прибыль отрицательный результат от списания основных средств может быть учтен лишь в случаях, когда их выбытие про­изошло в результате стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условия­ми, а также когда есть убытки от хищений, виновники которых по решению суда не установлены, В этих случаях он будет включаться в состав внереализационных расходов как некомпенсируемые поте­ри и убытки.

Учет основных средств

Учет основных средств на предприятиях всех организационно-правовых форм должен осуществляться в соответствии с положе­нием по бухгалтерскому учету «Учет основных средств», а также Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Объектом учета основных средств является самостоятельный объект аналитического учета — инвентарный объект со всеми приспо­соблениями и принадлежностями или отдельный конструктивно-обособленный предмет, предназначенный для выполнения опре­деленных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы, Комплекс конструктивно-сочлененных объектов (предме­тов) — это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежнос­ти, общее управление, смонтированных на одном фундаменте, в результате чего каждый предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно. Если же у одно­го объекта имеется несколько частей с разным сроком полезного использования, то каждая такая часть учитывается как самостоя­тельный инвентарный объект.

К принятию указанных объектов к бухгалтерскому учету следует подходить исходя из действовавшего на момент приобретения ли­мита их стоимости и срока полезного использования для отнесения к основным или оборотным средствам. Лимит установлен в преде­лах не менее 100-кратного размера ММОТ и срока использования не менее 12 месяцев. В учетной политике предприятия можно принять другой лимит, например 80-кратный, 70-кратный, 40-крат­ный размер ММОТ, т, е. предприятие может самостоятельно фор­мировать порядок отнесения активов к основным средствам исходя из своей структуры и других особенностей деятельности, Все затра­ты, связанные с приобретением основных средств, отражают на соответствующем субсчете «Приобретение объектов основных средств», который открывают к счету 08, или на других субсчетах в зависимости от вида приобретаемого или создаваемого объекта, за­тем на основании акта ввода в эксплуатацию объект основных средств приходуют на счет 01 в сумме сформированной первона­чальной стоимости. В случаях, когда учредители вносят свою долю в уставный (складочный) капитал не деньгами, а имуществом, на основании первичных документов объект приходуется сразу па де­бет счета 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 75 «расчеты с учредителями» с отражением на субсчете «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал».

Начисление амортизационных отчислений по объекту основ­ных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и про­изводится до полного погашения стоимости этого объекта либо его снятия с бухгалтерского учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права. Если объект введен в действие и поставлен на учет, например, 4 апреля 2001 г,, то амор­тизация начисляется с 1 мая 2001 г. Такая же ситуация с выбыти­ем основных средств — амортизационные отчисления прекраща­ются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или его снятия с бухгалтерс­кого учета. Если, например, объект выбыл 4 апреля 2001 г., то за весь месяц амортизация начисляется в полной сумме и ее начис­ление прекращается с 1 мая 2001 г. Если объект списан в связи с моральным износом, то оставшаяся часть его первоначальной сто­имости (недоначисленная амортизация) возмещается за счет чис­той прибыли организации.

Начисленная амортизация отражается в бухгалтерском учете ежемесячно независимо от результатов хозяйственной деятельно­сти организации в отчетном периоде. Для учета амортизационных отчислений используется отдельный счет, на котором происходит накопление соответствующих сумм. Начисление амортизации может приостанавливаться на период восстановления объектов ос­новных средств продолжительностью свыше 12 месяцев или если последние переведены по решению руководителя предприятия на консервацию на срок более трех месяцев.

Существует несколько методов учета затрат на проведение ре­монта основных средств. Метод учета выбирается предприятием са­мостоятельно в зависимости от видовой структуры основных средств, важности и трудоемкости ремонта, периодичности проведения ре­монтных работ и стоимости затрат на ремонт, В зависимости от слож­ности ремонтных работ, их трудоемкости и стоимости в настоящее время применяются два самостоятельных порядка включения за­трат по ремонту в себестоимость продукции: по технически слож­ным видам ремонта и по остальным его видам. Для ремонта техни­чески сложных основных средств предприятие может создавать Ремонтный фонд, который определяется исходя из балансовой сто­имости основных производственных средств и утвержденных руководством предприятия нормативов отчислений на ремонт.

Например, смета затрат на ремонт технически сложных основных средств на 2001 г, составляет 24 млн. руб. Смету разработали работники предприя­тия и утвердил директор. Первоначальная стоимость технически сложных основных средств по данным бухгалтерского учета на начало 2001 г. состав­ляет 500 млн руб. Норматив отчислении на ремонт — 4.8% в год (24: 500 х 100) и 0.4% в месяц. Исходя из этого норматива затраты на ремонт в один месяц 2001 г. составляют 2 млн руб. (500 млн руб. х 0,4%). Полученную сумму умножаем на три, т. е. затраты на ремонт на 1 квартал будут 6 млн руб. Если фактические затраты на ремонт в I квартале составляли, например. 8 млн руб., то на текущие издержки списывается 6 млн руб., а 2 млн руб, отражаются в составе расходов будущих периодов. И наоборот, если факти­ческие расходы на ремонт будут меньше норматива, то разность между нор­мативом и фактическими затратами учитывается на кредите счета «Резер­вы предстоящих расходов» и списывается на себестоимость к последую­щем отчетном периоде.

Учет затрат по капитальному и текущему ремонту основных средств, осуществляемому хозяйственным способом, ведется пред­варительно по дебету счета 23 «Вспомогательные производства». Если же капитальный ремонт осуществляется подрядным спосо­бом, то предприятие должно заключить договор с подрядчиком, а все расходы по ремонту учитываются на счете «Расчеты с по­ставщиками и подрядчиками» с последующим списанием факти­ческих расходов и платежей на себестоимость. Правильность обра­зования и использования сумм по ремонтному фонду периоди­чески (а на конец года обязательно) проверяется по данным смет и расчетов и при необходимости корректируется. При инвентари­зации резерва расходов на ремонт основных средств излишне за­резервированные суммы в конце года сторнируются, В случаях, когда окончание ремонтных работ по объектам с длительным сро­ком их производства и существенным объемом указанных работ происходит в следующем за отчетным году, остаток резерва на ремонт основных средств не сторнируется. По окончании ремонта излишне начисленная сумма резерва относится на финансовые результаты отчетного периода и увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль. Порядок проведения инвентаризации уста­новлен соответствующими методическими указаниями, которые определяют как общие правила проведения инвентаризации, так и правила проведения инвентаризации отдельных видов имуще­ства, в частности основных средств и финансовых обязательств,

Отнесение затрат по технически не сложным видам ремонта осуществляется по фактическим затратам или с использованием счета «Расходы будущих периодов». Если затраты на ремонт учиты­ваются по фактическим затратам, расходы на проведение ремонт­ных работ отражаются по мере их возникновения и включаются в себестоимость того отчетного периода, в котором они имели место. Произведенные затраты относятся на счета учета производственных затрат в зависимости от места эксплуатации объекта и от спо­соба проведения работ (подрядного или хозяйственного). При ис­пользовании хозяйственного способа затраты по объекту, подле­жащему ремонту, включаются в себестоимость продукции по соот­ветствующим элементам затрат (материальные затраты, затраты на оплату труда и т. д.). С начала ремонта расходы учитываются на сче­те «Вспомогательные производства», а по окончании ремонтных работ все затраты относятся на издержки производства с учетом места эксплуатации объекта основных средств (основное производ­ство, вспомогательное производство, общепроизводственные или Общехозяйственные расходы). При подрядном способе выполнения ремонтных работ фактические расходы отражаются на счетах за­трат в зависимости от места эксплуатации ремонтируемого объекта и характера расходов в корреспонденции со счетами учета расходов до выполнению работ специализированными организациями.

В случаях, когда объемы выполняемых ремонтных работ значи­тельно колеблются по отдельным отчетным периодам и весьма не­равномерны, для равномерного отнесения затрат на себестоимость можно использовать счет «Расходы будущих периодов». При таком способе учета фактически понесенные расходы по ремонту основ­ных средств предварительно учитываются на счете «Расходы буду­щих периодов» в корреспонденции со счетами учета ресурсов (ма­териалы, заработная плата и др.), денежных средств, расчетов и другими счетами с последующим равномерным списанием на се­бестоимость продукции (работ, услуг) исходя из установленного предприятием норматива отчислений.

Метод отнесения затрат по ремонту основных средств на себес­тоимость продукции определяется предприятием самостоятельно и фиксируется в приказе «Об учетной политике предприятия», который подписывает его руководитель. При этом предприятиям строи­тельной индустрии, тяжелой промышленности и др. (т. е, предприя­тиям со сложной структурой основных фондов и большим объемом ремонтных работ), а также предприятиям с сезонным характером производства рекомендуется создание ремонтных фондов по видам ремонта, что позволяет равномерно включать произведенные работы в себестоимость. Предприятиям, на которых проведение ремонтных работ не связано со значительными денежными расходами, можно рекомендовать использовать метод учета по фактическим затратам.

Для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности предприятия обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой проверяются документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка. В соответствии с законодательством и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации инвентаризация основных средств может проводиться один раз в три года. При этом обязательная инвентаризация проводится:

• при передаче имущества в аренду, выкупе или продаже;

• при смене материально ответственных лиц;

• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;

• в случае стихийных бедствий или других чрезвычайных ситу­аций;

• при реорганизации или ликвидации организации;

•в других случаях, предусмотренных законодательством РФ. До начала инвентаризации основных средств рекомендуется про­верить:

• наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных книг, описей и других регистров аналитического учета;

• наличие и состояние технических паспортов или другой тех­нической документации;

• наличие документов на основные средства, сданные или при­нятые организацией в аренду и на хранение.

В процессе инвентаризации основных средств комиссия произ­водит осмотр объекта и заносит в описи полное их наименование, назначение, основные технические или эксплуатационные пара­метры, инвентарные номера. При обнаружении расхождений и не­точностей в регистрах бухгалтерского учета или технической доку­ментации вносятся соответствующие исправления и уточнения. В случае обнаружения объектов, не принятых на учет, а также не­правильных данных, характеризующих их, в опись включаются правильные сведения и все необходимые данные. На основные сред­ства, не пригодные к эксплуатации и не подлежащие восстановле­нию, инвентаризационная комиссия составляет отдельную опись с указанием времени ввода в эксплуатацию и причин, приведших эти объекты к непригодности. Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств проверяются основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные. По ука­занным объектам составляется отдельная опись.