НДС при возврате товара у резидентов Республики Беларусь
Покупатель может возвратить товар по различным причинам, причем как в случае нарушения продавцом договорных условий, так и при надлежащем исполнении договора купли-продажи. Рассмотрим, каков порядок исчисления и вычета налога на добавленную стоимость (далее - НДС) продавцом и покупателем - резидентами Республики Беларусь при возврате товаров.
Основания для возврата товара
По договору купли-продажи продавец обязуется передать товар в собственность покупателю в установленный договором срок, а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму до или после передачи ему этого товара. При этом продавец должен передать покупателю предусмотренный договором купли-продажи товар, качество которого отвечает условиям договора.
В свою очередь покупатель, принимая товар от продавца, обязан проверить количество и качество полученного товара в соответствии с Положением о приемке товаров по количеству и качеству и порядком, закрепленным договором купли-продажи.
При существенном нарушении требований к качеству товара покупатель вправе по своему выбору либо отказаться от исполнения договора купли-продажи и потребовать возврата уплаченной за товар денежной суммы, либо потребовать замены товара ненадлежащего качества на товар, соответствующий договору. В таких случаях, как правило, товар возвращается продавцу.
Товар возвращается продавцу в случае нарушения им условий договора по количеству, ассортименту и комплектности.
Покупатель, не имеющий претензий относительно качества, может вернуть продавцу качественный товар в случае, если:
договором купли-продажи предусмотрены основания и порядок возврата качественных товаров, например не пользующихся спросом (стороны свободны в определении любых не противоречащих законодательству условий договора);
ненадлежаще исполнен договор, например при нарушении покупателем сроков оплаты за проданный в рассрочку и переданный ему товар (продавец вправе потребовать возврата проданного товара).
Особенности исчисления и вычета НДС при возврате товара
Общие положения
Возврат товара не является объектом обложения НДС. В то же время продавец возвращаемого товара сначала его реализует, что обязывает продавца исчислить и уплатить НДС.
НДС исчисляется в момент фактической реализации товаров, который зависит от выбранного плательщиком в соответствии с учетной политикой способа признания в бухгалтерском учете выручки от реализации и может наступить либо в день отгрузки, либо в день оплаты (но не позднее 60 дней со дня отгрузки) товаров.
В свою очередь, покупатель может возвратить продавцу товар, по которому осуществлены налоговые вычеты сумм НДС, предъявленных продавцом.
Вычетам подлежат суммы НДС после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок (если плательщик ведет такую книгу) в зависимости от метода определения выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав (далее - объекты), установленного учетной политикой.
Для случаев возврата товаров, по которым у продавца наступил момент фактической реализации, а у покупателя произведен вычет предъявленных сумм НДС, НК предусмотрены специальные нормы, касающиеся порядка исчисления и вычета налога:
у продавца возвращаемых товаров на сумму оборота по их реализации уменьшаются обороты по реализации объектов того отчетного периода, в котором произведен возврат товаров;
у покупателя, возвращающего товары, в отчетном периоде, в котором они возвращены, производится корректировка налоговых вычетов.
Не производится корректировка оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и налоговых вычетов в отношении товаров, возвращенных продавцу для ремонта, если не изменяется их стоимость.
Таким образом, нормы НК не дифференцируют порядок исчисления и вычета НДС при возврате товара в зависимости от основания и причин возврата. В то же время корректировка оборотов по реализации у продавца возвращаемого товара и корректировка вычетов у покупателя, который возвращает товар, зависят от особенностей определения ими момента фактической реализации.
Корректировка продавцом оборота по реализации товара
Как уже отмечалось, продавец при возврате покупателем товаров должен откорректировать и отразить в налоговой декларации (расчете) по налогу на добавленную стоимость (далее - налоговая декларация по НДС) оборот по реализации объектов. Такая корректировка осуществляется в том отчетном периоде, в котором произведен возврат товаров, при условии, что у продавца по возвращаемым товарам наступил момент фактической реализации согласно ст.100 НК.
Уменьшение оборота по реализации объектов отражается в разделе I налоговой декларации по НДС в соответствующей строке в зависимости от ставки НДС, применяемой при отгрузке возвращаемых товаров.
Операции по возврату товаров не признаются действиями по исправлению ошибок, поэтому раздел V "Сведения о занижении (завышении) суммы налога, подлежащей уплате (возврату) по налоговой декларации (расчету), в которой обнаружены неполнота сведений или ошибки" налоговой декларации по НДС не заполняется
Пример 1.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик) в январе 2012 г. отгрузила покупателю товары на 24 млн. руб. (в том числе НДС по ставке 20% 4 млн. руб.) В феврале 2012 г. поступила оплата за отгруженные товары в полном объеме.
В апреле 2012 г. покупатель вернул поставщику часть товара на 6 млн. руб. (в том числе НДС 1 млн. руб.).
Если поставщик признает выручку по методу начисления, момент фактической реализации по отгруженным товарам наступает в январе 2012 г.
Если поставщик признает выручку по методу оплаты, момент фактической реализации по отгруженным товарам наступает в феврале 2012 г.
Независимо от метода признания выручки от реализации в бухгалтерском учете уменьшение оборота по реализации объектов отражается в разделе I налоговой декларации по НДС либо за апрель 2012 г., если отчетным периодом признается календарный месяц, либо за II квартал 2012 года, если отчетным периодом признается календарный квартал. При этом в строке 1 налоговой декларации по НДС оборот по реализации уменьшается на 6 млн. руб. (графа 2) и сумма НДС - на 1 млн. руб. (графа 4)
Если товары возвращаются в том отчетном периоде (календарный месяц или календарный квартал), в котором они отгружены продавцом, обороты по реализации объектов в налоговой декларации по НДС не уменьшаются, так как по итогам отчетного периода оборот по реализации возвращенных покупателем товаров не отражался.
Пример 2.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик) 2 марта 2012 г. отгрузила покупателю товары. Товары в полном объеме возвращены покупателем 23 марта 2012 г.
Оборот по реализации товаров в налоговой декларации по НДС не отражается (независимо от метода признания выручки от реализации поставщиком). Отгрузка и возврат произведены в одном отчетном периоде, и у поставщика по истечении отчетного периода отсутствует обязательство исчислить НДС и отразить обороты по реализации в налоговой декларации по НДС.
налог возврат товар беларусь
Для плательщиков, признающих выручку от реализации в бухгалтерском учете по методу оплаты, согласно НК установлен срок, по истечении которого наступает момент фактической реализации в связи с отсутствием оплаты, - 60 дней со дня отгрузки товаров. Поэтому продавец, признающий выручку указанным методом, при возврате товаров в течение данного срока (при отсутствии оплаты), не уменьшает обороты по реализации объектов, так как не наступил момент фактической реализации товаров, которые возвращаются продавцу.
Пример 3.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик) 6 января 2012 г. отгрузила покупателю товары для детей на 22 млн. руб. (в том числе НДС по ставке 10% 2 млн. руб.)
Поставщик признает выручку от реализации по методу оплаты.
Оплата за товары от покупателя не поступила.
. Товары полностью возвращены 23 февраля 2012 г.
Оборот по реализации товаров не отражается поставщиком в налоговой
декларации по НДС, поскольку не наступил момент фактической реализации (отсутствует оплата), следовательно, не корректируется и оборот по реализации объектов.
. Товары полностью возвращены 2 апреля 2012 г.
Оборот по реализации товаров отражается в налоговой декларации по НДС за март 2012 г. либо за I квартал 2012 года (в зависимости от избранного отчетного периода), поскольку на 6 марта 2012 г. приходится 60-й день со дня отгрузки товаров.
В разделе I налоговой декларации по НДС за апрель 2012 г. либо за II квартал 2012 года (в зависимости от избранного отчетного периода) отражается уменьшение оборота по реализации объектов по строке 3: в графе 2 - на сумму 22 млн. руб., в графе 4 - на сумму 2 млн. руб.
В случае если сумма, на которую возвращаются товары и на которую необходимо уменьшить оборот по реализации объектов, превышает отраженные по соответствующим строкам налоговой декларации по НДС (раздел I) обороты по реализации, показатели графы 2 "Сумма" и графы 4 "Сумма НДС" (в случае ее заполнения) отражаются в налоговой декларации по НДС со знаком "минус". При этом, если сумма показателей графы 4 по строкам 1 - 13 раздела I имеет отрицательное значение, в графе 4 по итоговой строке раздела I (строка 14) проставляется 0.
Если принимаемые к вычету суммы НДС необходимо распределять между оборотами по реализации объектов, то отрицательное значение оборотов по реализации принимается к распределению равным 0.
Пример 4.
Организация оптовой торговли (далее - поставщик), определяющая выручку по методу начисления, в декабре 2011 г. отгрузила товары на 36 млн. руб. (в том числе НДС по ставке 20% 6 млн. руб.). В марте 2012 г. данные товары возвращены покупателем в полном объеме.
За период январь - март 2012 г. у поставщика имеются следующие обороты по реализации товаров:
со ставкой НДС 20% - 24 млн. руб., в том числе НДС 4 млн. руб.;
со ставкой НДС 10% - 5,5 млн. руб., в том числе НДС 0,5 млн. руб.;
освобожденных от НДС - 4,5 млн. руб.
В налоговой декларации по НДС за март 2012 г. (за I квартал 2012 года, если отчетным периодом признается календарный квартал) поставщик должен уменьшить сумму оборота по реализации объектов на сумму оборота по реализации возвращенных товаров, т.е. на 36 млн. руб., и отразить:
в строке 1 графе 2: - 12 млн. руб. (24 млн. руб. - 36 млн. руб.),
графе 4: - 2 млн. руб. (4 млн. руб. - 6 млн. руб.);
строке 3 графе 2: 5,5 млн. руб., графе 4: 0,5 млн. руб.;
строке 8 графе 2: 4,5 млн. руб.
Сумма показателей графы 4 раздела I налоговой декларации по НДС (сумма НДС) имеет отрицательное значение и составляет - 1,5 млн. руб. (-2 млн. руб. + 0,5 млн. руб.). В связи с этим в графе 4 строки 14 налоговой декларации по НДС проставляется 0, а в графе 2 строки 14 указывается - 2 млн. руб. (-12 млн. руб. + 5,5 млн. руб. + 4,5 млн. руб.).
Для целей распределения сумм налоговых вычетов принимается общая сумма оборота по реализации в размере 10 млн. руб. (5,5 млн. руб. + 4,5 млн. руб.), отрицательное значение оборота по реализации товаров, облагаемых по ставке 20%, не учитывается.