Глава 3. Совершенствование практики осуществления налогового контроля




3.1 Разрешения органами налогового контроля проблемы уклонения от уплаты налогов

Незаконное уменьшение налогов (уклонение от уплаты налогов) влечет негативные последствия, как для экономики государства, так и для государства в целом. При этом государственный бюджет недополучает причитающиеся ему средства, и, следовательно, ему приходится ограничивать себя в расходах. Следствием этого выступают приостановка реализации некоторых государственных программ, невыплата заработной платы работникам бюджетной сферы и т.д. Кроме того, уклонение от уплаты налогов может иметь серьезные экономические последствия в виде нарушения конкуренции. Также одной из основных целей налогового контроля являлось и является, прежде всего, выявление и привлечение недобросовестных налогоплательщиков к налоговой ответственности.

Согласно ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги. Однако продолжает иметь место серьезная проблема, связанная с уклонением от уплаты налогов. Во многом возможность налогоплательщика уклоняться от уплаты налогов, уменьшая размеры налоговых отчислений в бюджет, дают пробелы, имеющиеся в налоговом законодательстве Российской Федерации.

Ужесточение налогового контроля зачастую заставляет даже вполне законопослушных предпринимателей приложить немало усилий, доказывая правомерность своих действий в сфере исчисления и уплаты налогов в бюджет. Тем не менее и сегодня встречаются налогоплательщики, которые как будто навсегда остались на начальном этапе развития бизнеса в России. В попытке "оптимизировать" налогообложение они настолько отрываются от реальности, что не осознают, насколько налоговикам будет легко поймать их за руку...

До сих пор в налоговом законодательстве не дано четкого разделения понятий оптимизации налогов плательщиками и уклонения от уплаты налогов, влекущего за собой налоговую и уголовную ответственность за незаконный обход налогов. Решение данного вопроса необходимо для построения эффективной фискальной системы налогового контроля.

Итак, налоговая оптимизация и уклонение от уплаты налогов - два разных понятия, грань между которыми до настоящего времени законодательно не определена.

Налоговая оптимизация - это организация деятельности экономического субъекта, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства.

Использование незаконных приемов оптимизации считается уклонением от уплаты налогов. Уклонение от уплаты налогов - это снижение налоговых платежей с применением противозаконных действий, то есть уменьшение налогоплательщиком своих налоговых обязательств незаконным путем.

Уклонение от уплаты налогов осуществляется налогоплательщиком, как правило, путем сокращения дохода или иного объекта налогообложения, непредставления или неполного представления документов, необходимых для исчисления налога или представления некачественных документов, незаконного получения налоговых льгот и других преференций и осуществления других противоречащих закону действий.

Незаконное уменьшение налогов приводит к неправомерному занижению налоговой базы по тому или иному налогу (НДС, налогу на прибыль, налогу на имущество и др.). В данном случае сумма начисленных организацией налогов будет гораздо ниже, чем должна быть на самом деле. В конечном итоге организация подает в инспекцию декларации с заведомо искаженными данными. За такие деяния предусматривается налоговая, административная и уголовная ответственность.

Так как налоги являются источником государственных финансов, государство постоянно совершенствует порядок их взимания, внося изменения в законодательство. С другой стороны, организации, заинтересованные в снижении налоговой нагрузки, в результате на каждое усовершенствование находят несколько способов минимизации налога и уклонения от его уплаты.

Как уже ранее говорилось, в действующем законодательстве до сих пор не закреплены правила, которые бы четко проводили грань между законным уменьшением налогов (налоговая оптимизация) и уклонением от налогообложения.

В связи с этим в первую очередь возникает проблема, когда налогоплательщик, применяя "серые схемы", формально не нарушает ни одну статью налогового законодательства, но в итоге существенно уменьшает свои налоговые обязательства по сравнению с другими налогоплательщиками, не применяющими подобные схемы.

Основным контролирующим органом в сфере налоговых отношений являются налоговые органы. Поскольку налоговые органы являются основными из фискальных органов государства, то они обладают самыми широкими полномочиями в сфере осуществления налогового контроля, в ходе которого и должны выявляться недобросовестные налогоплательщики, уклоняющиеся от уплаты налогов путем применения так называемых серых схем.

Однако в налоговом законодательстве РФ существуют пробелы, которые позволяют налогоплательщикам в той или иной степени пользоваться ими в целях уклонения от уплаты налогов, тем самым

затрудняя осуществление эффективного налогового контроля. Время от времени законодатель принимает соответствующие поправки к налоговым законам, закрывая различные "лазейки", дающие возможность уменьшать размеры налоговых отчислений организациям, уклоняющимся от уплаты налогов. Такие поправки в основном принимаются по результатам практической деятельности налоговых и других специализированных органов и вносимых ими в парламент предложений в связи с выявлением случаев легального уклонения от уплаты налогов, совершаемого из-за нечеткости и недоработанности законов.

Однако в отличие от других стран в России "дыры" в налоговых законах часто латаются не поправками в Налоговый кодекс, а решениями судов.

В связи с тем что в настоящее время отсутствуют законодательные меры общего плана против уклонения от налогообложения, до изменения порядка налогообложения приходится надеяться на развитие судебной практики, с тем чтобы суды неформально подходили к исследованию фактических обстоятельств налогового дела и принимали решения по существу.

Поскольку критерии принятия расходов каждый понимает по-своему, то правомерность учета расходов частенько становится предметом судебного спора с налоговиками.

В ситуации, рассмотренной ФАС Волго-Вятского округа (Постановление от 14.05.2007 N А31-9242/2005-15), на первый взгляд не было оснований для "придирок" налогового органа. Общество с ограниченной ответственностью закупило у физических лиц грибы для заготовки и переработки с целью их дальнейшей реализации и учло понесенные затраты в составе расходов, уменьшающих прибыль для целей налогообложения, как затраты на покупные товары. Расходы были документально подтверждены закупочными актами, оформленными по всем правилам. Однако ни налоговая, ни суды двух инстанций не поверили ООО, потому что по данным закупочных актов четыре физических лица сдавали в ООО от 2,5 до 10 тонн грибов в день. Даже если предположить, что эти граждане были лишь представителями многочисленных и хорошо организованных бригад сборщиков, то собрать и сдать за две недели более 23 тонн свежих грибов они при всем своем желании не смогли бы. Грибы - это скоропортящаяся продукция, да и не растут они в таком изобилии...

Кроме того, суду удалось установить, что названные в закупочных актах физические лица сдачей грибов в ООО в тот период вообще не занимались.

В результате налоговый инспектор посчитал затраты ООО в сумме 1 594 165 руб. документально не подтвержденными и исключил их из состава расходов, учтенных при налогообложении прибыли. Обществу пришлось заплатить недоимку по налогу на прибыль, пени и штраф за нарушение налогового законодательства.

Действия налогоплательщика именуются получением "необоснованной налоговой выгоды". Такого понятия в НК РФ нет, однако это не препятствует оперировать им в суде, так же как и ранее - понятием "недобросовестность" налогоплательщика.

В качестве характерного примера "недобросовестности" можно привести рассмотренную ФАС Московского округа ситуацию, когда организация "продала" (по документам) 4700 комплектов постельного белья, которые были произведены силами всего одного сотрудника (Постановление от 01.08.2005 N КА-А40/6573-05).

Термин "налоговая выгода" был введен Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" и сам по себе не означает ничего противозаконного.

Под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Главное - чтобы налоговая выгода была обоснованна.

Пункт 1 названного Постановления гласит, что "представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов... в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы".

В упомянутом выше "грибном деле" налогоплательщик избавил налоговиков от этой обязанности. Недостоверность сведений, указанных в представленных им документах, была настолько очевидна для суда, что налоговикам и доказывать ничего особенно не потребовалось.

В экономике России действовало и продолжает действовать огромное количество "схем", позволяющих налогоплательщику минимизировать налоговые платежи.

Приведем пример "схемы", выявленной налоговым органом, решение о правомерности применения которой принималось в судебном порядке.

Пример. Налоговые органы в суде первой инстанции доказали незаконность применения компанией снижения единого социального налога (Решение Арбитражного суда Тверской области N А66-1863/2006). Речь идет о так называемом обратном аутстаффинге, при котором компания выводит персонал в другие организации, переведенные на упрощенную систему налогообложения, а затем берет его в аренду.

Суть дела. Должностные лица ОАО, в котором трудились 479 человек, зарегистрировали на свое имя четыре общества с ограниченной ответственностью. В эти ООО были переведены 396 сотрудников компании (не более 100 в каждое общество). Одновременно с переводом работников компания заключила с обществом, применяющим упрощенную систему налогообложения, договоры о предоставлении персонала. В ОАО остались числиться 83 человека, что позволило компании также перейти на упрощенную систему налогообложения и тем самым свести платежи по ЕСН к нулю.

Проведя выездную налоговую проверку ОАО, Межрайонная ИФНС России N 10 по Тверской области доначислила компании почти 6 млн руб. ЕСН и около 5 млн руб. пеней и штрафов. Причем штраф рассчитывался по ставке 40% от суммы неуплаченного налога - за умышленную неуплату (п. 3 ст. 122 НК РФ). По мнению инспекторов, ОАО с целью уклонения от уплаты ЕСН создало "схему по выплате заработной платы через специальные зарегистрированные организации". Компания обжаловала решение инспекции в суде. Аргументы, приведенные организацией в пользу оправдания, заключались в следующем: "сделки по предоставлению персонала не противоречат гражданскому законодательству, их заключение обусловлено экономическими причинами и договоры были реально исполнены".

Однако суд не согласился с доводами компании, обратив внимание на следующие факты. Кадровый состав всех вновь образованных ООО формировался из работников компании. Трудовые функции и фактическое место работы сотрудников при переходе из ОАО в ООО не изменились. Сама компания и общества, у которых она арендует персонал, находятся по одному адресу и взаимодействуют исключительно друг с другом. Вывод: сделки по найму персонала не имеют иной деловой цели, кроме возможности перейти на упрощенную систему налогообложения и необоснованно получить освобождение от уплаты ЕСН. По этой причине суд сделал вывод о недобросовестности заявителя и подтвердил, что налоговые органы правомерно оштрафовали компанию.

Имеющаяся арбитражная практика свидетельствует, что компаниям, применяющим аутстаффинг, уже не раз удавалось доказывать необоснованность претензий налоговых органов. Но хотелось бы отметить, что до вышеупомянутого прецедента налоговые органы не пытались в судебном порядке признать аутстаффинг схемой уклонения от уплаты налогов. Раньше налоговые органы в основном оспаривали расходы по таким договорам или применение вычетов по НДС, при этом используя другие основания - как традиционные (признать расходы экономически необоснованными), так и нестандартные.

Существует также и множество других, по формальным признакам не выходящих за рамки закона, "схем", позволяющих существенно уменьшить налоговые обязательства. Но нельзя утверждать, что эта или любая другая схема сама по себе незаконна: все зависит от того, что происходит на самом деле - только проанализировав сделку, можно сделать вывод о том, соответствует ли конкретная ситуация не только букве, но и духу налогового законодательства, его экономическому смыслу. Принципиальное значение имеет то, на достижение каких целей были направлены действия компаний и каковы реальные экономические отношения, сложившиеся между ними.

Недостаточная теоретическая проработка вопросов, связанных с действиями налогоплательщиков по уклонению от налогообложения, привела к

тому, что в Российской Федерации на практике используется формальная интерпретация фактов хозяйственной деятельности для целей налогообложения исходя из гражданско-правовой формы, которую использует налогоплательщик, а не из экономической сущности хозяйственных операций. Такой подход приводит к тому, что у недобросовестных налогоплательщиков существуют огромные возможности по злоупотреблению своими правами с целью избежания налоговых обязательств, что подтверждается вышеприведенным примером.

Незаконное уменьшение налогов в виде уклонения от уплаты налогов, в том числе с использованием "серых схем", должно вызывать активное и жесткое противодействие государства в лице его фискальных и правоохранительных органов.

Даже несмотря на то, что законодательные органы периодически принимают поправки, направленные на ликвидацию пробелов в законах, а также формируется арбитражная практика, связанная с решением спорных вопросов в области налогообложения, проблема, связанная с разграничением налоговой оптимизации и уклонения от уплаты налогов, остается открытой, равно как и само уклонение от уплаты налогов.

Однако нельзя не заметить попытки, направленные на решение данной проблемы. Так, налоговое законодательство периода становления новых экономических отношений было схематичным, неполным и очень быстро стало отставать от потребностей практики. В частности, нормативные акты не содержали норм, позволяющих адекватно реагировать на случаи занижения сумм налогов в результате ряда неправомерных действий (схем налогового мошенничества) либо злоупотребления правом (создания искусственных юридических конструкций для оптимизации налогов).

Поскольку уклонения приобрели значительные масштабы, а законодатель не спешил предложить соответствующие способы предотвращения и преследования данных явлений, правоприменители стали предлагать свои методы борьбы с уклонениями.

12 октября 2006 г. Пленум ВАС РФ принял Постановление "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". Постановление было разработано из-за необходимости скорректировать судебно-арбитражную практику по делам об уклонениях от налогообложения. ВАС РФ намерен заменить расплывчатые признаки налоговой недобросовестности на более четкие критерии необоснованности налоговой выгоды.

Однако, думается, что и принятое Постановление ВАС РФ не поможет найти ответы на все вопросы, возникающие при разграничении налогового уклонения от налогообложения и правомерной оптимизации платежей. Важность данного Постановления в том, что впервые более или менее четко обозначен вектор развития судебно-арбитражной практики, а за ней и законодательства, нацеленный на использование подходов и методов, применяемых в экономически развитых странах. Следует отметить, что во многих странах суды руководствуются специальными доктринами (концепциями), позволяющими разграничить на практике налоговую оптимизацию и уклонение от налогов. Так, доктрина приоритета существа сделки над ее формой означает, что при наличии у налоговых органов веских подозрений налоговые последствия определяются экономическим существом сделки, а не ее правовой формой. Нередко причитающиеся суммы налогов не поступают в бюджет в результате намеренного искажения правовой формы, ее несоответствия реальному содержанию конкретной сделки.

Выборочная ответственность налогоплательщиков перед законом создает опасность разрушения единого налогового пространства в России и требует в связи с этим внесения соответствующих изменений в часть первую Налогового кодекса РФ.

Это необходимо сделать также и в связи с тем, что Налоговый кодекс РФ должен являться законом прямого действия и не должен в части налоговых отношений иметь отсылочных норм к положениям других, неналоговых, законов. Кроме того, следует иметь в виду, что в нашей стране отсутствует прецедентное право и поэтому правоприменительная практика, а также решения Конституционного и арбитражных судов РФ должны найти отражение в соответствующих поправках в налоговое законодательство.

Для решения проблемы возможно применение конкретных запретов к отдельным главам налогов, но более эффективным может быть включенная в первую часть НК РФ норма, касающаяся общего запрета, по примеру законодательства других стран. В НК РФ должны быть прописаны и определенные информационные права налогоплательщика, который в случае использования схемы (налоговой оптимизации) должен потребовать от налогового органа дать оценку этой схемы. Эта оценка могла бы иметь преюдициальное значение после применения этой схемы на практике.

С 1 января 2008 г. вступила в силу новая редакция п. 6 ст. 46 БК РФ, согласно которой суммы конфискаций, компенсаций и иные средства, в принудительном порядке изымаемые в доход Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, поселений, муниципальных районов, городских округов, внутригородских муниципальных образований городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, государственных внебюджетных фондов Российской Федерации, территориальных государственных внебюджетных фондов в соответствии с законодательством Российской Федерации и решениями судов, подлежат зачислению в соответствующие бюджеты бюджетной системы Российской Федерации по нормативу 100% (п. 25 ст. 1 Федерального закона от 26.04.2007 N 63-ФЗ "О внесении изменений в Бюджетный кодекс Российской Федерации в части регулирования бюджетного процесса и приведении в соответствие с бюджетным законодательством Российской Федерации отдельных законодательных актов Российской Федерации"). Представляется, что данная норма дает едва ли более четкий ориентир (хотя она распространяется только на случаи обращения взыскания на денежные средства) для регулирования федеральным законом о бюджете порядка зачисления имущества, обращенного в собственность государства на основании ст. 169 ГК РФ. С учетом вступления с 1 января 2008 г. вышеуказанной новеллы в БК РФ (сохраняющей авторитет нормы кодифицированного законодательства) более последовательным было бы закрепление в акте среднесрочного бюджетного планирования (Федеральный закон от 24.07.2007 N 198-ФЗ "О федеральном бюджете на 2008 год и на плановый период 2009 и 2010 годов") соответствующих конфискационных взысканий в качестве собственных доходов федерального бюджета.

До вступления в силу общей части ГК РФ в соответствии со ст. 49 ГК РСФСР все причитающееся или полученное по антисоциальной сделке подлежало взысканию "в доход государства". При этом судебно-арбитражная практика в рамках действующей Конституции Российской Федерации допускала распределение соответствующих сумм, подлежащих взысканию "в доход государства", между бюджетами разных уровней. Так, Решением Арбитражного суда Ивановской области от 12.05. - 02.06.1994 N 254/5 (оставлено без изменения Постановлением ВАС РФ от 10.10.1994 N К4-Н-7/1995) конфискационные взыскания были распределены между бюджетом РСФСР и местным бюджетом.

Как выявить необоснованную налоговую выгоду

Обстоятельства, свидетельствующие о необоснованности налоговой выгоды, приведены в декабрьском Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ N 53.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если операции не обусловлены разумными экономическими или иными причинам. То есть налоговым органом должно быть доказано отсутствие реальных расходов. При этом инспектору недостаточно сказать, что контрагентом является фирма-однодневка, которая сдает отчетность. Налоговое законодательство РФ не предусматривает ответственности третьих лиц. Не будет являться доказательством и то обстоятельство, что организация создана незадолго до совершения хозяйственной операции или расчеты осуществляются через один банк. Данные обстоятельства сами по себе не могут служить основанием для непринятия расходов. Потребуется доказать, что товары не могли быть поставлены, а работы и услуги выполнены из-за отсутствия материально-технических средств труда, отсутствия персонала, что деятельность невозможна с учетом места нахождения имущества и времени выполнения работ (услуг).

Эти аргументы должны быть подкреплены объяснениями и опросами физических лиц, учредителей и директоров фирм-контрагентов. Например, производитель в целях увеличения затрат закупает сырье или комплектующие материалы у поставщика не напрямую, а

через цепочку посредников - фирм-однодневок. Естественно, встает вопрос экономической обоснованности подобных затрат.

Аналогичный вопрос возникает, если поставка продукции между покупателем и продавцом, находящимися в одном городе и на одной улице, осуществляется с участием посредников в разных регионах страны. И, несмотря на территориальную удаленность участников сделки, все документы оформляются и подписываются в течение одного дня.

Приведу пример из практики налогового контроля. Энергетическая компания, расположенная в Сибири, закупает уголь для производственных нужд у добывающей организации и у московского посредника. По прямому договору поставки с добывающей организацией цена угля составляет 201 руб. за тонну, а по договору с посредником - 410 руб. В ходе проведения контрольных мероприятий также установлено, что столичный посредник:

-является аффилированным лицом по отношению к энергетической компании;

-представляет нулевую отчетность и не располагается по адресу, заявленному в учредительных документах.

Налоговый орган доказал, что в результате согласованных действий юридических лиц, связанных корпоративными отношениями, была осуществлена сделка, направленная на получение необоснованной налоговой выгоды энергетической компанией. Выгода выразилась в завышении расходов на закупку угля. Такое построение бизнеса однозначно должно вызывать вопросы у налоговиков, а налогоплательщик, ведущий бизнес по схожей схеме, в обязательном порядке должен быть включен в план проверок.

Общедоступные критерии самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков

Налоговые органы в процессе отбора объектов для проведения выездных налоговых проверок используют следующие критерии.

1. Налоговая нагрузка у данного налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли (виду экономической деятельности).

2. Отражение в бухгалтерской и налоговой отчетности убытков на протяжении нескольких налоговых периодов.

3. Отражение в налоговой отчетности значительных сумм вычетов за определенный период.

4. Опережающий темп роста расходов над темпом роста доходов от реализации товаров (работ, услуг).

5. Выплата среднемесячной заработной платы на одного работника ниже среднего уровня по виду экономической деятельности в субъекте Российской Федерации.

6. Неоднократное приближение к предельному значению установленных Налоговым кодексом Российской Федерации величин показателей, предоставляющих право налогоплательщику применять специальные налоговые режимы.

7. Отражение индивидуальным предпринимателем суммы расхода, максимально приближенной к сумме его дохода, полученного за календарный год.

8. Построение финансово-хозяйственной деятельности на основе заключения договоров с контрагентами-перекупщиками или посредниками (цепочки контрагентов) без наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели).

9. Непредставление налогоплательщикам пояснений на уведомление налогового органа о выявлении несоответствия показателей деятельности.

10. Неоднократное снятие с учета и постановка на учет в налоговых органах налогоплательщика в связи с изменением места нахождения ("миграция" между налоговыми органами).

11. Значительное отклонение уровня рентабельности по данным бухгалтерского учета от уровня рентабельности для данной сферы деятельности по данным статистики.

Еще один критерий риска - ведение финансово-хозяйственной деятельности с убытком в течение двух и более лет. Очевидно, что при открытии бизнеса возможны убытки. Но в соответствии с гражданским законодательством целью деятельности коммерческих организаций определено получение прибыли - не просто дохода, а прироста имущества в результате деятельности. Сегодня нет объективных причин для работы организаций в убыток.

Убыточность финансовой деятельности в нескольких налоговых периодах наиболее вероятный признак искажения показателей деятельности. Чаще всего убыток возникает из-за неполного отражения в отчетности результатов коммерческой деятельности.

В настоящее время, несмотря на наметившуюся тенденцию к сокращению убыточных предприятий, их доля в общем количестве юридических лиц достаточно велика (по данным ФНС России, около 21%).

В случае получения налогового убытка организация по итогам отчетного периода не имеет налоговой базы, а значит, и обязательств по уплате налога на прибыль. Налогоплательщик также получает право в будущем уменьшить налоговую базу на сумму такого убытка. И если ранее уменьшение убытка было ограничено законодательно, то теперь организации вправе уменьшать налоговую базу вплоть до нуля на протяжении 10 лет. Задача налоговых органов в таких условиях - обеспечить достоверность суммы убытка, декларируемой налогоплательщиком.

Для повышения эффективности работы по данному направлению подготовлены Основные положения о работе налоговых органов с убыточными организациями. Скоро документ будет направлен в управления и инспекции ФНС России в субъектах РФ.

Налоговое законодательство в части контроля за расходами физических лиц должно строиться исходя из того, что истинной целью такого контроля должно являться выявление доходов физических лиц, с которых не был уплачен налог на доходы физических лиц. А это возможно при наличии совершенного налогового законодательства в этой области. В первую очередь оно должно быть направлено на воспрепятствование использования налогоплательщиками схем уклонения от уплаты налогов. Установление же соответствия или несоответствия крупных расходов физического лица его доходам должно являться лишь средством достижения этой цели.

Проанализируем самые распространенные схемы уклонения от уплаты налогов физическими лицами:

1. Основанная на договоре займа (ст. 807 Гражданского кодекса РФ). Это связано с тем, что по НК РФ налоговые органы не имели права требовать от физического лица - заимодавца подтверждения того, что он действительно дал деньги тому лицу, которое ссылается на заем как источник своих расходов, подпадавших под налоговый контроль. Тем более что налоговые органы, имея возможность налогового контроля за расходами физических лиц в рамках ст. ст. 86.1, 86.2, 86.3 НК РФ, не вправе были требовать от физического лица информации об источниках доходов, за счет которых он предоставил заем, так как расходы на предоставление займов не относились к числу тех расходов, которые попали в сферу действия налогового контроля за расходами физического лица.

2. За счет занижения цены в договоре купли-продажи имущества по сравнению с ценой, реально уплаченной по сделке (чтобы официальная цена сделки соответствовала сумме, с которой НК РФ предусмотрены имущественные вычеты). Подобные схемы основываются на трудностях практического применения налоговыми органами норм ст. 40 "Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения" НК РФ. Согласно п. 1 этой статьи для целей налогообложения применяется цена товаров, указанная сторонами сделки, и, пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. Данный способ ухода от налогообложения часто используется на практике, и бороться с этим явлением достаточно сложно.

3. Связанная с использованием договора дарения (ст. 572 ГК РФ). Согласно п. 18 ст. 217 НК РФ доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке дарения, не включаются в целях налогообложения в совокупный доход, полученный физическими лицами в налоговом периоде. Таким образом, наличные деньги, получаемые в дар от физического лица, не подпадают под налогообложение. К этому можно добавить, что дарение наличных денег одним физическим лицом другому физическому лицу, сопровождаемое передачей их одаряемому, может быть совершено в устной форме (п. 1 ст. 574 ГК РФ).

4. Основанные на использовании легального определения понятия "налоговый резидент РФ", когда физическому лицу предлагается провести больше полугода за пределами РФ (точнее, провести в календарном году на территории России менее 183 дней). Тогда такое лицо в данном календарном году не является налоговым резидентом РФ (п. 2 ст. 11 НК РФ) и, следовательно, его расходы (произведенные лично или через поверенных) в России в течение всего года независимо от их размеров и назначения не подпадают под налоговый контроль.

5. Связанная с оформлением приобретения имущества

на специально созданное для этой цели юридическое лицо, не имеющее, кроме данного имущества, иных активов и не занимающееся какой-либо финансово-хозяйственной деятельностью.

Физическое лицо, являясь единственным участником хозяйственного общества (п. 1 ст. 66 ГК РФ), полностью контролирует это юридическое лицо (например, пользуется его имуществом по своему усмотрению). Сдача в налоговые органы и государственные внебюджетные фонды так называемых нулевых балансов и справок об отсутствии финансово-хозяйственной деятельности юридического лица не составляет труда, налог на имущество невелик или его можно "обойти". Такой способ является наиболее простым и практически не дающим возможности налоговым органам как-то "подкопаться" к физическому лицу.

Анализ названных схем уклонения от уплаты налогов физическими лицами дает нам право сказать, что неэффективность института налогового контроля за расходами физических лиц исходит:

из отсутствия налогового контроля за доходами физических лиц, оказывающих финансовое содействие другим лицам в приобретении дорогостоящего имущества, передающих наличные денежные средства по договору займа;

из лояльного отношения государства к регистрации юридических лиц;

из невозможности государства на своей территории осуществлять полную налоговую юрисдикцию, используя и территориальный, и резидентский принципы налогообложения.

Но хочется верить, что в ближайшие годы в Российской Федерации будет введен налоговый контроль за соответствием крупных расходов фактическим доходам физических лиц, остается только надеяться, что его эффективность будет повышаться по мере его практического применения налоговыми органами. А для этого необходимо законодательно закрепить право налоговых органов:

на осуществление налогового контроля за расходами в отношении физических лиц, не только приобретающих в собственность определенное дорогостоящее имущество, но и оказывающих финансовое содействие другим лицам в его приобретении;

на получение налоговыми органами от различного рода регистрирующих органов, организаций и лиц сведений о фактах приобретения физическими лицами дорогостоящего имущества, что должно являться основанием для проведения налогового контроля за крупными расходами этих лиц. Единственным критерием должно стать то, что у физического лица в связи с приобретением определенного перечня имущества возникали крупные расходы;

на проверку правомерности получения доходов налогоплательщиком за последние 3 года, предшествующие году проведения проверки;

на составление акта об обнаруженном несоответствии расходов полученным доходам и направление налогоплательщику требования о представлении специальной декларации в случае, если расходы физического лица превышают более чем на 10% доходы, заявленные им в налоговых декларациях за 3 предшествующих года;

на пересчет налога на доходы физического лица в тех случаях, когда по результатам налогового контроля за его расходами очевидно, что налогоплательщиком не был уплачен подоходный налог с этих сумм;

на направление налогоплательщику - физическому лицу письменного требования об уплате пересчитанной суммы налога (недоимки), а если по истечении срока, данного на добровольное исполнение требования налогового органа, оно не было исполнено налогоплательщиком, - на обращение в суд.

3.2 Организация контроля уплаты налогов в зарубежных странах

Общая характеристика организации налогового контроля

Среди различных элементов, участвующих в составлении процедур налогового контроля, можно выделить следующие:

А. Более или менее благоприятная общественная и административная среда:

1.Сознание гражданского долга населением.

2.Идентификация налогоплательщиков. Налоговые ведомства располагают одним национальным номером идентификации налогоплательщиков:

а) Испания и Швеция: единственный национальный номер идентификации для общего характера налогоплательщиков;

б) Канада - Нидерланды - Италия: номер, специфический для частных лиц, и другой номер - для юридических лиц;

в) США: использует номер, изначально созданный в общественных целях;

г) Франция: так же, как и в США, - номер для частных лиц и номер, специфический для юридических лиц.

Определение номера важно для налоговых ведомств, так как оно позволит, с одной стороны, благоприятствовать эффективности услуг, предназначенных для потребителей, и, таким образом, улучшить отношения между администрацией и налогоплательщиками. С другой стороны, способствовать улучшению налоговой проверки только по документам налогоплательщика для подъема неплатежеспособных, для управления информацией по проверке сведений.

3.Механизмы взимания налога как средства предотвращения подлога. Почти во всех европейских странах применяются методы взимания налога у источника дохода (в основном на доходы с заработной платы и на вложение капитала) так же, как механизмы периодических платежей или предварительной выплаты <3>.

4. Случайное общение и сбор информации. По окладам и зарплатам налоговые ведомства собирают информацию, предоставленную служащими и сообщенную работниками, и это не зависит от способа налогообложения, т.е. от удержания налогов у источника доходов или от спонтанных деклараций налогоплательщиков.

Налоговые ведомства хранят также информацию, предоставленную с



Поделиться:




Поиск по сайту

©2015-2024 poisk-ru.ru
Все права принадлежать их авторам. Данный сайт не претендует на авторства, а предоставляет бесплатное использование.
Дата создания страницы: 2016-04-11 Нарушение авторских прав и Нарушение персональных данных


Поиск по сайту: