Объем аудита бухгалтерской отчетности и стадии аудиторской проверки

Объем аудиторской проверки финансовых отчетов определяет­ся требованиями действующего законодательства и документами нормативного регулирования аудиторской деятельности.

Определение объема аудиторской проверки является предме­том профессионального суждения аудитора о характере и масшта­бе работ, проведение которых необходимо для достижения целей аудита и диктуется обстоятельствами проверки.

При определении объема аудита аудиторской организации сле­дует исходить из требований нормативных документов, регламен­тирующих аудиторскую деятельность, положений договора ауди­торской организации с экономическим субъектом и конкретных особенностей проверки с учетом полученных знаний о деятельно­сти экономического субъекта.

Аудиторская организация должна и вправе самостоятельно принимать решения о видах, количестве и глубине проведения аудиторских процедур; затратах времени; количестве и составе" специалистов, требующихся для осуществления полноценной аудиторской проверки и подготовки обоснованного аудиторского заключения.

Основными стадиями аудиторской проверки являются:

- планирование аудита;

- получение аудиторских доказательств;

- использование работы других лиц и контакты с руководством экономического субъекта третьими сторонами;

- документирование аудита;

- обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Аудиторская проверка должна быть спланирована на основе до­стигнутого аудиторской организацией понимания деятельности экономического субъекта. Цель планирования — организовать эф­фективную и экономически оправданную проверку. На этапе пла­нирования необходимо определить стратегию и тактику аудита, сроки его проведения; разработать общий план и программу аудита.

В ходе аудита должно быть получено достаточное количество ка­чественных аудиторских доказательств (как правило, из несколь­ких источников и разными методами), которые могут служить ос­новой для формирования мнения аудиторской организации о дос­товерности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. При проведении аудита следует соблюдать рациональное соотно­шение между затратами на сбор аудиторских доказательств и полез­ностью извлекаемой информации. Тем не менее сложность и трудо­емкость осуществления той или иной процедуры не могут считать­ся основанием для отказа от нее, если необходимость проведения данной процедуры обусловлена обстоятельствами проверки.

Для достижений целей аудита может быть использована работа других лиц: ассистентов аудитора, привлеченных экспертов, внут­ренних аудиторов, других аудиторских организаций. При этом аудиторской организации следует рассмотреть результаты выполненной ими работы в контексте проведенных аудиторами про­цедур, а также оценить возможность использования результатов работы других лиц в качестве достоверных аудиторских доказа­тельств или базы для получения таких доказательств. Привлечение других лиц к аудиторской проверке не снимает с аудиторской организации ответственности за выражаемое мнение о бухгалтерс­кой отчетности экономического субъекта и не уменьшает степень этой ответственности.

В ходе аудита должны документироваться основные аспекты проведенной работы, сделанные выводы и другие существенные вопросы, имеющие значение для подготовки аудиторского заклю­чения, а также для доказательства качественного проведения аудита. Рабочая документация аудита должна быть достаточно полной и убедительной, чтобы служить подтверждением правильнос­ти того или иного мнения аудиторской организации о бухгалтерс­кой отчетности экономического субъекта.

На этапе подготовки заключения о достоверности бухгалтерс­кой отчетности экономического субъекта аудиторская организа­ция обязана обобщить и оценить выводы, сделанные на основе по­лученных данных. При этом следует исходить из критериев соблю­дения нормативных требований при подготовке экономическим субъектом бухгалтерской отчетности и ее соответствия тем сведе­ниям, которыми располагает аудиторская организация о деятель­ности экономического субъекта. Аудиторское заключение должно содержать четко выраженное мнение о степени достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Безусловно, положительное аудиторское заключение свидетельствует о том, что аудиторская организация считает бухгалтерскую отчетность экономического субъекта достоверной во всех существенных от­ношениях. При составлении условно-положительного или отрица­тельного аудиторского заключения либо оформлении отказа от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта необходимо указать обстоятельства, ко­торые явились причиной того или иного решения аудиторской организации.

Аудиторская организация обязана достичь в ходе аудита прием­лемой уверенности в надежности своего мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта во всех суще­ственных отношениях.

Оценка необходимого уровня аудиторских гарантий, надежно­сти мнения аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта должна быть основана на его профессио­нализме. При этом доказательства должны дать возможность ауди­торской организации с уверенностью сделать выводы об отсут­ствии либо наличии искажений в бухгалтерской отчетности эко­номического субъекта.

Виды аудита

Основные виды аудита представлены в табл.

 

Виды аудита

 

№	Критерии	Виды
I.	По отношению к пользовате­лям информации	1. Внешний 2. Внутренний
2.	По отношению к требовани­ям законодательства	(.Обязательный, 2. Инициативный
3.	По объектам аудита	1. Банковский : 2. Аудит страховых организаций 3. Аудит бирж,.инвестиционных ин­ститутов и внебюджетных фондов 4. Общий 5. Государственный
	По назначению	I. Аудит финансовой отчетности 2. Налоговый " '\ ' 3. Аудит на соответствие требованиям 4. Ценовой 5. Управленческий (производствен­ный) аудит 6. Аудит хозяйственной деятельности 7. Специальный (экологический, опе­рационный и др.)
5.	По времени осуществления	1. Первоначальный 2. Согласованный (повторяющийся) 3. Оперативный
6.	По характеру проверки	1. Подтверждающий 2. Системно-ориентированный 3. Аудит, базирующийся на риске

Основными объектами внутреннего аудита являются решение отдельных функциональных задач управления, разработка и проверха информационных систем предприятия. Объекты внутреннего аудита могут быть, различными в зависимости от особенно экономического субъекта и требований его руководства и собственников. Внутренний аудит — неотъемлемая часть управленческого контроля предприятия; он может быть и независи­мым, т. е. непосредственно подчиняться не исполнительному органу предприятия, а внешним учредителям.

В Правилах (стандартах) аудиторской деятельности Российской Федерации дается следующее определение:

Внутренний аудит — организованная на экономическом субъекте в интересах его собственников и регламентированная его внутренни­ми документами система контроля над соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежности функционирования системы внутреннего контроля.

Внутренний аудит — один из способов контроля за эффектив­ностью деятельности звеньев структуры, экономического субъекта.

Проведение внутреннего аудита, имеет для руководства и (или) собственников экономического субъекта информационное и кон­сультационное значение, поскольку призвано содействовать оптимизации деятельности экономического субъекта и выполнению обязанностей его руководства.

Внутренний аудит — это независимая деятельность в организации (на предприятии) по проверке и оценке ее работы в ее же интересах. Цель внут­реннего аудита — помочь членам организации эффективно выполнять свои функции. Внутренние аудиторы предоставляют своей организации (предприя­тию) данные анализа и оценки, рекомендации и другую необходимую ин­формацию, являющуюся результатом проверок.

Функции внутреннего аудита могут выполнять специальные службы или отдельные аудиторы, состоящие в штате экономичес­кого субъекта, ревизионные комиссии (ревизоры), привлекаемые для целей внутреннего аудита сторонние организации и (или) * внешние аудиторы.

В определенной мере функции внутренних аудиторов выполня­ют ревизорские группы при бухгалтериях крупных предприятий, подчиненные главному бухгалтеру или финансовому директору, однако функции внутренних аудиторов шире.

 

Как правило, к функциям внутреннего аудита относятся:

- проверка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, их мониторинг и разработка рекомендаций по улучшению этих систем; проверка бухгалтерской и оперативной информации, включая экспертизу средств и способов, используемых для идентифика­ции, оценки, классификации такой информации и составления на ее основе отчетности, а также специальное изучение отдельных статей отчетности, включая детальные проверки операций, остат­ков по бухгалтерским счетам;

- проверка соблюдения законов и других нормативных актов, а также требований учетной политики, инструкций, решений и указаний руководства и (или) собственников;

- проверка деятельности различных звеньев управления;

- оценка эффективности механизма внутреннего контроля, изу­чение и оценка контрольных проверок в филиалах, структурных подразделениях экономического субъекта;

- проверка наличия, состояния и обеспечения сохранности иму­щества экономического субъекта;

- работа над специальными проектами и контроль за отдельными элементами структуры внутреннего контроля;

- оценка используемого экономическим субъектом программно­го обеспечения;

- специальные расследования отдельных случаев, например по­дозрений в злоупотреблениях;

- разработка и представление предложений по устранению выяв­ленных недостатков и рекомендаций по повышению эффективно­сти управления.

 

Внутренний аудит не только дает информацию о деятельности самой организации, но и подтверждает правильность и достовер­ность отчетов менеджеров. Используя информацию внутреннего аудита, руководство предприятия может оперативно и своевре­менно осуществлять необходимые изменения внутри предприя­тия.

Объективность внутреннего аудита обеспечивается степенью независимости в структуре управления экономического субъекта. Это требование к внутреннему аудиту, как правило, обеспечивается тем, что он подчиняется и обязан представлять отчеты только назначившему его руководству и (или) собственникам и незави­сим от руководителей проверяемых филиалов экономического субъекта, структурных подразделений, органов внутреннего конт­роля и т.п.

 

Внутренний аудитор — это сотрудник подразделения внутрен­него аудита, организованного экономическим субъектом.

Внутренними аудиторами являются сотрудники, находящиеся в штате предприятия и подчиненные его руководству.

 

Внутренний аудитор выполняет следующие функции:

- проверка систем контроля в целях выработки политики компа­нии в рамках законодательства;

- оценка экономичности и эффективности операций компании;

- проверка уровней достижений программных целей;

- подтверждение точности информации, используемой руковод­ством при принятии решений.

 

Ответственность за выполнение своих обязанностей аудитор несёт только перед собственниками и (или) руководством пред­приятия.

Задачи внутреннего аудита определяются руководством исходя из потребностей управления как подразделениями предприятия, так и предприятием в целом.

 

Внутренний аудит решает следующие задачи:

1) контроль за состоянием активов и недопущение убытков;

2) подтверждение выполнения внутрисистемных контрольных процедур;

3) анализ эффективности функционирования системы внут­реннего контроля и обработки информации;

4) оценка качества информации, выдаваемой управленческой информационной системой.

5)

Таким образом, в рамках внутреннего аудита осуществляется не только детальный контроль за сохранностью активов, но и контроль за политикой и качеством менеджмента.

Несмотря на кажущиеся различия, внутренний и внешний аудит во многом дополняют друг друга. Многие функции внутрен­них аудиторов могут быть выполнены приглашенными независи­мыми аудиторами; при решении многих задач внутренние и внеш­ние аудиторы могут использовать одинаковые методы — разница заключается лишь в степени точности и детальности применения этих методов.

 

 

Особенности внутреннего и внешнего аудита

 

Факторы		Внешний аудит
	Внутренний аудит
	•• 2	•':•:• з -:
Постановка за­дач	Определяется собственни­ками и (или) руководством, исходя из потребностей управления как подразделе­ниями предприятия, так и предприятием в целом	Определяется договором между независимыми сто­ронами: предприятием и аудиторской фирмой (ауди­тором)
Объект	Решение отдельных функ­циональных задач управле­ния, разработка и проверка информационных систем предприятия	Главным образом система учета и отчётности пред­приятия
Цель	Определяется руководством предприятия	Определяется законодатель­ством по аудиту: оценка до­стоверности финансовой отчетности и подтвержде­ние соблюдения действую­щего законодательства
Средства	Выбираются самостоятельно (либо определяются стандартами внутреннего аудита) -•	Определяются общеприня­тыми аудиторскими стан­дартами
Вид деятельно­сти	Исполнительская деятель­ность	Предпринимательская дея­тельность
Организация- работы	Выполнение конкретных заданий руководства	Определяется аудитором са­мостоятельно, исходя из общепринятых норм и пра­вил аудиторской проверки
Взаимоотноше­ния	Подчиненность руководству предприятия, зависимость от него	Равноправное партнерство, независимость
Субъекты	Сотрудники, подчиненные руководству предприятия и находящиеся в штате пред­приятия ~	Независимые эксперты, имеющие соответствующий аттестат и лицензию на право заниматься этим ви­дом предпринимательства
Квалификация	Определяется по усмотре­нию руководства предприя­тия	Регламентируется государ­ством
Оплата	Начисление заработной платы по штатному распи­санию	Оплата предоставленных услуг по договору
Ответственность	Перед руководством за вы­полнение обязанностей	Перед клиентом и перед третьими лицами, установ­ленная законодательными и нормативными актами
Методы	Методы могут быть одинаковыми при решении одинако­вых задач (например, оценка достоверности информа­ции). Имеются различия в степени точности и детально­сти
Отчетность	Перед собственниками и (или) руководством	Итоговая часть аудиторско­го заключения может быть опубликована, аналитиче­ская часть передается кли­енту

Обязательный аудит регламентируется государством. Правитель­ство Российской Федерации утвердило основные критерии (систе­ма показателей) деятельности экономических субъектов, по кото­рым их бухгалтерская (финансовая) отчетность подлежит обяза­тельной ежегодной аудиторской проверке.

По объектам аудита различают: банковский аудит; аудит страхо­вых организаций; аудит бирж; инвестиционных институтов и внебюд­жетных фондов; общий аудит; государственный аудит. На все эти

виды аудита (кроме государственного) необходимо иметь соответ­ствующие лицензии, выдаваемые Центральным банком и Минфи­ном Российской Федерации. Термин «государственный аудит» пока не нашел в России широкого применения, однако, в Счетной па­лате Российской Федерации существует должность аудитора.

Аудит финансовой отчетности — представляет собой проверку отчетности субъекта с целью вынесения заключения о соответ­ствии её установленным критериям и общепринятым правилам бухгалтерского учета.. Этот аудит проводится сторонними аудито­рами, приглашенными компанией, отчеты которой проверяются. Результаты аудита финансовой отчетности публикуются компа­нией и рассылаются широкому кругу пользователей — владель­цам акций, кредиторам, органам государственного, регулирова­ния и др.

Налоговый аудит — это аудиторская проверка правильности и полноты начисления и уплаты налогов, соблюдения налоговой политики.

Аудит на соответствие требованиям — это анализ определенной финансовой или хозяйственной деятельности субъекта в целях оп­ределения ее соответствия предписанным условиям, правилам или законам. Если такие условия (например, внутренние правила контроля) установлены администрацией, то этот вид аудита осу­ществляют сотрудники предприятия, выполняющие функцию внутренних аудиторов. Если же условия установлены кредиторами (например, требование поддержания определенного соотношения между оборотным капиталом и краткосрочными обязательства­ми), то поскольку выполнение этих условий часто находит отра­жение в финансовых отчётах компаний, этот вид аудита проводит­ся вместе с аудитом финансовых отчетов либо как специальный аудит.

Ценовой аудит — это проверка обоснованности установления цены на заказ. Применяется в развитых странах при проверке обо­снованности бюджетных ассигнований (например, расходов на конкретный оборонный заказ).

Управленческий (производственный) аудит — это проверка и со­вершенствование организации и управления предприятием, каче­ственных сторон производственной деятельности, оценка эффек­тивности производства и финансовых вложений, производитель­ности, рациональности использования средств, их экономии.

Управленческий аудит, выполняемый независимыми аудитора­ми, — один из видов консультационных услуг клиенту, предос­тавляемый для повышения эффективности использования его мощностей и ресурсов.

Аудит хозяйственной деятельности, довольно близок к управ­ленческому аудиту и представляет собой систематический анализ хозяйственной деятельности организации, проводимый для опре­деленных целей. Этот вид аудита, который иногда называют ауди­том эффективности работы или административного управления и организации, преследует следующие цели:

- оценка эффективности управления;

- выявление возможностей улучшения хозяйственной деятельности;

- внесение рекомендаций относительно улучшения деятельности или дальнейших действий.

 

Аудит хозяйственной деятельности может быть проведен как по заказу администрации, так и по требованию третьей стороны, в том числе и государственных органов.

Специальный аудит (экологический, операционный и др.) — это проверка конкретных аспектов деятельности хозяйствующего субъекта, соблюдения определенных процедур, норм и правил, обычно с целью подтвердить законность, добросовестность и эф­фективность деятельности управляющих, правильность составле­ния налоговой отчетности, использования социальных фондов и др.

По времени осуществления различают первоначальный, согла­сованный (повторяющийся) и оперативный аудит.

Первоначальный аудит проводится аудитором (аудиторской фирмой) впервые для данного клиента. Это существенно увеличи­вает риск и трудоемкость аудита, так как аудиторы не располага­ют необходимой информацией об особенностях деятельности кли­ента, его системе внутреннего контроля.

Согласованный (повторяющийся) аудит осуществляется аудито­ром (аудиторской фирмой) повторно или регулярно и основан поэтому на знании специфики клиента, его положительных и от­рицательных сторон в организации бухгалтерского учета, резуль­татах длительного сотрудничества с клиентом (консультирование, помощь в организации системы внутреннего контроля).

Практика работы аудиторских фирм свидетельствует о том, что согласованный (повторяющийся) аудит 'предпочтителен и для аудиторов, которые в течение многих лет основательно изучают деятельность клиента, и для клиента, который получает высоко­квалифицированные, всесторонние, основанные на многолетнем длительном сотрудничестве помощь и оценку.

Более того, смена клиента аудиторской фирмы зачастую вызы­вает настороженность как у потребителей информации, так и у новых аудиторов.

Оперативный аудит — это кратковременная аудиторская про­верка для вынесения общей оценки состояния учета, отчетности, соблюдения законодательства, эффективности внутреннего конт­роля, оценки деятельности.

По характеру проверки различают:

- подтверждающий аудит (проверка и подтверждение достоверно­сти бухгалтерских документов и отчетности);

- системно-ориентированный аудит (аудиторская экспертиза на основе анализа системы внутреннего контроля. Доказано, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и необходимость в слишком детальной проверке отпадает; при наличии неэффективной системы внут­реннего контроля клиенту даются рекомендации по ее улучше­нию);

- аудит, базирующийся на риске (концентрация аудиторской ра­боты в областях с более высоким возможным риском, что значи­тельно упрощает аудит в областях с низким риском).