Лекция
по дисциплине «Бухгалтерский учет и оьтчнетность» (ФиК)
Тема № 11. «Учет капитальных вложений и основных средств».
Занятие № 2. «Учет амортизации и ремонта основных средств».
Содержание:
1. Учет амортизации основных средств.
2. Учет ремонта основных средств.
3. Инвентаризация основных средств.
Литература:
а) Основная:
1. «О бухгалтерском учете». Закон РФ от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ в редакции Федерального Закона от 28.03.2002 г. № 32-ФЗ (с изм. от 03.11.2006 г.).
2. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н в редакции Приказа МФ РФ от 24.03.2000 г. № 31н (с изм. от 26.03.2006 г.).
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ-6/01). Приказ Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26-н, с учетом приказа МФ РФ от 18.05.2002 г. № 45н (с изм. от 27.11.2006 г.).
4. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н, в редакции приказа МФ РФ от 22.07.03г. № 38н (с изм. от 18.09.2006 г.).
5. Бухгалтерский учет. Учебное пособие Н.П. Кондраков. - М.: 2002г. с. 124-134; 142-151.
б) Дополнительная:
1. О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Постановление Правительства РФ от 1.01.2002г. № 1 (с изм. от 18.11.2006 г.).
2. Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств. Приказ Минфина от 13.10.2003г. № 91н (с изм. от 27.11.2006 г.).
3. О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях. Письмо Минфина РФ от 24.07.1992 г. № 59.
4. Методические рекомендации по инвентаризации имущества и финансовых обязательств. Приказ МФ РФ от 13.06.1995 г. № 49.
5. Об утверждении унифицированных форм первичной учетной по … учету результатов инвентаризации. Постановление Госкомстата РФ от 18.08.98г. № 88.
6. Единые нормы амортизационных отчислений… Постановление СМ СССР от 22.10.1990 г. № 1072.
7. Егорова Л.И. Амортизация основных средств. Журн. Новое в бухгалтерском учете № 5 2002 г. с. 39.
8. Сухов М.В. Амортизация основных средств и нематериальных активов. Журн. Главбух № 5-2002 г. с. 53.
Введение
На предыдущем лекционном занятии мы приступили к изучению темы № 11 «Учет капитальных вложений и основных средств». Основные средства (фонды) представляют собой совокупность материально-вещественных объектов, действующих в неизменной натуральной форме в течение длительного времени. Это средства, создающие материально-техническую основу и условия производственно-хозяйственной деятельности организации. Основные средства оцениваются по первоначальной стоимости, которая не изменяется в процессе эксплуатации объекта. Но меняется внутреннее содержание и внешний их вид, т.е. под влиянием времени и воздействия сил природы, в процессе эксплуатации основные средства изнашиваются. Они утрачивают свои первоначальные свойства, физические качества и снижают технико-экономические возможности. Следовательно, необходимо учитывать амортизацию основных средств, а в случае их ремонта – учитывать затраты на проведение всех видов ремонта. Вопросам бухгалтерского учета амортизации и ремонта основных средств и посвящена сегодняшняя лекция. Знание этих вопросов необходимо главному бухгалтеру потому, что от величины этих сумм зависит фактическая себестоимость продукции и в результате – величина прибыли.
Структурно-логическая схема
I
| |||
 |
Счет 02
II
 | |||
 | |||
|
Счет 96, 97
III
 |
I. Учет амортизации основных средств
Особенность основных средств состоит в том, что они под влиянием времени, воздействия сил природы и в процессе эксплуатации постепенно изнашиваются. Они утрачивают свои первоначальные свойства, физические качества, снижаются их технико-эксплуатационные возможности, в результате уменьшается реальная стоимость основных средств.
Износ основных средств отражает моральное и физическое состояние объекта и является одним из критериев замены на более современные.
Различают физический, или материальный, износ и моральный износ.
I. Снашивание основных средств в процессе эксплуатации, воздействия коррозии, усталости металла и т.п. называется физическим износом.
Материальное снашивание, т.е. физический износ, бывает двоякого рода. Во-первых, физический износ связан с производственным потреблением основных средств в процессе эксплуатации. Такой износ называют эксплуатационным износом. Во-вторых, они подвергаются износу естественному. Он, как правило, непосредственно не связан с эксплуатацией основных средств, а происходит под воздействием различных внешних природных факторов (например, влияния атмосферных осадков, температуры, влажности, ржавления и старения металла и т.п.).
Масштабы физического износа связаны:
1) с интенсивностью и сроком эксплуатации основных средств;
2) временем работы;
3) их качеством;
4) условиями их применения;
5) квалификации обслуживающих кадров и т.п.
Физически изношенные основные средства имеют пониженную производительность, эффективность, отрицательно влияют на рентабельность производства.
II. Снижение первоначальной стоимости действующих средств вследствие выпуска при тех же затратах новых более совершенных средств труда, а также в результате производства аналогичных средств труда при меньших затратах называется моральным износом.
Эти условия вызывают также необходимость замены основных средств.
Для воспроизводства основных средств необходимо накапливать денежные ресурсы. Процесс накапливания средств производится путем включения в издержки производства и обращения соответствующих отчислений. Экономический механизм постепенного переноса стоимости основных средств на произведенную продукцию для замены изношенных объектов называется амортизацией.
Необходимо отметить, что показатели износа основных средств и амортизации различаются по своему экономическому содержанию.
Износ основных средств означает старение действующих основных средств, это - «качественный показатель».
Амортизация представляет собой накопление денежных средств на замену основных средств путем включения амортизационных отчислений в издержки производства в течение срока их полезного использования.
Понятие «срок полезного использования» введено ПБУ 6/01 для определения срока, в течение которого должна начисляться амортизация.
Срок полезного использования основных средств – это период, в течение которого использование объекта основных средств призвано приносить доход организации или служить для выполнения целей деятельности организации.
Срок полезного использования определяет срок амортизации основных средств.
Срок полезного использования основных средств определяется организацией при принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету. ПБУ 6/01 п. 20 определило факторы, на основании которых устанавливается срок полезного использования:
- ожидаемого срока использования объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования объекта.
Срок полезного использования организация устанавливает только при его отсутствии в технических условиях или неустановлении в централизованном порядке. В настоящее время при установлении срока полезного использования следует исходить из того, что он может (а может и нет) быть рассчитан на основе Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных Постановлением СМ СССР от 22.10.90г. № 1072. Правительство РФ в своем Постановлении от 31.12.97г № 1672 «О мерах по совершенствованию порядка и методов определения амортизационных отчислений» дало поручение заинтересованным федеральным органам исполнительной власти представить предложения о порядке разработки экономически обоснованного перечня групп амортизируемого имущества, а также об изменении действующих норм амортизационных отчислений. Постановление Правительства РФ от 1.01.02г. № 1 определило классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы.
Организация может периодически пересматривать срок полезного использования важнейших амортизационных активов, в частности, организация может удлинить срок полезного использования основных средств при их достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации (п. 20 ПБУ 6/01).
Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления. Начисление амортизации по объектам основных средств, сданным в аренду, производится арендодателем.
Амортизация не начисляется:
- на объекты некоммерческих организаций;
- жилищный фонд (жилые дома, общежития, квартиры и др.);
- объекты внешнего благоустройства;
- объекты дорожного хозяйства;
- продуктивному скоту;
- земельным участкам и т.д.
Вместе с тем необходимо определять сумму износа по таким основным средствам в конце отчетного года и учитывать на забалансовом счете 010 «Износ основных средств».
Основные средства, первоначальная стоимость которых не превышает 20000 руб. за единицу, при передаче в производство или эксплуатацию сразу списываются на затраты (п. 18 ПБУ 6/01). (Д-т 26 К-т 01).
Суммы начисленной амортизации должны учитываться при расчете среднегодовой стоимости основных средств для определения налогооблагаемой базы по налогу на имущество.
Начисление амортизационных отчислений начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету.
Начисление амортизационных отчислений производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с учета в связи с прекращением права собственности или иного вещного права.
Начисление амортизации не приостанавливается в течение срока полезного использования, кроме случаев нахождения основных средств на реконструкции и модернизации или переведенным по решению руководителя на консервацию с продолжительностью, которая не может быть менее трех месяцев.
Начисление амортизационных отчислений приостанавливается на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
Начисление амортизационных отчислений прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания объектов с бухгалтерского учета.
Организации могут, согласно приказу МФ РФ от 13.10.03г. № 91н, начислять амортизацию по недвижимому имуществу, требующему государственной регистрации, еще до самой регистрации.
Амортизация начисляется, начиная с 1 числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию, если при этом одновременно выполнены четыре условия:
1) капитальные вложения в недвижимость закончены;
2) оформлены документы по приемке-передаче объекта;
3) объект введен в эксплуатацию;
4) документы переданы на государственную регистрацию.
Такой порядок начисления амортизации приводит к сближению бухгалтерского и налогового учета объектов основных средств, требующих государственной регистрации прав собственности на них.
Величина амортизационных отчислений зависит от:
- первоначальной стоимости объекта основных средств и
- нормы амортизации.
Обычно норму амортизации устанавливают в процентах к стоимости и дифференцируют в зависимости от вида основных средств и условий их эксплуатации.
В условиях рыночной экономики степень интенсивности амортизации основных средств и отнесения ее на издержки определяется характером финансовой политики и стратегии организации. При благоприятной конъюнктуре сбыта и цен она стремиться быстрее амортизировать стоимость машин, оборудования и других объектов активной части производственных основных средств, а с ухудшением конъюнктуры - замедлить темпы амортизации.
При начислении амортизации можно руководствоваться Едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР (Постановление СМ СССР от 22.10.90г. № 1072), которые являются едиными для всех организаций независимо от форм собственности. Особенности отдельных производств и других условий учитываются путем корректировки единых норм с помощью поправочных коэффициентов. При начислении амортизации по основным средствам, принятым к учету после 1 января 1998 года Единые нормы могут использоваться для определения срока полезного использования.
Амортизация начисляется ежемесячно из расчета 1/12 годовой нормы амортизации. Техника начисления зависит от уровня автоматизации обработки учетной информации.
1. В условиях не автоматизированного процесса ведения учета расчет амортизации основных средств осуществляется на основании данных инвентарных карточек в разработочной таблице № 7 «Расчет износа (амортизации) основных средств» – регистр аналитического учета.
Расчет за январь производиться по выверенным на начало года данным о наличии основных средств по местам их нахождения и направлениям затрат, на которые относится начисленная амортизация.
Расчет за остальные месяцы года производится с учетом поступления и выбытия объектов в предшествующем месяце. По этим объектам начисляют соответствующие суммы амортизации, и на их величину корректируют (+, -) величину ранее начисленных амортизационных отчислений.
Расчет амортизации по автотранспорту производится в отдельной таблице Расчета на основании сведений о фактическом пробеге автотранспорта за отчетный месяц.
2. В условиях автоматизации бухгалтерского учета нормы амортизации и их коды вводятся в «память» машины (переносятся на машинный носитель).
Амортизация объектов основных средств производится одним из следующих четырех способов (п. 18 ПБУ 6/01):
1) линейный способ;
2) способ уменьшаемого остатка;
3) способ списания стоимости по сумме числа лет срока полезного использования;
4) способ списания стоимости пропорционального объему продукции (работ).
Применение одного из способов по группе однородных объектов производится в течение всего его срока полезного использования и утверждается в учетной политике.
При линейном способе сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, исчислений исходя из срока полезного использования.
Пример. Приобретен объект стоимостью 120 тыс.руб. Годовая норма амортизационных отчислений – 20%, т.е. срок полезного использования 5 лет. Ежемесячные амортизационные отчисления составят:
При способе уменьшаемого остатка годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования и коэффициента ускорения, применяемого по перечню высокотехнологичных отраслей и эффективных видов машин и оборудования, устанавливаемому федеральными органами исполнительной власти.
Пример. Объект основных средств стоимостью 100 тыс.руб. со сроком полезного использования 5 лет. Годовая норма амортизации, исчисленная исходя из срока полезного использования, составляет 20%.
В первый год эксплуатации:
100 тыс. руб. х 20% = 20 тыс. руб.
Во второй год:
100 тыс. руб. – 20 тыс.руб. = 80 тыс. руб.
80 тыс. руб. х 20% = 16 тыс. руб.
В третий год:
80 тыс. руб. – 16 тыс.руб. = 64 тыс. руб.
64 тыс. руб. х 20% = 12,8 тыс. руб. и т.д.
При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости и годового соотношения, где в числителе число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма числа лет срока службы объекта.
Пример. Приобретен объект стоимостью 150 тыс.руб. срок полезного использования установлен 5 лет. Сумма чисел лет срока службы составляет 15 лет (1+2+3+4+5).
В первый год эксплуатации:
Во второй год:
и т.д.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Пример. Приобретен автомобиль стоимостью 80 тыс.руб. с предполагаемым пробегом до 400 тыс.км. В отчетном периоде пробег составляет 5 тыс.км.
Сумма амортизационных отчислений составит:
Амортизационные отчисления, начисляемые по объектам основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
Для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств, согласно Плану счетов предназначен пассивный счет 02 «Амортизация основных средств».
| Д-т 02 К-т | |
| Списание сумм начисленной амортизации при выбытии основных средств | Сальдо на начало месяца Начисление сумм амортизации С-до на конец месяца |
Сумма начисленной амортизации как итог Р/т 7, отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счетов учета затрат на производство (расходов на продажу) в зависимости от того, где находятся те или иные объекты основных средств. Тем самым амортизационные отчисления относят на затраты как часть стоимости основных средств, соответствующую их износу.
Операции по начислению амортизационных отчислений отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:
Д-т 23 «Вспомогательные производства» – в части начисления амортизации по основным средствам вспомогательных, подсобных производств, автотранспорту;
Д-т 25 «Общепроизводственные расходы» – в части начисления амортизации по строительным машинам и механизмам и основным средствам общепроизводственного назначения;
Д-т 26 «Общехозяйственные расходы» – в части начисления амортизации по зданиям, сооружениям и инвентарю административно – хозяйственного назначения;
Д-т 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» – в части начисления амортизации по основным средствам непроизводственной сферы (объекты соцкультбыта, коммунального характера);
К-т 02 «Амортизация основных средств».
Операции находят отражение в журнале-ордере № 10-с (ж/о 10 и 10/1), в котором ведется синтетический учет амортизационных отчислений.
Особо необходимо отметить порядок отражения амортизации по безвозмездно полученным основным средствам. По мере начисления амортизации часть рыночной стоимости этого объекта, учтенная на счете 98/2, ежемесячно включается в прочие доходы:
Д-т 23, 26, 44 К-т 02 начислена амортизация
Д-т 98/2 К-т 91/1 отнесена на прочие доходы часть рыночной стоимости безвозмездно полученного основного средства.
При выбытии объектов основных средств (частичной ликвидации, продаже, списании) необходимо знать сумму амортизации по отдельным объектам. Ее определяют по инвентарным карточкам, в которых имеется первоначальная стоимость объекта, время начала его эксплуатации и годовая норма амортизации. Сумму начисленной амортизации по выбывающим объектам списывают со счета 02 в кредит счета 01 следующей проводкой:
Д-т 02 К-т 01 (ж/о № 13).
Аналогичная запись производится при списании суммы начисленной амортизации по недостающим или полностью испорченным основным средствам.
Вывод по вопросу:
В процессе эксплуатации, под влиянием времени, под воздействием сил природы основные средства постепенно изнашиваются. Для воспроизводства основных средств необходимо накапливать денежные средства. Процесс накапливания производится путем включения в издержки производства (расходы на продажу) амортизационных отчислений. В бухгалтерском учете данный процесс отражается на кредите счета 02 «Амортизация основных средств».
Кроме того, в течение срока эксплуатации основные средства выходят из строя, для чего их необходимо до полного списания ремонтировать. Учет ремонта основных средств и рассмотрим в следующем вопросе.