НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ: ОСНОВНЫЕ ПОНЯТИЯ И ОПРЕДЕЛЕНИЯ
Понятие «налоговый учет»
Налоговый учет - это система обобщения информации, которая позволяет налогоплательщику на основе данных первичных учетных документов сформировать налоговую базу за отчетный (налоговый) период (ст. 313 НК РФ).
Систему налогового учета компания разрабатывает самостоятельно, в том числе определяете:
• методы учета;
• перечень и формы налоговых регистров;
• формы первичных учетных документов.
Аналитический учет организуется так, чтобы он раскрывал порядок формирования налоговой базы (ст. 314 НК РФ). Систему учета необходимо закрепить в учетной политике для целей налогообложения (ст. ст. 313, 314 НК РФ).
Целью налогового учета является формирование полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществляющихся налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а так же обеспечение информацией внутренних и внешних пользователей, для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты в бюджет налога.
Система НУ организуется налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципов последовательности применения норм и правил НУ, т.е. применяется последовательно от одного налогового периода к другому.
Принятая налогоплательщиком система учета должна применяться последовательно от одного налогового периода к другому. Изменения и дополнения в порядок учета допускается вносить только при соблюдении определенных условий (ст. 313 НК РФ).
Данные НУ должны отражать:
• порядок формирования суммы доходов и расходов;
• порядок определения доли расходов, учитывающихся для целей налогообложения в текущем налоговом (отчетном) периоде;
• сумма остатка расходов (убытков) подлежащая отнесению на расходы в следующих налоговых периодах (например, ОС, срок полезного использования которого 8 лет, после 5 лет работы продается. В БУ данное ОС автоматически списывается со сроком полезного использования в убыток 30000 рублей, следовательно, финансовый результат уменьшается сразу, а в НУ эта сумма делится на 36 месяцев, т.е. в течение 3 лет срока полезного использования);
• порядок формирования суммы создаваемых резервов;
• сумма задолженности по расходам с бюджетом по налогу на прибыль.
Данные налогового учета подтверждают:
1. Первичные учетные документы, включая справку бухгалтера;
2. Расчеты налоговой базы
3. Аналитические регистры налогового учета;
Формы аналитических регистров НУ для определения налоговой базы по налогу на прибыль, являющиеся документами, в обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:
1) наименование регистра;
2) период (дату) составления;
3) измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;
4) наименование хозяйственных операций;
5) подпись (расшифровку подписи) лица, ответственного за составление регистра.
1.2. Система НУ
Существует 5 основных понятий, используемых для определения системы НУ:
1. Объекты НУ, под которыми понимаются имущество, обязательства и хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы какого-либо периода;
2. Единицами НУ считаются объекты НУ, информация о которых используется более одного отчетного (налогового) периода;
3. Под показателями НУ понимается перечень характеристик, существенных для объектов НУ.
4. Данные налогового учета - информация о величине или иной характеристике показателей (значение показателя), определяющих объект учета, отражаемая в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения.
5. Аналитические регистры НУ – совокупность показателей (сводных форм), применяемых для систематизации данных НУ за отчетный (налоговый) период сгруппированных в соответствии с требованиями 25 главы Налогового кодекса, без распределения (отражения) по счетам бухгалтерского учета.
Учетная политика для целей налогообложения по налогу на прибыль
Вопросы налогового учета по налогу на прибыль включаются в учетную политику для целей налогообложения (ст. 313 НК РФ).
Учетную политику организация разрабатывает самостоятельно. Ее необходимо оформить отдельным документом и утвердить приказом руководителя организации.
Учетная политика применяется последовательно из года в год, но при определенных условиях в нее можно вносить изменения и дополнения.
Для целей налогообложения прибыли в учетной политике следует определить:
• систему налогового учета, включая формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных учета, данных первичных учетных документов (ст. ст. 313, 314 НК РФ);
• применяемый метод признания доходов и расходов: метод начисления или кассовый метод (ст. ст. 271 - 273 НК РФ);
• метод начисления амортизации: линейный или нелинейный (п. 1 ст. 259 НК РФ);
• метод оценки сырья и материалов, применяемый при определении размера материальных расходов (п. 8 ст. 254 НК РФ);
• перечень прямых расходов на производство и реализацию, а также порядок их распределения на незавершенное производство и готовую продукцию (п. 1 ст. 318, п. 1 ст. 319 НК РФ);
• порядок формирования стоимости приобретения товаров, приобретенных для последующей реализации (пп. 3 п. 1 ст. 268, ст. 320 НК РФ);
• перечень создаваемых резервов и порядок их формирования (п. 3 ст. 260, ст. ст. 266 - 267.4, п. 2 ст. 324, 324.1 НК РФ).
В зависимости от перечня и характера операций, которые присутствуют в деятельности организации, в учетную политику можно включать и иные вопросы. Например: порядок учета расходов на НИОКР (п. 9 ст. 262 НК РФ), порядок учета убытка от уступки (переуступки) прав требования (п. 1 ст. 279 НК).
Раздельный учет доходов и расходов по налогу на прибыль
В первую очередь, раздельно следует учитывать доходы и расходы, которые участвуют в формировании налоговой базы по налогу на прибыль, и доходы (расходы), которые не учитываются при налогообложении прибыли. В частности, не учитываются при налогообложении прибыли:
• доходы и расходы, относящиеся к деятельности, облагаемой налогом на игорный бизнес (п. п. 9, 10 ст. 274 НК РФ);
• доходы и расходы, которые не учитываются при налогообложении прибыли согласно ст. ст. 251, 270 НК РФ.
Раздельно нужно учитывать доходы и расходы, относящиеся (п. 2 ст. 274 НК РФ):
• к деятельности, облагаемой по разным налоговым ставкам;
• к операциям, в которых предусмотрен отличный от общего порядок определения прибыли и убытка.
Также на практике к вопросам раздельного учета относят вопросы учета прямых и косвенных расходов, а также вопросы учета расходов для целей формирования себестоимости произведенной продукции, выполненных работ, оказанных услуг, приобретенных покупных товаров (ст. ст. 318 - 320 НК РФ).
Конкретный перечень доходов и расходов, которые нужно учитывать раздельно, и порядок раздельного учета необходимо определять в зависимости от специфики деятельности и закрепить в учетной политике (ст. 313 НК РФ).
Учетную политика оформляется в произвольной форме в виде отдельного документа, в котором отражаются методы и система учета по налогу на прибыль, а также иные вопросы налогообложения.
Утвержденной или рекомендованной формы учетной политики для целей налогообложения нет. Но есть общее правило о том, что формы регистров налогового учета, порядок отражения в них аналитических данных и данных первичных учетных документов устанавливаются приложениями к учетной политике (ст. 314 НК РФ). Учетную политику нужно утвердить приказом или распоряжением руководителя организации (ст. 313 НК РФ). Как правило, учетная политика оформляется приложением к такому приказу.
Учетная политика принимается при создании организации и применяется последовательно из года в год. Переутверждать ее ежегодно не требуется. Но при необходимости можно вносить изменения и дополнения в учетную политику (с соблюдением условий ст. 313 НК РФ).
Представлять учетную политику компания обязана только по требованию налогового органа, которое предъявлено в рамках налоговой проверки (п. 1 ст. 93 НК РФ). Такое требование на практике может быть заявлено во время выездной проверки, при камеральной проверке возможности налогового органа по истребованию документов существенно ограничены (п. 7 ст. 88, п. 12 ст. 89 НК РФ). Представить учетную политику по требованию налогового органа нужно в течение 10 рабочих дней со дня получения требования (п. 6 ст. 6.1, п. п. 1, 3 ст. 93 НК РФ, п. 5.1 Письма ФНС России от 25.07.2013 N АС-4-2/13622).
За непредставление документов, истребованных налоговым органом, в установленный срок на организацию может быть наложен штраф в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ (п. 4 ст. 93, п. 1 ст. 126 НК РФ).
Кроме того, штраф может быть наложен и на должностных лиц организации. Размер штрафа в этом случае составит от 300 до 500 руб. (ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ).
Изменять принятый в учетной политике порядок учета отдельных операций и (или) объектов в целях налогообложения налогоплательщик может в следующих случаях (ст. 313 НК РФ):
• по собственной инициативе. Такие изменения применяются с начала очередного налогового периода (года) (п. 1 ст. 285 НК РФ);
• при изменении законодательства о налогах и сборах. Такие изменения применяются не ранее, чем с момента вступления в силу поправок в налоговом законодательстве.
Дополнить учетную политику нужно, если компания начала вести новую деятельность. В этом случае в учетную политику нужно включить принципы и порядок учета новых операций. Такие дополнения можно внести в течение года (ст. 313 НК РФ, Письма Минфина России от 26.02.2021 N 03-03-06/1/13447, от 08.04.2020 N 03-03-07/27947, от 03.07.2018 N 03-03-06/1/45756, от 14.04.2009 N 03-03-06/1/240).
Чтобы внести изменения и (или) дополнения в учетную политику, нужно утвердить их приказом (распоряжением) руководителя организации. В таком приказе нужно определить дату начала применения изменений (дополнений), также рекомендуем вам указать, в связи с чем вносятся изменения.