«Общая методология учета расчетов с поставщиками и подрядчиками связана с обязательствами, вытекающими в основном из договоров поставки и подряда и, в сущности, объясняется старым правилом Э. Дегранжа: "Тот, кто получает, дебетуется, тот, кто выдает, кредитуется".» [26]
«Кредиторская задолженность возникает у организации-покупателя при принятии товарно-материальных ценностей к учету (потреблении услуг), полученных от поставщика и не оплаченных ему». [13]. «При этом на предъявленные к оплате счета поставщиков кредитуется счет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и дебетуются счета по учету ценностей (08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 41 «Товары» и др.) или счета по учету затрат (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 97 «Расходы будущих периодов» и др.)
Следует иметь в виду, что в расчетных документах поставщики и подрядчики отдельной строкой выделяют сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по ставкам 10 или 18%.». [11] «Для отражения операций по НДС в бухгалтерском учете организации используются счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС».
Все суммы так называемого «входного» налога предварительно отражаются по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», то есть по дебету счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» указываются суммы НДС, отраженные в счетах-фактурах, полученных от поставщиков, в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Суммы НДС, подлежащие возмещению из бюджета, списывают с кредита счета 19 «Налог на добавленную стоимость» в дебет счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС», при выполнении у налогоплательщика-покупателя всех требуемых условий. [23] Принятие к зачету суммы НДС по приобретенным ценностям отражается следующей проводкой:
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»
Кредит19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
«Кредиторская задолженность погашается при получении от банка подтверждения о перечислении средств поставщикам в виде выписок с расчетного и других счетов вместе с приложенными банковскими расчетными документами, а также при зачете полученного аванса и взаимных требований.
Погашение задолженности перед поставщиками отражается по дебету счета 60 и кредиту счетов учета денежных средств (51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках»), кредитов банка (66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»). Порядок записей при погашении задолженности зависит от применяемых форм расчетов. [11] В рассматриваемом обществе оплата счетов поставщиков осуществляется, в основном, по безналичным расчетам.
Таким образом, можно рассмотреть какими типовыми бухгалтерскими проводками отражается приобретение и оплата различных товарно-материальных ценностей, работ и услуг.
Дебет 10 «Материалы»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
– акцептован счет поставщика за поступившие материалы;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
– учтена сумма НДС по приобретенным материалам;
Данные операции должны быть оформлены счетом-фактурой, накладной с доверенностью на получение товарно-материальных ценностей.
Дебет 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
Кредит 51 «Расчетные счета»
– отражено погашение задолженности перед поставщиком за материалы с расчетного счета организации.
Дебет 25 «Общепроизводственные расходы»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
– начислена арендная плата (без НДС);
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
– принята к учету сумма НДС по арендной плате;
Дебет 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
Кредит 51 «Расчетные счета»
– с расчетного счета организации перечислены платежи по арендной плате.
При приобретении организацией каких-либо основных средств составляются следующие проводки:
Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- на сумму задолженности поставщику за приобретенные основные средства;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- учтена сумма НДС по приобретенным основным средствам;
Дебет 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
Кредит 51 «Расчетные счета»
- оплачены счета поставщиков за приобретенные основные средства.
При приобретении товаров:
Дебет 41 «Товары»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- отражена задолженность поставщику за поставленные товары
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- учтена сумма НДС по приобретенным товарам;
Дебет 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
Кредит 51 «Расчетные счета»
- оплачены счета поставщиков за приобретенные товары.
«Если возникает задолженность в иностранной валюте, то ее необходимо пересчитать ее в рубли по официальному курсу Банка России на день ее отражения в бухучете. Такой пересчет делают также:
– при погашении или списании задолженности;
– при составлении отчетности.
Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей или дату составления отчетности будет выше, чем на день их оприходования, то появится отрицательная курсовая разница. На ее сумму увеличивается задолженность перед поставщиком.
Если курс валюты на дату оплаты или дату составления отчетности будет ниже, чем на день оприходования ценностей (работ, услуг), то возникнет положительная курсовая разница. На ее сумму уменьшается задолженность перед поставщиком. Курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов или расходов в бухгалтерском и налоговом учете.
В бухгалтерском учете курсовые разницы отражаются так:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кредит 91.1 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»
- отражена положительная курсовая разница, возникшая при переоценке кредиторской задолженности в иностранной валюте;
Дебет 91.2 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы»
Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
- отражена отрицательная курсовая разница, возникшая при переоценке кредиторской задолженности в иностранной валюте». [16]
Ремонт основных средств может осуществляться как хозяйственным способом (собственными силами организации), так и подрядным способом.
Ремонт подрядным способом осуществляется специализированными сторонними организациями.
Ремонтные работы обычно осуществляются с использованием материалов подрядчика в соответствии со ст.704 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ). В этом случае подрядчик приобретает материалы по договорам купли - продажи (договорам поставки) в обычном порядке. Но на практике часто встречаются случаи, когда работы выполняются подрядчиком из давальческого материала заказчика. Этот способ предусмотрен ст.713 ГК РФ. В этом случае подрядчик обязан после окончания работ представить заказчику отчет о расходовании полученных материалов. Если после выполнения работ имеется неизрасходованный остаток полученных материалов, подрядчик обязан возвратить его заказчику либо с согласия заказчика уменьшить цену работы на стоимость оставшегося неиспользованным материала.
В соответствии со ст.220 ГК РФ право собственности на передаваемые в переработку материалы остается у заказчика. Соответственно, при передаче материалов в переработку объекта обложения НДС не возникает (ст.ст.39, 146 НК РФ). [1, 3]
Например, операции по ремонту грузового автомобиля, из материалов заказчика оформляются в бухгалтерском учете следующими проводками:
Дебет 10 «Материалы»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- оприходованы запчасти на склад организации;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- учтена сумма НДС, относящаяся к стоимости запчастей;
Дебет 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
Кредит 51 «Расчетные счета»
- оплачены запчасти поставщикам;
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»
Кредит19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
- принята к зачету сумма НДС по приобретенным запчастям;
Дебет 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону"
Кредит 10 «Материалы»
- материалы переданы подрядчику.
После приемки отремонтированного автомобиля в бухгалтерском учете делаются следующие записи:
Дебет 23 «Вспомогательные производства»(20 и т.п.)
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- отражена сумма предъявленных услуг по произведенному ремонту без стоимости материалов;
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- отражен НДС со стоимости услуг по произведенному ремонту;
Дебет 23 «Вспомогательные производства»(20 и т.п.)
Кредит 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону"
- отражена стоимость материалов, израсходованных подрядчиком для производства ремонтных работ на основании соответствующих актов подрядчика;
Дебет 10 «Материалы»
Кредит 10, субсчет "Материалы, переданные в переработку на сторону"
- отражена стоимость возвращенного неизрасходованного остатка материалов;
Дебет 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
Кредит 51 «Расчетные счета»
- оплачена подрядчику стоимость услуг по произведенному ремонту;
Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «НДС»
Кредит19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
- принята к вычету сумма НДС со стоимости услуг по произведенному ремонту.
«При обнаружении покупателем, заказчиком нарушения условий договора в сроки, предусмотренные законом, иными правовыми актами или договором (если такой срок не установлен, то в разумный срок после того, как нарушенное соответствующее условие договора должно было быть обнаружено), он должен известить продавца о ненадлежащем исполнении договора. За нарушение условия договора продавец, подрядчик несет ответственность. Формы и размеры ответственности за нарушение условий договоров устанавливаются в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации, законов и договорами. Размер претензий покупателя по ненадлежащему исполнению условий договора зависит от того, какие условия договора нарушены.
Если при приеме ценностей выявлено их несоответствие договору, то бухгалтер все равно должен кредитовать счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по итогу полученного счета. Это связано с тем, что поставщик (или подрядчик) может, как признать, так и не признать полностью или частично предъявляемую ему претензию. Потому, как только будет установлена недостача ценностей, ее следует заактировать, после чего бухгалтер может сделать запись:
Дебет 76.2 "Расчеты по претензиям"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Для бухгалтерского учет финансовых последствий за нарушение условий договоров применяется счет 76.2 "Расчеты по претензиям", по дебету которого отражаются расчеты по претензиям:
• к поставщикам, подрядчикам и транспортным организациям по выявленным при проверке их счетов несоответствиям цен и тарифов, обусловленным договорами, а также при выявлении арифметических ошибок;
• к поставщикам материалов, товаров, как и к организациям, перерабатывающим материалы предприятия, за обнаруженные несоответствия качества стандартам, техническим условиям, заказу;
• к поставщикам, транспортным и другим организациям за недостачи груза в пути сверх норм естественной убыли;
• за брак и простои, возникшие по вине поставщиков или подрядчиков, в суммах, признанных плательщиками или присужденных судом;
• по штрафам, пеням, неустойкам, взыскиваемым с поставщиков, подрядчиков за несоблюдение договорных обязательств, в размерах, признанных плательщиками или присужденных судом.
Если после этого поставщик или подрядчик соглашаются с претензией, то проблем не возникает, и мы уменьшаем сумму задолженности перед поставщиком на сумму выявленных претензий.
Дебет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
Кредит 76.2 "Расчеты по претензиям"
Но если поставщик претензию не признает, то на счете 76.2 "Расчеты по претензиям" сальдо будут числиться довольно долго, вплоть до решения суда и последующей:
• или оплаты;
• или списания в убыток спорных сумм». [26]
Коммерческий кредит
«Поставщики и подрядчики могут предоставлять организации коммерческий кредит в виде отсрочки и рассрочки оплаты приобретенных товарно-материальных ценностей (работ, услуг) на условиях выплаты процентов или дополнительного дохода. Для учета расчетов по полученному коммерческому кредиту следует открыть к счету 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «Расчеты по коммерческому кредиту». [11]
«Плата за такой кредит может быть установлена двумя способами:
– в виде увеличения цены на соответствующие товары (работы, услуги);
– в процентах от стоимости товаров (работ, услуг)». [16]
«В соответствии с п. 1 ст. 823 ГК РФ коммерческий кредит может быть предоставлен в виде аванса, предоплаты, отсрочки или рассрочки оплаты товаров (работ, услуг) по договорам, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками. К коммерческому кредиту соответственно применяются правила, регулирующие отношения, возникающие из договора займа, если иное не предусмотрено правилами о договоре, из которого возникло соответствующее обязательство, и не противоречит существу такого обязательства. Коммерческий кредит может предоставить как продавец (в виде отсрочки и рассрочки), так и покупатель (в виде аванса и предоплаты).
Если договор купли-продажи предусматривает предварительную оплату товара, предоплата будет являться коммерческим кредитом, предоставленным покупателем поставщику от даты оплаты до момента поставки товара, и наоборот. При отсрочке или рассрочке продавец кредитует покупателя на срок от даты передачи товара покупателю (выполнения работ, оказания услуг) до момента оплаты за товары (работы, услуги). Сумма коммерческого кредита определяется исходя из стоимости товара, работ, услуг.
Коммерческий кредит может быть как процентным, так и беспроцентным (если в нем прямо не указано иное). Если договор предполагает уплату процентов, то размер и порядок их уплаты должны быть четко определены. В противном случае для расчета процентов используется ставка рефинансирования, существующая в местонахождении заимодавца на день уплаты заемщиком суммы долга или соответствующая части долга». [14]
«Согласно пункту 23 Положения по ведению бухучета и отчетности, проценты по коммерческому кредиту, полученному при покупке имущества, включаются в его балансовую стоимость. На их сумму увеличится кредиторская задолженность перед поставщиками по оплате товаров (работ, услуг).
Проценты за отсрочку платежа продавец включает в выручку от продажи товаров. Значит, если купленные товары облагаются НДС, то налог нужно платить и с суммы процентов. У покупателей товаров такой НДС подлежит вычету. Но для этого продавец товаров должен указать налог по процентам в счете-фактуре». [16]
«У покупателя в соответствии с п. 6.2 ПБУ 10/99 при оплате приобретаемых материально-производственных запасов (МПЗ) и иных ценностей (работ, услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности.
Отражение в бухгалтерском учете процентов по коммерческому кредитованию в виде отсрочки платежа будет определяться в зависимости от вида приобретаемого имущества. Если приобретаются МПЗ, то согласно п. 6 ПБУ 5/01 их стоимость будет увеличена на сумму процентов по коммерческому кредиту, если только они будут начислены до принятия МПЗ к учету.
Если договор заключен на оказание услуг или выполнение работ, то сумма начисленных до момента принятия работ и услуг процентов должна быть включена в их стоимость.
НДС по оплаченным процентам у покупателя к вычету не принимается. Данная позиция основана на п. 19 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (далее - Правила), утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (в ред. от 11.05.2006)
Следовательно, можно сделать вывод, что причитающиеся в рамках коммерческого кредита проценты с точки зрения гражданского законодательства увеличивают цену продажи товара. Аналогичный вывод следует исходя из норм ПБУ 9/99, в соответствии с которыми величина процентов по коммерческому кредиту входит в общую сумму выручки». [14]
«Получение коммерческого кредита отражается сложной проводкой:
· По дебету счетов учета материальных ценностей отражается стоимость поступивших материальных ценностей, под которые получен коммерческий кредит;
· По дебету счета 97 «Расходы будущих периодов» начисляется причитающийся к выплате доход по коммерческому кредиту (превышение суммы задолженности перед поставщиком над стоимостью поступивших ценностей согласно расчетным документам);
· По кредиту счета 60 отражается сумма задолженности поставщикам и подрядчикам, включая доходы (проценты) по коммерческому кредиту.
Причитающийся к уплате доход по коммерческому кредиту в течение срока кредита равными частями списывается на затраты производства либо издержки обращения проводкой с кредита счета 97 «Расходы будущих периодов» в корреспонденции с дебетом счетов учета издержек производства (обращения). Погашение задолженности по коммерческому кредиту отражается по дебету счета 60 в корреспонденции с кредитом счетов учета денежных средств». [11]
Видами коммерческого кредита являются предварительная оплата и аванс от покупателя.
«Авансы – это средства, выплаченные раньше, чем начаты действия, связанные с выполнением договора поставщиком, подрядчиком. Аванс нельзя путать, как это часто делают, с предоплатой. Аванс выдается покупателем и/или заказчиком поставщику и/или подрядчику с тем, чтобы получатели могли выполнить свои обязательства.
Аванс, в таких случаях, показывается по дебету счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и в результате этого счет становится активным, т.е. он отражает дебиторскую задолженность, которая должна быть погашена товарами, услугами или иными ценностями дебитором.
Предоплата – это уплата цены до того как ценности перейдут в собственность плательщику.
В сущности, весь смысл предоплаты сводится к тому, что пока ценности не перейдут в собственность покупателя и/или услуги не будут оказаны, а деньги были уже выплачены, у плательщика будет дебиторская задолженность. Следовательно, как только поставщик отгрузит ценности, и право собственности на них перейдет к покупателю, дебиторская задолженность будет погашена. А с бухгалтерской точки зрения вся проблема сводится к тому, что счет 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" сначала дебетуется, а уже потом кредитуется.
В соответствии с нормами ГК РФ предварительная оплата может быть произведена полностью или частично. Частичная предварительная оплата является авансом.
Но независимо от того, произвел ли покупатель полную предварительную оплату или частичную (аванс), перечисленные суммы должны отражаться по счету 60 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Однако при организации бухгалтерского учета расчетов необходимо учитывать одно очень важное требование: в бухгалтерской отчетности все обязательства должны представляться в развернутом виде, то есть дебиторская задолженность - в активе, кредиторская задолженность - в пассиве. Поэтому «сумма полученного аванса учитывается у поставщика на субсчете «Авансы полученные» к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". У покупателя суммы выданного аванса отражаются соответственно по дебету субсчета «Авансы выданные» к счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"». [14]. При получении материальных ценностей, работ и услуг бухгалтер должен сделать зачет по субсчетам счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками":
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кредит 60 субсчет "Авансы выданные" [26]
«В отличие от предыдущей ситуации проценты по коммерческому кредиту, уплачиваемые продавцом за предоставленный аванс, не связаны с расчетами за товары (работы, услуги). Они являются платой за пользование денежными средствами и поэтому НДС не облагаются. Согласно п. 7 ПБУ 9/99 и п. 11 ПБУ 10/99 проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), относятся к операционным доходам и расходам и подлежат отражению по кредиту и дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" соответственно. Они начисляются с момента получения аванса (предварительной оплаты) до момента исполнения поставщиком своих обязательств по договору». [14]. Рассмотрим учет расчетов по выданным авансам на примере.
По договору покупатель ООО «Альфа» 1 мая 2006 г. оплачивает товар в порядке предварительной оплаты в сумме 118 000 руб. За предоставленный коммерческий кредит поставщик ООО «Вояж» должен уплатить 3% годовых. Отгрузка товара была произведена 25 июня 2006 г. В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи.
1 мая:
Дебет 60.2 «Расчеты по авансам выданным (в рублях)»
Кредит 51 «Расчетные счета»
- 118000 руб. – с расчетного счета перечислен аванс ООО «Вояж»
31 мая:
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 91.1 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»
- 301 руб. – начислены проценты за май
25 июня:
Дебет 41 «Товары»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- 100000 руб. – получен товар от ООО «Вояж»
Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»
Кредит 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
- 18000 руб. – на сумму НДС
Дебет 60.1 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками (в рублях)»
Кредит 60.2 «Расчеты по авансам выданным (в рублях)»
- 118000 руб. – зачтен аванс
Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Кредит 91.1 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы»
- 233 руб.– начислены проценты по коммерческому кредиту за июнь (24 дня)
Дебет 51 «Расчетные счета»
Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
- 534 руб. – получены проценты по кредиту. [14]