Порядок исчисления НДС, подлежащего взносу в бюджет

Действующий порядок исчисления налога на добавленную сто­имость установлен в п. 18-29 разд. IX «Порядок исчисления нало­га» Инструкции № 39. При рассмотрении норм, предусмотренных данным разделом, можно выделить три группы отношений. К пер­вой группе, самой распространенной, относится порядок исчисле­ния НДС российскими налогоплательщиками, у которых возника­ет объект налогообложения, — условно его можно назвать общим порядком. Вторая группа относится к предприятиям, у которых местом реализации товаров (работ, услуг) не является террито­рия РФ, но которые несут затраты на ее территории. К третьей группе относятся иностранные организации — плательщики НДС при реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ.

Расчет сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет

Сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет предприятия­ми — производителями товаров (работ, услуг), а также заготови­тельными, снабженческо-сбытовыми, оптовыми и другими орга­низациями, занимающимися продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручениям (за исключени­ем организаций розничной торговли, общественного питания и аукционной продажи товаров), определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализован­ные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за приобретенные (оприходованные) материальные ресурсы, товары (выполненные работы, оказан­ные услуги), стоимость которых относится на издержки произ­водства и обращения.

При этом необходимо отметить, что в данном случае исполь­зуется безусловный принцип отнесения материальных ресурсов,
выполненных работ, оказанных услуг на издержки производства и обращения. Например, если предприятие по каким-либо при­чинам не отнесло в установленные сроки на себестоимость продукции стоимость материальных ресурсов, работ, услуг, а отра­зило их по дебету счета 80 как убытки прошлых лет, то суммы НДС по данным затратам также подлежат возмещения. Анало­гичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 10 июня 1998 г. №04-03-11:

«При этом действующим порядком не предусмотрено ис­ключений в отношении расходов, отражаемых в учете как убытки прошлых лет, выявленные в отчетном периоде (году).

В связи с изложенным, суммы НДС, уплаченные по оказан­ным услугам производственного назначения, подлежат возме­щению (зачету) налогоплательщикам независимо от влияния этих затрат на учет финансовых результатов деятельнос­ти».

Для данной категории плательщиков установлен единый ме­ханизм исчисления НДС. Следовательно, чтобы правильно опре­делить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, необходимо в полном объеме и своевременно рассчитать сумму:

а) НДС, полученного от покупателей;

б) НДС, уплаченного поставщикам.

Исчисление суммы НДС, полученной от покупателей

При определении данного показателя необходимо учитывать не только налог с реализации товаров (работ, услуг), но также налог, исчисленный в соответствии с действующим законодатель­ством по другим облагаемым оборотам. К подобным облагаемым оборотам относятся:

— суммы полученных авансовых платежей;

— налог, исчисляемый по спецрасчетам;

— прочие средства, получение которых обусловлено расче­тами за поставленные товары (работы, услуги), — финансовая помощь, пополнение спецфондов и т. д.

Что касается периода, в котором должны быть учтены все перечисленные показатели, то он определяется по следующим правилам:

1) в отношении реализации товаров (работ, услуг) — в мо­мент реализации, согласно выбранному в целях налогообложения методу, определения выручки «по оплате» либо «по отгрузке»;

2) в отношении иных средств — в момент их получения.

В последнее время некоторые налоговые органы стали требо­вать от налогоплательщиков, использующих метод определения выручки «по оплате», начисления и уплаты НДС не в момент опла­ты, а в момент списания дебиторской задолженности через четыре месяца в соответствии с Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. № 2204 «Об обеспечении правопорядка при осуществлении плате­жей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)» и Постановлением Правительства РФ от 18 авгус­та 1995 г. № 817 «О мерах по обеспечению правопорядка при осуще­ствлении платежей по обязательствам за поставку товаров, выпол­нение работ или оказание услуг». Но дан­ные требования не основаны на действующем налоговом законода­тельстве.

Порядок определения сумм НДС, подлежащих зачету

1. При исчислении данных сумм следует учитывать, что не все суммы налога, уплаченные поставщикам, могут быть отнесены к зачету. Налог на добавленную стоимость, подлежащий зачету, равен разнице между всей суммой НДС, уплаченной поставщикам (в том числе НДС, уплаченный на таможне при ввозе товаров), и суммой НДС, которая зачету не подлежит:

НДС к зачету = Сумма НДС уплаченного - НДС, не подле­жащий зачету

Зачету не подлежат следующие суммы уплаченного НДС:

1) По товарам (работам, услугам), использованным на непро­изводственные нужды, а также по приобретаемым служебным легковым автомобилям и микроавтобусам.

Данный порядок не применяется в отношении колхозов, сов­хозов, крестьянских (фермерских) хозяйств, межхозяйственных и других сельскохозяйственных предприятий и организаций (При­ложение № 5 к Инструкции № 39). У них суммы НДС по товарам (работам, услугам), использованным на непроизводственные нуж­ды, подлежат вычету.

В отношении легковых автомобилей и микроавтобусов ука­занный порядок применяется только в том случае, когда данные средства являются на предприятии служебными. Если они ис­пользуются предприятием непосредственно для осуществления уставной деятельности, то суммы НДС подлежат возмещению в общеустановленном порядке. Аналогичная позиция изложена в письме Минфина РФ от 25 мая 1998 г. № 04-03-11:

«У автотранспортных предприятий, осуществляющих транспортные услуги, суммы налога, уплаченные при. приобре­тении легковых автомобилей, используемых для такой дея­тельности, подлежат возмещению».

2) По товарам (работам, услугам), использованным при изго­товлении продукции и осуществлении операций, освобожденных от налога в соответствии с подл. «в»—- «ш», «ы»—«я.1» п. 1 ст. 5 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» (за исключением операций по реализации (только в отношении организаций по добыче драго­ценных металлов) драгоценных металлов, освобожденных от налога в соответствии с подл. «с» п. 1 ст. 5 Закона РФ).

3) По строительным работам, выполненным подрядчиком или хозяйственным способом.

4) Суммы НДС в части превышения норм — по расходам, связанным с содержанием служебного автотранспорта, компенса­цией за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, затратами на командировки (расходами по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая затраты за пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходами по найму жилого помещения), представительскими рас­ходами, и относимым на себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм.

5) По материальным ценностям (работам, услугам), приобре­тенным для производственных нужд у организаций розничной тор­говли и у населения.

6) Суммы НДС в части превышения установленных лимитов расчета наличными средствами — при приобретении материальных ценностей (работ, услуг) для производственных нужд за наличный расчет у организации-изготовителя, оптовой и другой организаций, занимающихся продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения.

Иными словами, если организация приобретет у предприя­тия-изготовителя за наличный расчет какие-либо материалы на сумму 10 тыс. руб. (при установленном лимите в 3 тыс. руб.), то, помимо применения к нему ответственности за нарушение расче­тов наличными, оно отнесет к зачету только сумму НДС исходя из 3 тыс. руб.

Для правильного исчисления сумм НДС, подлежащих за­чету, важно точно определить период, в котором указанные сум­мы должны быть возмещены.

По общему правилу, если не затрагивать особенности исчис­ления НДС по основным средствам, нематериальным активам, по экспортным операциям, для отнесения уплаченных сумм к зачету необходимо выполнение следующих условий:

1) произведена фактическая оплата материальных ресурсов, товаров (работ, услуг);

2) данные ресурсы оприходованы (работы выполнены, услуги оказаны).

При этом необходимо помнить, что, если материальные ре­сурсы, по которым произошло возмещение налога, используются в непроизводственных целях, то делается восстановительная бух­галтерская проводка: кредит счета 68, субсчет «Расчеты с бюдже­том по налогу на добавленную стоимость» и дебет соответствую­щих счетов учета источников финансирования.

Таким образом, налоговое законодательство определяет мо­мент списания сумм НДС к зачету (по факту оплаты и оприходо­вания). Однако налоговым законодательством дополнительно вве­дено еще одно условия для зачета. Этим условием является нали­чие счета-фактуры. Вместе с тем, получение счета-фактуры не может влиять на дату зачета. Если у предприятия возникло право на зачет в мае, а оно это не произвело по причине отсутствия счета-фактуры, то необходимо подать уточненную декларацию за май в тот период, когда будет получен счет-фактура.

Порядок уплаты НДС

При оформлении расчетных документов согласно Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 г. №39 «О порядке исчисле­ния и уплаты налога на добавленную стоимость» сумма НДС выде­ляется отдельной строкой:

• в расчетных документах (поручениях, требованиях-поруче­ниях, требованиях), реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах;

• в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работ и др.), на основании которых производятся расчеты при бартерных сделках, предварительной оп­лате (авансах), расчеты с использованием векселей и зачет взаимных требований.

Иными словами, необходимым условием для выделения сумм НДС в расчетных документах является их наличие в первичных учетных документах (счетах, счетах-фактурах, накладных, актах выполненных работ, других документах, на основании которых производятся записи в регистрах бухгалтерского учета и которые отража­ют факт совершения хозяйственной операции).

При отгрузке товаров, оказании услуг, выполнении работ, не являющихся объектом НДС, расчетные документы выписываются без выделения сумм НДС и на них делается надпись или ставится штамп «Без НДС».

Расчетные документы, в которых не выделена сумма НДС, уч­реждениями банков не должны приниматься к исполнению.