Основными видами поступления нематериальных активов являются:
1. Приобретение НМА.
2. Создание своими силами и привлечением сторонних исполнителей на договорной основе.
3. Приобретение на условиях обмена.
4. Поступление в счет вклада в уставный капитал организации.
5. Безвозмездное поступление.
6. Поступление нематериальных активов для осуществления совместной деятельности.
Расходы по приобретению и созданию нематериальных активов относятся к долгосрочным инвестициям и отражаются по дебету счета 08 «Капитальные вложения» с кредита расчетных, материальных и других счетов.
При покупке нематериальных активов они ставятся на учет в порядке, установленном для учета долгосрочных инвестиций (капитальных вложений). Постановка на баланс купленных нематериальных активов производится по получении:
- имущественных прав на предмет авторского договора (исключительных и неисключительных), включая также топологию (элементы интегральных микросхем) после регистрации данного договора;
- права собственности согласно договору купли-продажи на НИОКР, на «ноу-хау», на программы для ЭВМ и базы данных; права на использование товарного знака и знака обслуживания, либо объектов патентопользователя (изобретения, полезной модели, промышленного образца) на основании лицензионного договора после его регистрации;
- права пользования недрами и водными ресурсами на основе договора и лицензии, а также на земельные участки согласно договору и акту передачи объекта.
Приобретение НМА. Расходы по покупке данных активов учитываются на счете 08 "Капитальные вложения", субсчет 6 «Приобретение нематериальных активов» (без стоимости НДС, включаемого в стоимость счета на покупку актива) в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов (60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). Учет затрат на счете 08 ведется по каждому виду купленных нематериальных активов.
Расходы по покупке отдельного актива определяются его стоимостью в размере, установленном договором, и иными фактическими затратами на приобретение. При приобретении нематериальных активов с оплатой их стоимости за счет привлеченных заемных денежных средств проценты, начисляемые и уплачиваемые за пользование ими, учитываются в следующем порядке. Проценты по кредитам банка, начисленные до ввода в эксплуатацию покупаемого актива, относятся на увеличение его стоимости в пределах ставки ЦБ России: дебет счета 08 «Капитальные вложения», кредит счета 90 «Краткосрочные кредиты банка». Суммы процентов сверх ставки рефинансирования ЦБ России списываются со счета 08 за счет собственных средств организации.
Проценты по кредитам банка, начисленные после ввода в эксплуатацию покупаемого актива, относятся за счет собственных средств организации: Дебет счета 99 «Прибыли и убытки», Кредит счета 51 «Расчетные счета». Сумма платежей по займам рассчитывается исходя из величины займа с учетом срока, на который он получен.
Когда проценты по привлеченным средствам выплачиваются должником при возврате предоставленных ссуд и средств, сумма процентных платежей может равномерно на протяжении всего срока договора займа относиться в уменьшение прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, с кредита счетов «Краткосрочные займы» (сч.66) и «Долгосрочные займы» (сч.67).
Возврат полученных ссуд заимодавцев отражается в бухгалтерском учете так же, как и возврат кредитов банков. Задолженность, обеспеченная выданными организацией векселями, со счетов «Краткосрочные займы» и «Долгосрочные займы» не списывается, а учитывается обособленно в соответствии с правилами учета вексельных операций.
Проценты (доходы), начисленные по заемным средствам, относятся за счет собственных средств организации: дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», кредит счета 66 «Краткосрочные займы».
Нематериальные активы, требующие после их покупки выполнения определенных работ, связанных с их доведением до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, до завершения этих работ продолжают учитываться по стоимости приобретения на счете 08. Затраты по доведению объекта также учитываются на счете 08, по окончании работ активы в оценке затрат по их покупке и доведению списываются со счета 08 в дебет счета 04 «Нематериальные активы».
Аналогично учитываются расходы организации по покупке лицензий на осуществление определенных видов предпринимательской деятельности, которые согласно совместному письму Минфина России и Госналогслужбы России от 01.10.93 № 119/НП-4-04/172н учитываются в составе нематериальных активов организации, если лицензия приобретена на срок свыше одного года. На сумму расходов делается запись по дебету счета 04 и кредиту счета 51 «Расчетный счет» (либо 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»). Расходы на приобретение лицензий, если срок их использования не превышает одного года, относятся к текущим расходам, которые учитываются на счете 26 «Общехозяйственные расходы».
По мере готовности объекта к использованию его стоимость списывается со счета 08 в дебет счета 04 «Нематериальные активы». Бухгалтерский учет наличия и движения нематериальных активов ведется на счете 04 «Нематериальные активы». Зачисление в состав нематериальных активов производится на основании карточки учета нематериальных активов типовой формы № НМА-1.
В соответствии с письмом Минфина России от 29.10.95 № 37 приобретаемые организацией нежилые помещения учитываются в составе основных средств - на счете 01 «Основные средства». А в случае финансирования организацией в порядке долевого участия жилищного строительства и получения от застройщика по окончании строительства отдельных квартир в ее бухгалтерском учете делаются следующие записи: Дебет сч 76 - Кредит сч 51 - перечисляются денежные средства на строительство жилого дома в порядке долевого участия;
Дебет сч 08 - Кредит сч 76 - получены права пользования квартирами по вводу в эксплуатацию жилого дома;
Дебет сч. 04 - Кредит сч. 08 - поставлены на учет квартиры в составе нематериальных активов.
Сложной разновидностью процесса покупки нематериальных активов является операция по приобретению организацией другой организации (или ее филиала) с включением ее активов и пассивов на свой баланс по цене, превышающей величину их чистых активов. В данном случае покупатель сначала ставит на учет имущество и иные активы покупаемого субъекта (на основании индивидуально составленных документов их первичного учета), а затем на основании карточки учета по форме № НМА-1 как нематериальный актив сумму превышения общих расходов по покупке - деловую репутацию продаваемой организации. К деловой репутации могут относиться месторасположение организации, наличие рынка сбыта продукции, работ или услуг и т.п. В бухгалтерском учете операции по покупке организации (ее филиала) отражаются следующими записями:
Д-т сч. 08, 19, К-т сч. 76 - отражается покупка организации и обязательства по сделке;
Д-т сч. 01, 10, 20 и др., К-т сч. 08 - имущество, приобретенное в составе организации, ставится на учет по видам, в оценке по первоначальной (балансовой) стоимости;
Д-т сч. 04, К-т сч. 08 - отражаются расходы в сумме превышения над величиной чистых активов;
Д-т сч. 76, К-т сч. 51, 52 - погашена задолженность продавцу.
По приобретенным нематериальным активам организации уплачивают НДС по установленным ставкам. Порядок дальнейшего отражения операций по НДС зависит от назначения нематериальных активов (для производственных нужд, непроизводственных нужд и др.), вида организаций (сельскохозяйственные и малые организации, фермерские хозяйства) и осуществляется таким же образом, как и по основным средствам.
Вместе с тем следует иметь в виду, что в соответствии с Инструкцией ГНС о НДС, НДС по приобретенным нематериальным активам учитывается в общеустановленном порядке по дебету счета 19, субсчет «НДС по приобретенным нематериальным активам», в корреспонденции с кредитом счетов 60 и 76. Ежемесячно после их принятия на учет сумма НДС списывается с кредита счета 19 в дебет счета 68 «Расчеты по налогу на добавочную стоимость». По безвозмездно поступившим нематериальным активам налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость поступивших активов, но не ниже их остаточной стоимости, числящейся у передающей организации.