Поскольку нематериальные активы также по частям передают свою стоимость в процессе производства на вновь создаваемый продукт, то это обстоятельство в бухгалтерском учете отражается таким же образом, как и при амортизации основных средств.
Амортизацией называется экономический механизм постепенного переноса стоимости нематериальных активов на готовый продукт и накопление денежного фонда для замены нематериальных активов.
В Плане счетов бухгалтерского учета предусмотрен счет, на котором отражаются формирование и списание амортизационных отчислений. Через амортизационные отчисления, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), стоимость соответствующего объекта нематериальных активов должна быть полностью погашена. При использовании предприятиями нематериальных активов на непроизводственные цели начисленная по ним сумма амортизации в себестоимость товаров не включается.
Величина амортизации нематериальных активов на предприятии исчисляется ежемесячно по нормам, рассчитанным исходя из их первоначальной стоимости и срока полезного использования (но не более срока деятельности предприятия). По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности предприятия). Амортизация нематериальных активов может определяться по нормам, рассчитанным самим предприятием, исходя из первоначальной стоимости и срока полезного пользования. Начисление амортизации по отдельным объектам нематериальных активов производится в течение срока полезного использования.
Амортизация нематериальных активов на предприятии начисляется:
— путем аккумулирования сумм на отдельном счете;
— способом уменьшаемой первоначальной стоимости объекта.
Если этот метод применяется по другим видам нематериальных активов (охранные документы и др.), то после погашения их первоначальной стоимости они продолжают числиться в учете до окончания срока действия этих документов в условной оценке. Эта оценка устанавливается организацией самостоятельно и в последующем списывается на ее финансовые результаты.
Амортизация нематериальных активов производится одним из следующих способов начисления амортизационных отчислений:
♦ линейным способом;
♦ способом уменьшаемого остатка;
♦ способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.
В течение всего срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации предприятия.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы. В течение всего срока полезного использования применяется один и тот же способ по группе однородных объектов нематериальных активов.
Расчет амортизации объектов нематериальных активов производится в ведомости. Начисление амортизации по вновь поступившим нематериальным активам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и исчисляется до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) предприятием исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде.
Согласно п. 21 ПБУ 14/2000, амортизационные отчисления по нематериальным активам могут отражаться в бухгалтерском учете по одной из двух схем:
♦ накоплением соответствующих сумм на пассивном, контрарном счете 05 «Амортизация нематериальных активов»;
♦ уменьшением первоначальной стоимости объекта.
Амортизация нематериальных активов как приобретенных предприятием, так и внесенных в качестве вклада в уставный капитал, относится на затраты (включается в себестоимость продукции, работ, услуг), если нематериальные активы используются в рамках уставной деятельности предприятия. На сумму начисленной амортизации делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:
♦ при использовании счета 05 «Амортизация нематериальных активов»:
Д 20 «Основное производство»
Д 23 «Вспомогательные производства»
Д 25 «Общепроизводственные расходы»
Д 26 «Общехозяйственные расходы»
Д 44 «Расходы на продажу»
К 05 «Амортизация нематериальных активов»;
В течение всего срока полезного использования применяется один и тот же способ по группе однородных объектов нематериальных активов.
Расчет амортизации объектов нематериальных активов производится в ведомости. Начисление амортизации по вновь поступившим нематериальным активам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и исчисляется до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета в связи с уступкой (утратой) предприятием исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
Амортизационные отчисления по нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся, и начисляются независимо от результатов деятельности предприятия в отчетном периоде.
Согласно п. 21 ПБУ 14/2000, амортизационные отчисления по нематериальным активам могут отражаться в бухгалтерском учете по одной из двух схем:
♦ накоплением соответствующих сумм на пассивном, контрарном счете 05 «Амортизация нематериальных активов»;
♦ уменьшением первоначальной стоимости объекта.
Амортизация нематериальных активов как приобретенных предприятием, так и внесенных в качестве вклада в уставный капитал, относится на затраты (включается в себестоимость продукции, работ, услуг), если нематериальные активы используются в рамках уставной деятельности предприятия. На сумму начисленной амортизации делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:
♦ при использовании счета 05 «Амортизация нематериальных активов»:
♦ при применении второй схемы:
Д 20 «Основное производство»
Д 23 «Вспомогательные производства»
Д 25 «Общепроизводственные расходы»
Д 26 «Общехозяйственные расходы»
Д 44 «Расходы на продажу»
К 04 «Нематериальные активы».
Если нематериальные активы используются не в рамках уставной деятельности предприятия, то на сумму начисленной амортизации делаются бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:
Д 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Прочие расходы»
К 05 «Амортизация нематериальных активов» или
Д 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-2 «Прочие расходы»
К 04 «Нематериальные активы».
Если амортизационные отчисления по каким-либо нематериальным активам отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения их первоначальной стоимости, то после полного погашения этой стоимости данные объекты продолжают отражаться в бухгалтерском учете (до прекращения срока действия патента, свидетельства, других охранных документов) в условной оценке, принятой предприятием, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты предприятия. Будут сделаны бухгалтерские записи на счетах бухгалтерского учета:
Д 04 «Нематериальные активы»
К 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 91-1 «Прочие доходы» - условная оценка объекта нематериальных активов.
В ПБУ 14/2000 не сказано, что делать с остаточной стоимостью объекта нематериальных активов после окончания начисления амортизации по способу уменьшаемого остатка. По нашему мнению, ее можно отнести на себестоимость продукции (работ, услуг) в конце срока эксплуатации объекта нематериальных активов.
Погашение стоимости отдельных видов нематериальных активов может не производиться - это активы, стоимость которых со временем не уменьшается, либо активы, использование которых приносит постоянную и неуменьшающуюся прибыль.
В Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, введенном в действие с 1 января 1999 г., представлен закрытый перечень неамортизируемых объектов нематериальных активов.
Деловая репутация в течение двадцати лет (но не более срока деятельности предприятия) ежемесячно относится на затраты производства путем списания соответствующих сумм по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту субсчета «Разница между покупной и оценочной стоимостью имущества» счета 04 «Нематериальные активы».
Отрицательная деловая репутация подлежит равномерному списанию на финансовые результаты как прочие доходы. Амортизируемый срок - 20 лет.
В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации предприятия.
Амортизация для целей бухгалтерского учета и для налогообложения начисляется по-разному.
Для целей налогообложения существует два метода амортизации нематериальных активов:
♦ линейный;
♦ нелинейный.
Выбранный способ начисления амортизации для целей налогообложения применяется в течение всего срока службы объекта нематериальных активов.
Срок службы нематериального актива определяется исходя из срока действия патента, свидетельства, лицензии на использование исключительных прав или других документов (например, договора), подтверждающих право предприятия на данный нематериальный актив. Порядок и способы начисления амортизации нематериальных активов для целей бухгалтерского учета регламентируется разделом Ш «Амортизация нематериальных активов» ПБУ 14/2007.
Сумму амортизации за отчетный месяц определяют следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму амортизации со стоимости поступивших нематериальных активов за прошлый месяц и вычитают сумму амортизации со стоимости нематериальных активов, выбывших в прошлом месяце. Начисление по амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода объекта в эксплуатацию, и прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем выбытия.
По некоторым объектам в составе нематериальных активов не предусмотрено начисление амортизации (например, по товарным знакам и знакам обслуживания). Начисление амортизации по нематериальному активу прекращается до полного погашения его стоимости в силу выбытия этого объекта в связи с утратой или уступкой предприятием исключительных прав на этот нематериальный актив. Примером такого случая могут служить права на интеллектуальную собственность.