Задача 1
Исходные данные
Аудиторской организацией проводится проверка по существу учета материальных ценностей в рамках обязательного аудита ОАО «Северное сияние». Сотрудниками аудиторской группы выявлено, что полная инвентаризация материальных ценностей, согласно документам (имеются акты инвентаризации, сличительные ведомости), проводилась 15 ноября отчетного года. Результаты инвентаризации нашли отражение на счетах бухгалтерского учета. Кроме того, аудиторы в соответствии с долгосрочным договором с аудируемым лицом принимали участие в инвентаризации наиболее ответственных участков хранения товарно-материальных ценностей. Согласно составленному предварительному отчету аудиторов от 16 ноября того же года, в ходе инвентаризации допущены отдельные нарушения действующего законодательства (отсутствие при проведении проверки некоторых членов инвентаризационной комиссии, прием и отпуск ценностей во время проверки без письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера), не повлиявшие на общие результаты.
Выписка из журнала регистрации хозяйственных операций за ноябрь 20xx г.
| Дата | Корреспонденция счетов | Сумма, руб. | Кол-во, ед. | Содержание операции |
| 15.11.xx | Д91 К10 | Списана недостача ТМЦ (ТЭНы 2,5 кВт) | ||
| 15.11.xx | Д20 К10 | Списана недостача ТМЦ (катализатор в порошке, кг) | ||
| 15.11.xx | Д91 К10 | Списана недостача ТМЦ (эмульсия - возвратный отход, л) | ||
| 15.11.xx | Д91 К10 | - | Недостача хоз. инвентаря (щетки, веники) в эксплуатации | |
| 15.11.xx | Д91 К01 | Списана недостача основных средств (электрочайники) | ||
| Д02 К91 | Износ по списанию (электрочайники) | |||
| 15.11.xx | Д20 К02 | 17 600 | - | Доначислен износ объекта основных средств в связи с выявленным ухудшением физического состояния и сокращением срока полезного использования (теплообменный агрегат) |
| 15.11.xx | Д91 К04 | - | Списан нематериальный актив (программный продукт), не выявленный при инвентаризации | |
| Д05 К91 | - | Износ по списанию (программный продукт) | ||
| 15.11.xx | Д91 К58 | 25 000 | Недостача ценных бумаг (вексель банка) |
Примечание. Норма естественной убыли по катализатору (порошок) - 0,5 %, общее количество - 5000 кг. Норма естественной убыли для эмульсии и др. не установлено. По программному продукту имеются счета организации-продавца и лицензионный договор от 17.07.хх
Перечень имеющихся в наличии документов аудируемого лица по инвентаризации 15 нояб. отчетного года
| № п/п | Наименование и реквизиты документов |
| Инвентаризационная опись материальных ценностей № 4 от 15.11.xx | |
| Инвентаризационная опись основных средств № 1 от 15.11.xx | |
| Сличительная ведомость результатов инвентаризации товарно-материальных ценностей № 4 от 15.11.xx | |
| Сличительная ведомость результатов инвентаризации основных средств № 1 от 15.11.xx | |
| Акт инвентаризации нематериальных активов № 1 от 15.11.xx | |
| Акт инвентаризации наличных денежных средств № 2 от 15.11.xx | |
| Инвентаризационная опись ценных бумаг и бланков строгой отчетности № 2 от 15.11.xx | |
| Акт инвентаризации расчетов № 1 от 15.11.xx | |
| Ведомость результатов, выявленных инвентаризацией, № 4 от 16.11.xx | |
| Приказ руководителя о списании недостач, выявленных инвентаризацией, от 22.11.xx |
Примечания.
1. Нумерация документов в организации ведется нарастающим итогом с начала года.
2. В бухгалтерском балансе (с учетом инвентаризации) товарно-материальные ценности отражены в сумме 250 420руб., основные средства – 420 667 руб., нематериальные активы - 0 руб., ценные бумаги - 225 000 руб.
Задание
1. Проанализировать законодательную базу: положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности; методические указания по инвентаризации имущества и финансовым обязательствам, положения по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации»; ПБУ 6/01 «Учет основных средств»; ПБУ 14 «Учет нематериальных активов»
2. На основании собранных данных охарактеризуйте соблюдение норм действующего законодательства по данному разделу учета.
3. В случае выявления ошибок и искажений оцените их существенность и влияние на показатели отчетности, укажите правильные варианты отражения хозяйственных операций.
4. При необходимости уточните оценку рисков по данному разделу аудита и составьте отчет руководителю проверки, где в т. ч. выразите свое мнение о достоверности соответствующих показателей отчетности.
5.
Пример решения практика 1.
Проведение инвентаризации и отражение ее результатов регулируются Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (утверждены Приказом Министерства финансов РФ от 13.06.1995 г. № 49), Планом счетов бухгалтерского учета, Положениями по бухгалтерскому учету ПБУ 10/99 «Расходы организации» и др. При отражении результатов инвентаризации в части недостач необходимо использовать счет 94 «Недостачи и потери от порчи материальных ценностей», в дебет которого относятся суммы недостач со счетов учета активов, а в кредит - суммы недостач, подлежащие взысканию с виновных лиц или относимые на финансовые результаты организации, если виновники не выявлены или судом отказано во взыскании. В рассматриваемом случае бухгалтером систематически не использован счет 94, что можно расценивать как нарушение действующего порядка бухгалтерского учета. Кроме того, недостачи отнесены на финансовые результаты организации без соответствующих оснований, что противоречит действующему законодательству. В документах, представляемых для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли, должны быть решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ на взыскание ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (п. 28б Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, п. 5.2 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств).
Полученные данные представляют также аудиторские доказательства многочисленных иных нарушений методологии бухгалтерского учета. В частности, учет хозяйственного инвентаря, переданного в эксплуатацию и не относящегося к основным средствам, на счете 10 вместо списания его стоимости на счета 25, 26 в момент передачи в эксплуатацию; не учитываются нормы естественной убыли, в пределах которых можно относить недостачи и потери на издержки производства и обращения (по катализатору - до 25 кг от недостающих 200 кг). В соответствии с Планом счетов при выбытии основных средств суммы начисленной амортизации должны относиться на субсчет счета 01 «Выбытие основных средств», куда переносится также первоначальная стоимость внутренними записями по счету 01, после чего остаточная стоимость с указанного субсчета относится в Д 91 или др. В рассматриваемом случае по счетам 01 и 04 «Нематериальные активы» не соблюдается предписанный порядок ведения записей, начисленная амортизация относится на счет 91 отдельной проводкой.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств» первоначальная стоимость и срок полезного использования объектов основных средств определяются при их вводе в эксплуатацию и не подлежат пересмотру, за исключением случаев реконструкции, модернизации и т. п. (п. 20 ПБУ 6/01). Пересмотр срока полезного использования и начисление амортизации сверх установленных для данного объекта норм правилами бухгалтерского учета не предусмотрено. Поэтому запись Д20 К02 по доначислению износа является грубым нарушением правил учета, искажающим как себестоимость продукции и финансовые результаты, так и величину активов организации.
В соответствии с ПБУ 14 «Учет нематериальных активов» к нематериальным активам могут относиться лишь исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, но не лицензируемые права пользования, и т. п. Поэтому постановка на учет программного продукта в качестве нематериального актива изначально являлась неправомерной. Затраты по приобретению такого актива надлежало учесть в составе расходов будущих периодов и погашать равномерно в течение срока действия лицензионного договора.
Рассмотрение состава и реквизитов документов, которыми оформлена инвентаризация, показывает также, что:
а) имели место нарушения порядка проведения инвентаризации.
Отсутствует приказ руководителя о проведении инвентаризации, о назначении членов инвентаризационной комиссии;
б) дата отражения результатов инвентаризации в учете предшествует дате приказа руководителя - основания для списания недостач.
Данное нарушение не является грубым, однако противоречит принципам ведения бухгалтерского учета, установленным Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Положением по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ и др.;
в) даты и номера актов инвентаризации могут указывать на нарушение установленной периодичности инвентаризации кассовых остатков.
Инвентаризация наличных денежных средств должна проводиться не реже 1 раза в квартал, в то время как акт инвентаризации имеет порядковый номер 2 с начала года.
На основе полученных аудиторских доказательств можно сделать выводы о повышенном уровне аудиторских рисков для проверяемой организации, неудовлетворительном состоянии системы внутреннего контроля, необходимости увеличения объема проверок по существу. Однако в количественном плане выявленные нарушения не являются существенными, поскольку составляют незначительную долю соответствующих статей отчетности, хотя аудитор может рассматривать вопрос о формировании и выражении мнения с оговоркой.