Порядок отнесения сумм входного НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг)

Существующий в Российской Федерации порядок расчетов с бюджетом по НДС предусматривает: начисление сумм НДС при совершении облагаемых операций; возмещение сумм НДС, предъявленных налогоплательщику продавцом из бюджета, т.н. зачетный механизм расчетов с бюджетом по НДС.

Однако, в налоговой практике имеют место ситуации, когда «входной» НДС, предъявленный продавцом, покупателем не может быть отнесен на расчеты с бюджетом (предъявлен к возмещению из бюджета), например:

покупатель не является плательщиком НДС, либо пользуется освобождением от исполнения обязанностей плательщика НДС, связанные с исчислением и уплатой налога;

покупатель осуществляет операции товаров (работ, услуг) местом реализации которых не признается территория РФ;

покупатель является плательщиком НДС, но производит и реализует товары (работы, услуги), освобожденные от НДС в соответствии со статьей 149 НК РФ.

Общее правило исчисления НДС «начисляет - возмещает» в таких случаях применяться не может. НК РФ предусматривает отнесение сумм «входного» НДС на себестоимость товаров (работ, услуг); включение в первоначальную стоимость объектов основных средств, нематериальных активов.

Таким образом, предъявленный продавцами НДС, учитывается в сумме затрат по производству и реализации товаров (работ, услуг) при списании материально-производственных запасов в производство, а также при начислении амортизации по объектам амортизируемого имущества.

Требования к организации налогового учета по НДС:

- если организация, индивидуальный предприниматель не являются плательщиками НДС в силу применения специальных налоговых режимов – обязанности по ведению налогового учета на них не распространяются; счета-фактуры не выставляются;

- если организация, индивидуальный предприниматель являются плательщиками НДС, но при совершении облагаемых операций сумма НДС не начисляется в силу использования налоговых льгот, применения освобождения и т.д. – налоговый учет ведется в общем порядке; при выписке счетов-фактур, в графе 7 указывается «без НДС».

В налоговой практике более распространены случаи, когда организация, индивидуальный предприниматель осуществляют несколько видов деятельности, совершая при этом облагаемые и необлагаемые НДС операции, например:

производятся и реализуются товары (работы, услуги), облагаемые и необлагаемые НДС;

в отношении одного из видов деятельности применяется специальный налоговый режим;

некоммерческая организация осуществляет уставную, необлагаемую НДС деятельность и деятельность, приносящую доход.

и т.д.

В таких ситуациях НК РФ устанавливает обязанность налогоплательщика по возмещению из бюджета входного НДС в той пропорции, в которой материально-производственные запасы, основные средства, нематериальные активы используется в деятельности, облагаемой НДС. Пропорция определяется исходя из стоимости реализованных товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, в общем объеме выручки от реализации, полученной за отчетный период (п. 4 статьи 170 НК РФ).

При этом, счета-фактуры продавцом подлежат регистрации в книге покупок на суммы, подлежащие возмещению из бюджета. Расчет пропорции должен подтверждаться бухгалтерской справкой.

Пример

Некоммерческая организация приобрела объект основных средств стоимостью 55 400 руб., в том числе НДС 18% 8 450,85 руб. (сумма НДС подтверждена счетом - фактурой продавца).

Имущество будет использоваться для осуществления уставной деятельности, а также оказания платных услуг. Имущество принято к учету.

За налоговый период сумма целевых поступлений на финансирование уставной деятельности составила 2 400 000 руб. Выручка от реализации услуг на платной основе составила 472 000 руб., в том числе НДС 18% 72 000 руб.

Исчислить:

- сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет за налоговый период.

Порядок расчета:

1. определяется общая сумма доходов от осуществления деятельности в налоговом периоде;

2. определяется доля доходов, облагаемых (необлагаемых) НДС;

3. рассчитывается сумма НДС, подлежащая отнесению на увеличение первоначальной стоимости объекта основных средств;

4. отражаются операции в бухгалтерском и налоговом учете некоммерческой организации.

Сумма входного НДС учитывается обособленно и подлежит распределению после ввода объекта в эксплуатацию.

1. общая сумма доходов от осуществления деятельности в налоговом периоде составила: 2 800 000 руб. (2400 000 + 400 000);

2. доля необлагаемых НДС доходов составила 85,71%. (2 400 000*100/2 800 000);

3. сумма НДС, подлежащая отнесению на увеличение стоимости имущества, составила 7 243,22 руб. (8 450,85* 85,71%), покрывается за счет целевых средств.

4. сумма НДС, подлежащая отнесению на расчеты с бюджетом, 1 207,63 руб. (8 450,85-7 243,22)

5. счет - фактура продавца регистрируется в книге покупок на сумму НДС, подлежащую зачету из бюджета 1 207,63 руб.

Книга продаж

Книга покупок

Таблица - Отражение сумм НДС при расчетах с бюджетом на счетах бухгалтерского учета

Счет 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС», руб.:

- оборот по кредиту: 72 000

- оборот по дебету: 1 207,63

- сальдо конечное (кредитовое): 70 792,37

Счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям»:

- оборот по дебету: 8 450,85

- оборот по кредиту: 8 450,85

- сальдо конечное: отсутствует