Учет операций с долевыми активами (акциями).
Учет ведется по следющим направлениям:
1) уставного капитала акционерного общества в момент регистрации общества
2) оплаты уставного капитала акционерами
3) уменьшения и увеличения уставного капитала
4) операций с долевыми активами.
При учете операций с ценными бумагами необходимо выделять:
а) эмиссионный доход
б) выкуп собственных акций сцелью их перепродажи
в) покупку чужих акций
г) перепродажу чужих акций
д) выплату дивидендов акционерам
е) получение дивидендов по финансовым вложениям.
Эмиссионный доход образуется у эмитента ценных бумаг как разница между ценой продажи и номинальной ценой акции.
I = Р - Р, (3)
где I - эмиссионный доход; Р - эмиссионная цена, по которой акция продается эмитентом первому инвестору; Р - номинальная цена.
Эмиссионный доход учитывается на счете 86 “Резервный капитал”, субсчет “Эмиссионный доход”. Средства с этого субсчета используются на покрытие разницы между номинальной стоимостью и ценой продажи собственных акций, если акции реализуются по цене ниже номинала, а также для списания разницы цены выкупа и номинальной цены при уменьшении уставного капитала (пример 1). При недостаточности накопленного эмиссионного дохода разница в ценах относится на уменьшение прибыли АО по дебету счета 81 “Использование прибыли”.
Пример 1.
| № опе- рации | Содержание операции | Сумма, млн.руб. | Номера корреспонди - рующих счетов | |
| дебет | кредит | |||
| Выкуп акций | ||||
| Аннулир - ние акций | 3,5 | |||
| Списание разницы между ценой выкупа и номинальной ценой акции | 0,5 | 86 (81) |
При выкупе собственных акций с целью их перепродажи цена покупки отражается по дебету 56 “Денежные документы” и кредиту счета 51 “Расчетный счет”. Продажа акций фиксируется по дебету счета 51, кредиту счета 56 на сумму покупки, а также по дебету счета 51, кредиту счета 80 “Прибыли и убытки”- на сумму дохода. Доход от спекуляции равен разнице цены продажи и цены выкупа.
I = P - P, (4)
где I - дополнительный доход от перепродажи акции, Р - рыночная цена продажи, Р - рыночная цена выкупа.
Если акции проданы с рассрочкой платежа, учет ведут по дебету счета 75 “Расчеты с учредителями” и кредиту счетов 56, 86.
Пример 2.
Акционерное общество реализовало свои акции государственному предприятию за 3,5 млн.руб. при номинале 3 млн.руб.
| № опе- рации | Содержание операции | Сумма, млн.руб. | Номера корреспонди - рующих счетов | |
| дебет | кредит | |||
| Учет номинальной стоимости реализо - ванных акций | ||||
| Учет эмиссионного дохода (3,5-3= 0,5) | 0,5 |
Пример 3.
Акционерное общество выкупило собственные акции номиналом 10 млн.руб. по цене 12 млн.руб, а затем перепродало их юридическому лицу за 15 млн.руб.
| № опе- рации | Содержание операции | Сумма, млн.руб. | Номера корреспонди - рующих счетов | |
| дебет | кредит | |||
| Выкуп у акционеров собственных акций | ||||
| Продажа выкупленных акций | ||||
| Отражение прибыли от спекуляции (15 - 12 = 3) |
Учет наличия и движения инвестиций в акции АО и в уставные фонды других предприятий ведется на счете 06 “Долгосрочные финансовые вложения” субсчет 06 - 1 “Паи и акции” (Инструкция по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия).
Приобретение акций отражается по покупной цене:
Дебет 06, субсчет “Паи и акции”
Кредит 51 “Расчетный счет”, 52 “Валютный счет (другие счета учета материальных и иных ценностей в случае, если оплата акций произведена путем предоставления материальных и иных ценностей (кроме денежных средств) в собственность либо в пользование предприятию- продавцу)
Средства долгосрочных финансовых вложений, переведенные предприятием, но на которые в отчетном периоде не получены документы, подтверждающие права предприятия, учитываются на 06 счете обособленно. Приобретение акций может произойти в результате обмена выпущенных облигаций на акции других предприятий, или обмене своих акций на акции другого предприятия. Отражение этой операции по договорной цене в пределах номинальной стоимости:
Дебет 58 “Краткосрочные финансовые вложения” (06 “Долгосрочные финансовые вложения”)
Кредит 94 “Краткосрочные займы” (95 “Долгосрочные займы”)
В сумме превышения договорной стоимости обмена над номинальной стоимостью облигации:
Дебет 58 “Краткосрочные финансовые вложения” (06 “Долгосрочные финансовые вложения”)
Кредит 80 “Прибыли и убытки”
В случае увеличения размеров уставного капитала в установленном законом порядке путем обмена выпущенных облигации на собственные акции:
Дебет 94 “Краткосрочные займы” (95 “Долгосрочные займы”)
Кредит 85 “Уставный капитал”
При покупке акций по цене выше номинальной (применяется только для государственных ценных бумаг) при каждом начислении дохода происходит списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью.
Дебет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” на сумму причитающегося дохода
Кредит 06 субсчет 06 - 1”Паи и акции” на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью
Кредит 80 “Прибыли и убытки” на разницу между счетами 76 и 06 - 1
При покупке акций ниже номинальной делается запись по доначислению стоимости до номинала:
Дебет 76 “Расчеты с разными дебиторами и кредиторами” на сумму причитающегося дохода
Дебет 06 субсчет 06 - 1”Паи и акции” на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью
Кредит 80 “Прибыли и убытки” общая сумма счета 76 и 06 - 1
Часть разницы определяется исходя из общей суммы разницы и установленной периодичности выплаты доходов по ценной бумаге. К моменту погашения оценка акции, учитываемой на 06 счете, должна быть равна номинальной стоимости ценной бумаги.
При погашении или выкупе акции делается проводка на номинальную стоимость:
Дебет 48 “Реализация прочих активов”
Кредит 06, субсчет 06 - 1”Паи и акции”
Долговременные финансовые вложения в акции других предприятий теряют свою первоначальную стоимость, если их цена на фондовых биржах снижается. Падение курса акций означает для инвестора потенциальный убыток. Если рыночные цены на долевые активы растут, долговременные финансовые вложения превышают первоначальную балансовую стоимость ценных бумаг, что для инвестора оборачивается потенциальной прибылью.
По международным стандартам бухгалтерского учета потенциальные убытки от обесценивания долгосрочных финансовых вложений в акции других предприятий должны быть отражены в том отчетном периоде, в котором они выявлены. Для этого акции переоценивают в соответствии с их текущей котировкой на рынке ценных бумаг (берется цена последнего рабочего дня биржи в отчетном периоде). Переоценка отражается бухгалтерской проводкой по дебету счета 80 “Прибыли и убытки” и кредиту счета 06 “Долгосрочные финансовые вложения”.
Потенциальная прибыль в текущем бухгалтерском учете не отражается. Она будет показана по факту после реализации акций или опосредована в сумме повышенных дивидендов.
Начисление и выплата дивидендов акционерам учитываются по кредиту счета 75 “Расчеты с учредителями” и дебету счета 81 “Использование прибыли”. Начисление дивидендов по привилегированным акциям может также производиться за счет нераспределенной прибыли (счет 88). Выплата дивидендов учитывается по дебету счета 75 и кредиту соответствующих активных счетов в зависимости от формы выплаты дивидендов.
Дивиденды по финансовым вложениям зачисляются акционером- юридическим лицом на кредит счета 80 “Прибыли и убытки” и в дебет счета 51 или 52. Если доходы по финансовым вложениям полностью или частично направляются на реинвестирование, то на эту сумму делается проводка по дебету счета 06 “Долгосрочные финансовые вложения” и кредиту счета 80.
Письмом МФ РФ от 23.12.92 г. №117 “Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с приватизацией предприятия” разработан порядок отражения в бухгалтерском учете операций с акциями.
При приобретении акций подписчики вносят определенные суммы. На сумму средств, перечисленных подписчиками, делается проводка:
Дебет 55 “Специальные счета в банках”, субсчет “Депозит участников подписки” (50 “Касса”)
Кредит 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Средства участников подписки”
При завершении подписки на акции результаты подписки отражаются в бухгалтерском учете записью на номинальную стоимость акций, причитающихся участникам подписки:
Дебет 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Задолженность участников по подписке на акции”
Кредит 96 “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Расчеты с фондом за акции”
В зависимости от выбранного варианта предоставления льгот на их общую сумму в учете делается запись на уменьшение задолженности Фонду имущества за акции:
Дебет 96 “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Расчеты с фондом за акции”
Кредит 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Задолженность участников по подписке на акции”
Если выбран вариант, предусматривающий выкуп участниками подписки своей доли по цене, превышающей ее оценочную стоимость, то размер задолженности увеличивается на сумму превышения.
Дебет 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Задолженность участников по подписке на акции”
Кредит 96 “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Расчеты с фондом за акции”
Учет расчетов по подписке на акции ведется на счете 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям” на специальном субсчете по каждому подписчику в сумме задолженности (с учетом предоставленных льгот). По мере внесения участниками причитающихся с них платежей делается запись:
Дебет 50 “Касса” (51 “Расчетный счет”; 70 “Расчеты с персоналом по оплате труда”; 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Средства участников подписки”; 96 “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Приватизационный фонд”)
Кредит 73 “Расчеты с персоналом по прочим операциям”, субсчет “Задолженность участников по подписке на акции”
На сумму платежей, причитающихся по сроку к перечислению Фонду имущества, в бухгалтерском учете создается задолженность по платежам фонду записью:
Дебет 96 “Целевые поступления и финансирования”, субсчет “Расчеты с фондом за акции”
Кредит 67 “Расчеты по внебюджетным платежам”, субсчет “Расчеты с Фондом имущества”
По мере перечисления платежей уменьшается задолженность и в учете делается запись:
Дебет 67 “Расчеты по внебюджетным платежам”, субсчет “Расчеты с Фондом имущества”
Кредит 51 “Расчетный счет” (55 “Специальные счета в банках”, субсчет “Депозит участников подписки”)
Учет операций с облигациями на примере государственных ценных бумаг
Согласно статье 815 ГК РФ облигацией признается ценная бумага, удостоверяющая право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного в ней процента от ее номинальной стоимости либо иные имущественные права.
Основное предзначение такого инструмента - привлечение и концентрация эмитентом имеющихся у инвесторов свободных денежных средств в долг или в заем на условиях возвратности и срочности.
Облигация имеет некоторую номинальную стоимость, называемую также суммой основного долга. Это та сумма, которая подлежит возврату по истечении срока обращения облигации.
При наступлении окончания срока обращения облигации наступает период ее погашения. Для погашения облигации и для выплат по купонам существуют свои сроки исковой давности. В настоящий момент здесь действует общий срок исковой давности- три года,- поскольку специальными законодательными актами не установлено иное (ст. 196 ГК РФ). Для государственных облигаций этот срок иной.
Эмитентом облигаций может быть только юридическое лицо. По облигации должник и эмитент всегда совпадают.
Государственные ценные бумаги по срокам их обращения:
1) краткосрочные (до 1 года включительно)
2) среднесрочные (от 1 года до 5 лет включительно)
3) долгосрочные (от 5 до 30 лет включительно).
На сегодняшний момент государственные ценные бумаги предоставлены следющим перечнем:
1) государственные краткосрочные облигации (ГКО)
2) облигации российского внутреннего выигрышного займа 1992 г.
3) облигации государственного республиканского внутреннего займа РСФСР 1991 г. (30-летний заем)
4) облигации внутреннего валютного займа (ОВВЗ)
5) казначейские обязательства (КО)
6) казначейские векселя
7) золотые сертификаты Минфина 1993 г.
8) облигации федерального займа с переменным купоном (ОФЗ- ПК)
9) облигации государственного сберегательного займа (ОГСЗ).
По формам существования облигации можно разбить на 2 группы:
1) Именная: облигация АО, КО, ГКО-ОФЗ, Золотой сертификат Минфина 1993 г.
2) Предъявительская: облигация АО, ОВВЗ, ОГСЗ.
В ордерной форме облигации не обращаются в соответствии с действующим законодательством.