Сущность налога на доходы и его место в налоговой системе

ДИПЛОМНАЯ РАБОТА

на тему: «Налог на доходы с физических лиц и его роль в бюджете Российской Федерации»

 

Выполнил студент

гр.

 

Руководитель работы

 

 

Ижевск, 2004

Содержание

Введение 3

1. Формирование доходов физических лиц и их налогообложение 5

1.1. Формирование доходов физических лиц в условиях рыночных преобразований в Российской Федерации 5

1.2. Сущность налога на доходы и его место в налоговой системе 13

1.3. Этапы трансформации подоходного налогообложения в период перестройки экономики РФ 27

2. Основы организации уплаты налога на доходы физических лиц 41

2.1. Плательщики налога на доходы физических лиц и организация их учета 41

2.2. Порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц 48

2.3. Налог на доходы физических лиц в структуре доходов бюджетной системы Удмуртской Республики 57

3. Направления в совершенствовании мобилизации налога на доходы с физических лиц 68

3.1. Принципы подоходного налогообложения и их применение на практике 68

3.2. Совершенствование механизма исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц 76

3.3. Организация контроля налоговых органов за мобилизацией налога на доходы физических лиц 84

Заключение 95

Список литературы 101

Приложение 106

 

 

Введение

 

В новых условиях стало чрезвычайно актуальным создание качественно новой, более совершенной системы сбора налогов, соответствующей глубине проведенных преобразований и масштабам российской экономической системы. Различные виды доходов играют неодинаковую роль в формировании бюджетов разных уровней.

Налог на доходы физических лиц является одним из самых важных элементов налоговой системы любого государства. Его доля в государственном бюджете прямо зависит от уровня развития экономики. В развитых странах он составляет значительную часть доходов государства. К примеру, в США его вклад в бюджет достигает 60%, в Великобритании, Швеции и Швейцарии - 40%, несколько меньше во Франции - 17% [12, с.125].

В нашей стране налог на доходы физических лиц занимает более скромное место в доходной части бюджета, так как затрагивает в основном ту часть населения, которая имеет средний уровень доходов или ниже. В последние годы его доля в бюджете не превышала 12-13%.

Такая ситуация, в общем, свойственна экономике переходного периода. Для того чтобы, с одной стороны, стимулировать рост производства и потребления, а с другой - упростить налоговую систему и тем самым снизить склонность налогоплательщиков к занижению налоговых обязательств, государство вынуждено снижать ставки налогов на доходы (имеются в виду доходы всех экономических агентов независимо от правовой формы).

В идеале налог на доходы должен быть налогом на чистый совокупный доход физических лиц, которые либо являются резидентами, либо извлекают определенный доход на территории страны.

Налог на доходы связан с потреблением (принимаем, что доход, направленный на потребление, равен разнице между чистым совокупным доходом и налогом на доходы), и он может либо стимулировать потребление, либо сокращать его. Поэтому главной проблемой подоходного налогообложения является достижение оптимального соотношения между экономической эффективностью и социальной справедливостью налога. Другими словами, необходимы такие ставки налога, которые обеспечивали бы максимально справедливое перераспределение доходов при минимальном ущербе интересам налогоплательщиков от налогообложения, поэтому тема дипломной работы представляется важной и актуальной. Эта проблема осложняется тем, что на разных этапах экономического развития приоритет может отдаваться либо экономической эффективности, либо социальной справедливости, в соответствии с чем и выбирается шкала налогообложения.

На определенных этапах экономического развития, когда доходы населения невелики, доходы бюджета от налога также незначительны. Причем повышение ставок налога в данном случае неэффективно, поскольку приведет к снижению уровня потребления, что, в свою очередь, повлечет еще большее снижение доходов. В такой ситуации логичной представляется простая система подоходного налогообложения, в которую входил бы экономически обоснованный не облагаемый налогом минимум и применялась бы простая ставка, то есть единая ставка ко всему доходу свыше минимального уровня.

В рамках данной работы поставлена цель рассмотреть особенности взимания налога на доходы физических лиц, изменения в налоговом законодательстве России за последние несколько лет, относящемся к налогу на доходы и разработка предложений по совершенствованию взимания налога. В соответствии с поставленной целью основными задачами работы являются:

- изучение сущности налога на доходы физических лиц;

- изучение истории развития подоходного налога;

- анализ налога на доходы физических лиц в России;

- определение основных направлений решения проблем налогообложения.

Информационной базой исследования является законодательство РФ в области налогообложения, труды отечественных и зарубежных исследователей-экономистов, статистическая информация.

 

1. Формирование доходов физических лиц
и их налогообложение

1.1. Формирование доходов физических лиц в условиях рыночных
преобразований в Российской Федерации

 

С 1 января 2002 г. вступила в силу глава 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ, регулирующая порядок исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц. По сравнению с действовавшим до 2002 г. законодательством по подоходному налогу исчезли привычные нам понятия - "подоходный налог", "совокупный годовой доход" - и появились такие понятия, как "налоговая база", "налоговые агенты", "налогоплательщик", "налоговый период" и другие специфические термины законодательства о налогах и сборах.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ доход является одним из объектов налогообложения. На практике большой интерес представляют вопросы, связанные с налогообложением доходов физических лиц. Попытаемся рассмотреть одну из основных правовых проблем, которая связана с определением понятия "доход" при налогообложении физических лиц.

Правильное определение объекта налогообложения (его наличие или отсутствие, количественное выражение) имеет юридическое значение не только для самих налогоплательщиков - физических лиц, но и для лиц, которые являются источником выплаты дохода (далее Источники дохода). Анализ судебной практики показывает, что наибольшее количество споров, связанных с налогообложением доходов физических лиц, возникает между налоговыми органами и Источниками дохода. К последним относятся юридические лица всех организационно-правовых форм, физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью или частной практикой (частные нотариусы, аудиторы). Актуальность вопроса о правильном определении дохода физического лица обусловлена тем, что он напрямую связан с установлением размера ответственности как самих налогоплательщиков, так и источников дохода [16, с. 88].

К налогоплательщикам (в нашем случае к физическим лицам) может быть применена финансовая ответственность за нарушение налогового законодательства, которое выражается в сокрытии или занижении дохода. Размер ответственности также определяется суммой сокрытого или заниженного дохода. Кроме того, с налогоплательщика могут быть дополнительно взысканы пени за несвоевременную уплату налога. Поэтому, чтобы не быть привлеченными к финансовой ответственности, физическим лицам прежде всего важно знать, что является доходом, какие поступления необходимо относить к доходу, а какие нет.

Для целей налогообложения в Налоговом кодексе к доходам от источников в Российской Федерации относятся [1, с. 88]:

- дивиденды и проценты, полученные от российской организации, а также проценты, полученные от российских индивидуальных предпринимателей и (или) иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

- страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от российской организации и (или) от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

- доходы, полученные от использования в Российской Федерации авторских или иных смежных прав;

- доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося в Российской Федерации;

- доходы от реализации:

- недвижимого имущества, находящегося в Российской Федерации;

- в Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставном капитале организаций;

- прав требования к российской организации или иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства на территории Российской Федерации;

- иного имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу;

- вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления организации (совета директоров или иного подобного органа) - налогового резидента Российской Федерации, местом нахождения (управления) которой является Российская Федерация, рассматриваются как доходы, полученные от источников в Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности или откуда производились выплаты указанных вознаграждений;

- пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с действующим российским законодательством или полученные от иностранной организации в связи с деятельностью ее постоянного представительства в Российской Федерации;

- доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, в связи с перевозками в Российскую Федерацию и (или) из Российской Федерации или в ее пределах, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки) в Российской Федерации;

- доходы, полученные от использования трубопроводов, линий электропередачи (ЛЭП), линий оптико-волоконной и (или) беспроводной связи, иных средств связи, включая компьютерные сети, на территории Российской Федерации;

- иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.

Не относятся к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, доходы физического лица, полученные им в результате проведения внешнеторговых операций (включая товарообменные), совершаемых исключительно от имени и в интересах этого физического лица и связанных исключительно с закупкой (приобретением) товара (выполнением работ, оказанием услуг) в Российской Федерации, а также с ввозом товара на территорию Российской Федерации.

Это положение применяется в отношении операций, связанных с ввозом товара на территорию Российской Федерации в таможенном режиме выпуска в свободное обращение, только в том случае, если соблюдаются следующие условия:

- поставка товара осуществляется физическим лицом не из мест хранения (в том числе таможенных складов), находящихся на территории Российской Федерации;

- к операции не применяются положения пункта 3 статьи 40 Налогового Кодекса;

- товар не продается через постоянное представительство в Российской Федерации.

В случае, если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, доходом, полученным от источников в Российской Федерации, в связи с реализацией товара, признается часть полученных доходов, относящаяся к деятельности физического лица в Российской Федерации [17, с. 43].

При последующей реализации товара, приобретенного физическим лицом по внешнеторговым операциям, предусмотренным настоящим пунктом, к доходам такого физического лица, полученным от источников в Российской Федерации, относятся доходы от любой продажи этого товара, включая его перепродажу или залог, с находящихся на территории Российской Федерации, принадлежащих этому физическому лицу, арендуемых или используемых им складов либо других мест нахождения и хранения такого товара, за исключением его продажи за пределами Российской Федерации с таможенных складов.

К доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации, относятся:

- дивиденды и проценты, полученные от иностранной организации;

- страховые выплаты при наступлении страхового случая, полученные от иностранной организации;

- доходы от использования за пределами Российской Федерации авторских или иных смежных прав;

- доходы, полученные от сдачи в аренду или иного использования имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;

- доходы от реализации:

- недвижимого имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;

- за пределами Российской Федерации акций или иных ценных бумаг, а также долей участия в уставных капиталах иностранных организаций;

- прав требования к иностранной организации, за исключением прав требования, указанных в четвертом абзаце подпункта 5 пункта 1 настоящей статьи;

- иного имущества, находящегося за пределами Российской Федерации;

- вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российской Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполнялись возложенные на этих лиц управленческие обязанности;

- пенсии, пособия, стипендии и иные аналогичные выплаты, полученные налогоплательщиком в соответствии с законодательством иностранных государств;

- доходы, полученные от использования любых транспортных средств, включая морские, речные, воздушные суда и автомобильные транспортные средства, а также штрафы и иные санкции за простой (задержку) таких транспортных средств в пунктах погрузки (выгрузки);

- иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности за пределами Российской Федерации.

Если положения Налогового Кодекса не позволяют однозначно отнести полученные налогоплательщиком доходы к доходам, полученным от источников в Российской Федерации, либо к доходам от источников за пределами Российской Федерации, отнесение дохода к тому или иному источнику осуществляется Министерством финансов Российской Федерации. В аналогичном порядке определяется доля указанных доходов, которая может быть отнесена к доходам от источников в Российской Федерации, и доля, которая может быть отнесена к доходам от источников за пределами Российской Федерации.

Доходами не признаются доходы от операций, связанных с имущественными и неимущественными отношениями физических лиц, признаваемых членами семьи и (или) близкими родственниками в соответствии с Семейным кодексом Российской Федерации, за исключением доходов, полученных указанными физическими лицами в результате заключения между этими лицами договоров гражданско-правового характера или трудовых соглашений.

Необходимо отметить, что определение термина "доход" присутствует в гражданском законодательстве. Согласно ст. 136 ГК РФ доход понимается как все поступления, полученные в результате использования имущества, в том числе от сдачи его в пользование третьим лицам, от продажи, от использования при выполнении работ и оказании услуг. Однако закрепленный в ГК РФ подход не может быть использован для определения дохода в целях его налогообложения. Понятие "доход" в ГК определяется лишь с одной целью - указать лицо, которому принадлежат экономические результаты использования имущества. Кроме того, в п. 3 ст. 2 ГК РФ закреплено недвусмысленное положение о том, что к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется. Очевидно, что это замечание относится и к понятийному аппарату [22, с. 109].

Таким образом, единственным способом, с помощью которого можно выявить существенные признаки понятия "доход", является толкование самого закона, устанавливающего налог с доходов физического лица.

На наш взгляд, теоретически возможно существование двух позиций, которые по-разному определяют содержание рассматриваемого термина. Согласно первому подходу, доходом является все полученное физическим лицом в результате осуществления какой-либо деятельности или от использования собственного имущества. В доход, согласно такой точке зрения, следует включать все материальные блага, которые безвозмездно поступают физическому лицу в собственность, в пользование или иным способом потребляются им. Так, суммы возмещения ущерба полностью будут отнесены к доходу физического лица, так же как и положительные валютные курсовые разницы или суммы денежного эквивалента, полученные за проданное имущество.

Вторая позиция сужает объем понятия. В соответствии с ней, доходом является разница между стоимостью всех полученных материальных благ и суммой расходов, потраченных на их получение. Иными словами, доход это лишь часть всех полученных физическим лицом материальных благ (неважно, на какой возмездной или безвозмездной основе), которая дополняет, увеличивает личное благосостояние физического лица. В соответствии с данным подходом, плата за труд является доходом физического лица, а сумма компенсации ущерба нет. Имущество, полученное в обмен на другое имущество, это лишь эквивалент, который не изменяет личного имущественного состояния физического лица. Номинальная стоимость векселя, полученная физическим лицом при предъявлении его к платежу, не может быть доходом, поскольку она соответствует сумме, переданной банку ранее, в момент получения векселя. Однако сумма дисконта по векселю относится к доходу, так как она появилась в результате использования денежных средств и увеличивает имущество физического лица.

В НК РФ указаны особенности налоговой базы при получении доходов в натуральной форме; в виде материальной выгоды; по договорам страхования и договорам негосударственного пенсионного обеспечения; от долевого участия в организации; по операциям с ценными бумагами. С 2002 г. предусмотрено значительное снижение налогового бремени за счет расширения налоговых льгот для физических лиц.

Перечень доходов, полностью или частично освобождаемых от налогообложения, претерпел заметные изменения и дополнения по сравнению с аналогичным перечнем, применявшимся ранее.

В отличие от действовавшего подоходного налога налог на доходы физических лиц платят все без исключения категории граждан независимо от их профессиональной, социальной или какой-либо иной принадлежности. Такие категории граждан, как военнослужащие, работники правоохранительных органов и приравненные к ним лица, освобожденные прежде от налогообложения, должны платить налог с полученных ими доходов. В соответствии с положениями главы 23 НК РФ отдельные доходы, с которых подоходный налог не удерживается, включаются в налогооблагаемую базу налогоплательщика.

К числу указанных доходов относятся:

- суммы доходов, получаемые учащимися дневной формы обучения различных образовательных заведений в период каникул;

- суммы доходов, получаемые физическими лицами, осуществляющими старательскую деятельность на некрупных месторождениях, расположенных в труднодоступных районах.

Согласно указанной статье освобождается от налогообложения оплата стоимости питания, спортивного снаряжения, оборудования, спортивной и парадной формы как спортсменов, так и работников физкультурно-спортивных организаций в связи с осуществлением учебно-тренировочного процесса и участием в соревнованиях. Не облагаются налогом выплаты профсоюзных комитетов и молодежных и детских организаций своим членам, производимые за счет членских взносов и направленные на покрытие расходов, связанных с проведением культурно-массовых и спортивных мероприятий.

Не подлежат налогообложению доходы, если их размер не превысит 2001 руб., полученные физическими лицами в календарном году в виде:

- материальной помощи, оказываемой работодателями своим работникам, в том числе уволенным в связи с выходом на пенсию по возрасту или инвалидности;

- подарков от организаций и индивидуальных предпринимателей;

- призов в денежной и натуральной форме на конкурсах, проводимых на основании решений Правительства Российской Федерации, законодательных органов государственной власти;

- возмещения стоимости лекарственных средств, произведенного работодателем своим работникам, их супругам, родителям и детям, бывшим работникам (пенсионерам), а также инвалидам [29, с. 66].

Наряду с полным или частичным освобождением доходов от налогообложения положения главы 23 НК РФ предусматривают также уменьшение налоговой базы на различные виды налоговых вычетов: стандартные налоговые вычеты, социальные налоговые вычеты, имущественные налоговые вычеты, профессиональные налоговые вычеты. В отличие от действовавшего подоходного налога, при исчислении которого использовались показатели минимального размера оплаты труда, стандартные налоговые вычеты установлены в виде фиксированных сумм.

 

Сущность налога на доходы и его место в налоговой системе

 

Налоги являются необходимым звеном экономических отношений в обществе с момента возникновения государства. Развитие и изменения форм которого неизменно сопровождается преобразованием налоговой системы. В современном обществе налоги - основной источник доходов государства. Кроме этой чисто финансовой функции налоги используются для экономического воздействия государства на общественное производство, его динамику и структуру, на развитие научно-технического прогресса.

Проблемы налогообложения постоянно занимали умы экономистов, философов, государственных деятелей самых разных эпох. Ф. Аквинский (1225 или 1226 - 1274) определял налоги как дозволенную форму грабежа. А один из основоположников теории налогообложения А. Смит (1723 - 1790) говорил о том, что налоги для тех, кто их выплачивает - признак не рабства, а свободы [6, с.9].

Итак, налоговая система возникла и развивалась вместе с государством. На самых ранних стадиях государственной организации формой налогообложения можно считать жертвоприношение, которое далеко не всегда было добровольным, а являлось неким неписаным законом. Еще в Пятикнижии Моисея сказано: «... и всякая десятина на земле из семени земли и из плодов принадлежит Господу». Видно, что процентная ставка данного «налога» четко определена.

По мере развития государства возникла «светская» десятина, которая взималась в пользу влиятельных князей наряду с церковной десятиной. Данная практика существовала в течении многих столетий: от Древнего Египта до средневековой Европы. Так в Др. Греции в VII-VI вв. до н.э. представителями знати были введены налоги на доходы в размере 1/10 или 1/20 части доходов. Это позволяло концентрировать и расходовать средства на содержание наемных армий, строительство храмов, укреплений и т.д.

В то же время в др. мире имелось и серьезное противодействие прямому налогообложению. В Афинах, например, считалось, что свободный гражданин не должен платить прямых налогов. Другое дело - добровольные пожертвования. Но когда предстояли крупные расходы, то совет или народное собрание города устанавливали процентные отчисления от доходов [16, с. 72].

Многие же стороны современного государства зародились в Древнем Риме. Первоначально все государство состояло из города Рима и прилегающей к нему местности. В мирное время граждане не платили денежных податей. Расходы по управлению городом и государством были минимальны; избранные магистраты исполняли свои обязанности безвозмездно, порой вкладывая собственные средства, т.к. это было почетно. Главную статью расходов составляло строительство общественных зданий, а эти расходы обычно покрывались сдачей в аренду общественных земель. Но в военное время граждане Рима облагались налогами в соответствии со своими доходами.

Определение суммы налога определялась каждые пять лет избранными чиновниками-цензорами. Граждане Рима делали цензорам заявление о своем имущественном состоянии и семейном положении. Таким образом, закладывались основы декларации о доходах.

В IV-III вв. до н.э. Римское государство разрасталось, основывались и завоевывались все новые города-колонии. Происходили изменения и в налоговом праве. В колониях вводились коммунальные налоги и повинности. Как и в Риме, их величина зависела от размеров состояния граждан, и их определение происходило каждые 5 лет. Римские граждане, проживавшие за пределами Рима платили как государственные, так и местные налоги [18, с. 106].

В случае победоносных войн налоги уменьшались, а порой совсем отменялись. Необходимые средства же обеспечивались контрибуцией завоеванных земель. Коммунальные же налоги с тех, кто проживал вне Рима, взимались постоянно.

Рим превращался в империю, в состав которой входили провинции, жители которых были подданными империи, но не пользовались правами гражданства. Они были обязаны платить налоги, что было свидетельством их зависимого положения. При этом единой налоговой системы не существовало. Те города и земли, которые оказывали наиболее упорное сопротивление римским легионам, облагались более высокими налогами. Кроме того, римская администрация часто сохраняла местную систему налогов. Изменялось лишь ее направление и использование.

Длительное время в римских провинциях не существовало государственных финансовых органов, которые могли бы профессионально устанавливать и взимать налоги. Римская администрация прибегала к помощи откупщиков, деятельность которых она не могла должным образом контролировать. Результатом была коррупция, злоупотребление властью, а затем и экономический кризис, разразившийся в I в. до н.э.

Необходимость реорганизации финансового хозяйства Римского государства, в том числе и налоговая реформа, были одной из важнейших задач, которые решал император Август Октавиан (63г. до н.э. -14 г. н.э.). Была значительно сокращена практика откупов, переоценена налоговая база провинций, составлены кадастры, проведена перепись, введены обязательные декларации, налоговая служба стала преемственной (т.е. опиралась на предшествующие результаты).

Основным налогом в Древнем Риме был поземельный и единая подушная подать для жителей провинций. Существовали и косвенные налоги (с оборота, налог на наследство и т.д.) [19, с. 208].

Уже в Древнем Риме налоги выполняли не только фискальную, но и стимулирующую функцию, т.к. население вносило налоги деньгами, оно вынуждено было развивать рынок и товарно-денежные отношения, углублять процесс разделения труда урбанизации.

Многие хозяйственные традиции Древнего Рима перешли к Византии. В ранневизантийскую эпоху до VII в. включительно существовал 21 вид прямых налогов. Широко практиковались в Византии и чрезвычайные налоги: на строительство флота, содержание воинских контингентов и прочие. Но обилие налогов не привело к финансовому процветанию Византийской империи. Наоборот, чрезмерное налоговое бремя имело своим последствием сокращение налоговой базы, а далее последовали финансовые кризисы, ослаблявшие мощь государства.

Несколько позже стала складываться финансовая система Руси. Объединение Древнерусского государства началось лишь с конца IX в. Основным источником доходов княжеской казны была дань. Это был по сути сначала нерегулярный, а затем все более систематический прямой налог. Князь Олег после своего утверждения в Киеве занялся установлением дани с подвластных племен. Дань взималась двумя способами: «повозом», когда она привозилась в Киев, и «полюдъем», когда князья или княжеские дружины сами ехали за нею.

После татаро-монгольского нашествия основным налогом стал «выход», взимавшийся сначала баскаками - уполномоченными хана, а затем самими русскими князьями. «Выход» взимался с каждой мужской души и со скота. Каждый удельный князь собирал дань в своем уделе сам и передавал ее потом великому князю для отправления в Орду. Сумма «выхода» стала зависеть от соглашений великих князей с ханами. Кроме «выхода» было еще несколько ордынских тягот. В результате, взимание прямых налогов в казну самого Русского государства было уже невозможным, поэтому главным источником внутренних платежей стали пошлины. Уплата «выхода» была прекращена Иваном III (1440-1505) в 1480 г., после чего вновь началось создание финансовой системы Руси. В качестве главного прямого налога Иван III ввел «данные» деньги с черносошных крестьян и посадских людей. Затем последовали новые налоги: «ямские», «пищальные» - для производства пушек, сборы на строительство укреплений и пр. Иван IV также ввел дополнительные налоги. Для определения размера прямых налогов служило «сошное письмо», которое предусматривало измерение земельных площадей и перевод полученных данных в условные податные единицы «сохи» и определение на этой основе налогов. Соха как единица измерения была отменена лишь в 1679 г., когда единицей налогообложения стал двор [10, с. 96].

Хотя политическое объединение русских земель относится к концу XV в., стройной системы управления государственными финансами не существовало еще долго. Большинство прямых налогов собирал Приказ большого прихода, однако одновременно с ним обложением населения занимались территориальные приказы. В связи с этим финансовая система России в XV-XVII вв. была чрезвычайно сложна и запутана.

Несколько упорядочена она была в царствование Алексея Михайловича (1629-1676), создавшего в 1655 г. Счетный приказ, деятельность которого позволила довольно точно определить государственный бюджет (выяснилось, что в 1680 г. 53,3% государственных доходов -за счет косвенных налогов).

Надо отметить, что неупорядоченность финансовой системы в то время была характерна и для других стран [21, с. 118].

Современное государство раннего периода новой истории появилось в XVI-XVII вв. в Европе. Это государство еще не имело теории налогов. Практически не существовало крупного постоянного налога, поэтому периодически парламенты выдавали разрешения правителям производить взыскания и вводить чрезвычайные налоги. Плательщиками налога обычно являлись люди, принадлежащие к 3-му сословию.

Государство не имело достаточного количества профессиональных чиновников, и в результате сборщиком налогов стал. как правило, откупщик. В Европе практиковался метод продажи с аукциона права взимания налога. К чему это приводило - понятно. Поэтому проблема справедливости налогообложения стояла очень остро и привлекала внимание многих ученых и государственных деятелей. Так, Ф. Бэкон в книге «Опыты или наставления нравственные и политические» писал: «Налоги, взимаемые с согласия народа не так ослабляют его мужество; примером тому могут служить пошлины в Нидерландах. Заметьте, что речь у нас сейчас идет не о кошельке, а о сердце. Подать, взимаемая с согласия народа или без такового, может быть одинакова для кошельков, но не одинаково ее действие на дух народа» [24, с. 206].

Но только в конце XVII-XVIII в. в европейских странах стало формироваться административное государство, создавшее чиновничий аппарат и рациональную налоговую систему, состоявшую из косвенных и прямых (главная роль - подушный и податной) налогов.

Но отсутствие теории налогообложения, необдуманность практических мер приводила порой к тяжелым последствиям (примером чему могут являться соляные бунты в царствование Алексея Михайловича)

В последней трети XVIII в Европе активно разрабатывались проблемы теории и практики налогообложения. В 1770 г. мин. финансов Франции Тэрре писал: «Я больше стараюсь добиться равенства в распределении налога, чем точной уплаты десятины» и, хотя Тэрре был вынужден вводить новые налоги (в связи с финансовым кризисом), он отдавал предпочтение косвенным налогом, которые дифференцировались исходя из того класса, к которому принадлежал предмет (товар первой необходимости, товар роскоши и т.д.)

В этот же период создавалась теория налогообложения. Ее основоположником считается шотландский экономист и философ А. Смит.

Именно в конце XVIII в. закладывались основы современного государства, проводящего активную экономическую, в том числе финансовую и налоговую, политику. Это касается, как стран Западной Европы, так и России. Еще при Петре I были образованы 12 коллегий, из которых четыре заведовали финансовыми вопросами. Екатерина II (1729-1796) преобразовала систему управления финансами. В 1802 г. манифестом Александра I «Об учреждении министерств» было создано Министерство Финансов и определена его роль.

В 80-х гг. XIX в. начало внедряться подоходное налогообложение. Был установлен налог на доходы с ценных бумаг и т.д. Важную роль в налоговой системе играл подоходно-поимущественный налог. Он представлял собой прежде всего налог на капитал. Поимущественное обложение было прогрессирующим. В результате всякое слияние капиталов было практически невозможным. Плюс к этому дважды облагались налогом доходы участников акционерных обществ: сначала как совокупный доход акционерного общества, а затем как выплаченные дивиденды. Подобный налоговый гнет толкал частных предпринимателей на путь спекуляции, препятствовал рациональной концентрации и накоплению капитала даже на самом примитивном уровне [18, с. 67].

Подоходный налог появился в общемировой практике давно и сейчас он действует почти во всех странах мира. Место его рождения — Великобритания. Она ввела этот налог в 1798 году как временную меру. Но с 1842 года подоходный налог окончательно утвердился в английской налоговой практике. В других странах он функционирует с конца 19 начала 20 века.

Русский экономист Озеров И.Х. в начале нынешнего столетия кратко сформулировал причины, побудившие страны ввести подоходный налог:

- требования рабочего класса;

- интерес развивающейся промышленности;

- дефицит бюджета.

На определенных этапах экономического развития, когда доходы населения невелики, доходы бюджета от налога также незначительны. Причем повышение ставок налога в данном случае неэффективно, поскольку приведет к снижению уровня потребления, что, в свою очередь, повлечет еще большее снижение доходов.

В такой ситуации логичной представляется простая система подоходного налогообложения, в которую входил бы экономически обоснованный не облагаемый налогом минимум и применялась бы простая ставка, то есть единая ставка ко всему доходу свыше минимального уровня.

Наличие льгот и вычетов обеспечивает некоторую прогрессивность налога даже при простой ставке, так как чем выше уровень дохода налогоплательщика, тем меньшую долю в его доходе составляет необлагаемая часть и тем выше средняя ставка налога на доходы.

Кроме того, число налогоплательщиков при низких ставках налога будет расти, а по мере роста их дохода будет увеличиваться и сумма уплачиваемого ими налога.

Стоит отметить, что при низком уровне дохода населения основным источником налогообложения является заработная плата. Размеры же других видов доходов зачастую трудно оценить по причине того, что не создано четкой правовой базы. Кроме того, требуется определенное время для того, чтобы удержания с этих видов доходов стали эффективным налого