Объектом налогообложения для исчисления налога на прибыль является прибыль, которая определяется путем уменьшения скорригированного валового дохода на сумму валовых издержек налога и сумму амортизационных отчислений.
Плательщиками налога на прибыль выступают:
· субъекты предпринимательской деятельности, бюджетные, общественные и другие предприятия, учреждения и организации, которые осуществляют деятельность, направленную на получение прибыли как на территории России, так и за ее пределами;
· нерезиденты, физические или юридические лица, созданные в любой организационно-правовой форме, получающие доходы из источников в Россие;
· филиалы и другие структурные подразделения плательщиков налога без создания юридического лица, расположенные на иной территории, постоянные представительства нерезидентов обязаны вести отдельный учет своей деятельности и уплачивать налог на прибыль по месту их расположения, если это не консолидированный налог;
· НБУ и его учреждения уплачивают в бюджет сумму превышения валовых доходов консолидированного баланса над валовыми издержками по окончании финансового года. В случае превышения издержек дефицит покрывается за счет Государственного бюджета России. Это не относится к коммерческим банкам.
Валовой доход представляет собой общую сумму доходов предприятия от всех видов деятельности, полученных (начисленных) в течение отчетного периода в денежной и материальной форме на территории России и за ее пределами. При этом налог на добавленную стоимость, акцизные сборы и другие виды косвенных налогов, включенные в цену реализации продукции, товаров, работ, услуг при определении валового дохода не учитываются.
Датой возникновения валового дохода является дата, приходящаяся на налоговый период, на протяжении которого состоялось какое-либо из действий, которое произошло раньше:
· зачисление средств от покупателя на банковский счет, оприходование наличной выручки от реализации в кассу предприятия, инкассация наличных средств в банковские организации и так далее;
· отгрузка продукции, товаров, выполнение работ или оказание услуг. Эта дата определяется исходя из даты, указанной в отгрузочных документах, грузовой таможенной декларации, актах выполненных работ, услуг.
Существуют определенные особенности для определения валового дохода нерезидентов, неприбыльных организаций, бюджетных организаций, страховых компаний, банков и других организаций, а также по не основной деятельности предприятия.
Валовые расходы представляют собой сумму затрат, уплаченных (начисленных) по всем видам деятельности предприятия в течение отчетного периода. Эти расходы должны быть связаны с подготовкой, организацией, ведением производства, реализацией продукции, товаров, работ, услуг, охраной труда и тому подобной деятельностью. Таким образом, это материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия и прочие затраты. Кроме того в валовые расходы включаются затраты на улучшение основных фондов в пределах 5% их совокупной балансовой стоимости на начало года, плата за землю, налог с владельцев транспортных средств и другие общегосударственные и местные налоги и сборы.
Не включаются в состав валовых расходов:
· расходы на нужды, не связанные с ведением хозяйственной деятельности, в частности расходы на организацию приемов, презентаций, подарки, приобретение лотерей, а также финансирование личных потребностей физических лиц;
· затраты на улучшение основных фондов, подлежащих амортизации сверх 5% их совокупной балансовой стоимости на начало года;
· расходы по уплате налога на прибыль, стоимость торговых патентов, уплата штрафов, пени, неустоек;
· затраты на содержание органов управления объединений предприятий;
· расходы по выплате эмиссионного дохода, дивидендов, вознаграждений связанным лицам предприятия;
· любые другие расходы, не подтвержденные соответствующими документами.
Законом России “О налогообложении прибыли” введено понятие расходов двойного назначения. Такие расходы включаются в состав валовых расходов при выполнении таких обстоятельств:
· должна быть подтверждена документально связь таких расходов с производственной деятельностью предприятия;
· расходы должны быть предусмотрены специальными нормативными актами правительства, в частности перечнями КМ;
· должны соблюдаться законодательно установленные пределы для включения их расходов в состав валовых расходов.
К расходам двойного назначения относятся:
· расходы на обеспечение специальной одеждой, обувью определенных категорий работников предприятий;
· расходы на научно-технические и опытно-конструкторские работы, изобретательство, рационализацию, информационное обслуживание, подготовку кадров, а также расходы, связанные с приобретение нематериальных активов, если подтверждается связь таких расходов с производственной деятельностью;
· расходы на гарантийный ремонт выпускаемой предприятием продукции;
· расходы на рекламу в пределах законодательно установленных ограничений;
· затраты на содержание природоохранных объектов, включенных в специальные перечни КМУ;
· расходы на страхование в соответствии с законодательно определенными ограничениями по видам и объектам страхования;
· командировочные расходы при наличии документального подтверждения их связи с производственной деятельностью предприятия;
· затраты на содержание объектов социальной инфраструктуры и жилого фонда, находящихся на балансе предприятий всех форм собственности при выполнении особых условий, установленных законодательно.
Валовые расходы признаются:
· ля материальных и прочих затрат также, как и валовой доход по факту, который произошел раньше – оплата за товарно-материальные ценности, работы, услуги, либо их получение;
· для заработной платы, налогов, сборов и других обязательных платежей – по факту их начисления;
· для товарообменных (бартерных) операцій - после проведения заключительной операции по бартерной сделке, то есть тогда, когда произведена встречная отгрузка продукции в счет поступивших товарно-материальных ценностей, полученных работ, услуг.
Законодательством о налогообложении прибыли предусмотрен особый порядок урегулирования сомнительной и безнадежной задолженности. Плательщик имеет право уменьшить сумму валового дохода отчетного периода при задержке оплаты стоимости продукции, товаров, работ, услуг покупателем на срок свыше 30 дней при условии обращения в суд о взыскании такой задолженности или признании должника банкротом. После судебных процедур в случае погашения (полностью или частично), за счет реализации имущества банкрота или при признании судом вины продавца (плательщика налога) – валовые доходы увеличиваются в последующих налоговых периодах, а задолженность погашается за счет страхового резерва плательщика налога. Не увеличиваются валовые доходы плательщика налога, если погашение задолженности связано с обстоятельствами непреодолимой суммы.
Амортизационные отчисления исчисляются в порядке, определенном ст. 8 Закона России “О налогообложении прибыли”. Для исчисления амортизации налоговым методом основные фонды разделяют на три группы с применением следующих годовых норм амортизации:
· I группа – здания, сооружения, передаточные устройства – норма амортизации 5%;
· II группа – автомобильный транспорт, мебель, приборы и инструменты, информационные системы, телефоны, офисное оборудование и приспособления – норма амортизации 25%;
· III группа – другие основные фонды (в частности рабочие машины и оборудование) – норма амортизации 15%.
Базой для начисления амортизации является остаточная (балансовая) стоимость основных производственных фондов, скорректированная на сумму их улучшения и ремонта, произведенных в размерах превышающих суммы, отнесенные на затраты производства. Общая сумма амортизации по предприятию определяется как сумма амортизационных отчислений, рассчитанных по каждой из трех групп основных фондов. Амортизация по каждой группе определяется как произведение балансовой стоимости группы основных средств на норму амортизации соответствующей группы и рассчитывается поквартально. Амортизация по вновь введенным или выбывшим из эксплуатации основным фондам начисляется со следующего квартала. Балансовая стоимость групп основных фондов на начало каждого квартала корректируется на сумму амортизации, начисленную в предыдущем периоде, стоимость введенных и выбывших основных фондов и затрат на их улучшение, произведенных в предыдущем квартале.
где
Аобщ – общая сумма амортизационных основных производственных фондов предприятия за отчетный период;
Аi – сумма амортизационных отчислений по каждой из трех групп основных производственных фондов за отчетный период;
Аi кв – соответственно за отчетный квартал; Nа i – норма амортизации соответствующей группы основных производственных фондов;
Бо i – балансовая стоимость соответствующей группы основных производственных фондов на начало отчетного квартала;
БП - балансовая стоимость соответствующей группы основных производственных фондов на начало квартала, предшествующего отчетному кварталу;
ПП – стоимость основных фондов введенных в действие и сумма их улучшения и ремонта в предыдущем отчетном периоде по соответствующей группе;
ВП - стоимость основных фондов выбывших из эксплуатации в предыдущем отчетном периоде по соответствующей группе;
АП – сумма начисленной в предыдущем периоде амортизации по соответствующей группе основных производственных фондов.
Налоговым методом также разрешено применять нормы ускоренной амортизации для объектов основных средств III группы, введенных в эксплуатацию после 01.07.97 года в следующих размерах: 1 год – 15 %, 2 год – 30%, 3 год- 20 %, 4 год – 15 %, 5 год – 10 %, 6 год – 5%, 7 год – 5 %.
Ставка налога в соответствии со ст. 10 Закона “О налогообложении прибыли” – 30%.
Основные причины отклонений сумм валового дохода, исчисленного для налогообложения прибыли от валового дохода, отраженного в финансовой отчетности предприятия, и сумм валовых расходов от себестоимости таковы:
· валовой доход для налогообложения прибыли признается по факту, который произошел раньше (оплата или отгрузка), в финансовую отчетность доходы включаются по факту отгрузки, а суммы предварительной оплаты доходом не признаются;
· материальные затраты включаются в валовые расходы по факту, который произошел раньше (оплата или отгрузка), в себестоимость они включаются в момент их списания в производство.
Кроме того, отклонения связаны также с особенностями налогообложения бартерных операций, особым порядком урегулирования сомнительной и безнадежной задолженности, особенностями расходов двойного назначения, методом начисления амортизации.