Порядок исчисления и уплаты налога на имущество организаций регулируется нормами гл. 30 "Налог на имущество организаций" НК РФ и принятыми в соответствии с ней законами субъектов РФ (п. 1 ст. 372 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 374 НК РФ объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Не признаются объектами налогообложения (п. 4 ст. 374 НК РФ):
- земельные участки и иные объекты природопользования (водные объекты и другие природные ресурсы);
- имущество, принадлежащее на праве оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ (Письма Минфина России от 11.03.2013 N 03-05-05-01/7251, от 08.07.2013 N 03-05-04-01/26217, ФНС России от 23.07.2013 N БС-18-11/818@);
- объекты, признаваемые объектами культурного наследия (памятниками истории и культуры) народов РФ федерального значения в установленном законодательством РФ порядке;
- ядерные установки, используемые для научных целей, пункты хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ и хранилища радиоактивных отходов;
- ледоколы, суда с ядерными энергетическими установками и суда атомно-технологического обслуживания;
- космические объекты;
- суда, зарегистрированные в Российском международном реестре судов;
- объекты основных средств, включенные в первую или во вторую амортизационную группу в соответствии с Классификацией основных средств, утвержденной Правительством РФ. Разъяснения по данному вопросу приведены в Письме ФНС России от 01.06.2015 N БС-4-11/9319@.
При отсутствии государственной регистрации права оперативного управления на объекты недвижимого имущества, находящиеся у бюджетного (автономного) учреждения в пользовании и полученные в оперативное управление, налог на имущество организаций по указанным объектам не уплачивается (Письма ФНС России от 20.08.2015 N ПА-4-11/14732, от 07.08.2015 N БС-4-11/13907@, Минфина России от 13.11.2014 N 03-05-05-01/57463, от 11.02.2013 N 03-05-04-01/3250).
Порядок определения налоговой базы по налогу на имущество определен в ст. ст. 375 и 376 НК РФ.
Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из остаточной стоимости имущества, признаваемого объектом налогообложения (п. п. 1, 3 ст. 375, п. 3 ст. 376 НК РФ).
С 01.01.2014 налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества, поименованных в п. 1 ст. 378.2 НК РФ, определяется как их кадастровая стоимость, утвержденная в установленном порядке законами субъектов РФ, по состоянию на 1 января года налогового периода. Налоговые ставки в отношении указанных объектов устанавливаются законами субъектов РФ, но не выше значений, приведенных в п. 1.1 ст. 380 НК РФ. Дополнительно по данному вопросу см. Письмо Минфина России от 29.11.2013 N 03-05-04-01/51779.
С 01.01.2015 в отношении указанных объектов недвижимого имущества обязанность уплачивать налог возникает также у организаций, применяющих УСН (п. 1 ст. 2, ч. 4 ст. 7 Федерального закона от 02.04.2014 N 52-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации").
Установленный ст. 378.2 НК РФ порядок налогообложения объектов недвижимого имущества применяется в отношении организаций - собственников этой недвижимости. Это следует из положений пп. 3 п. 12 и п. 13 ст. 378.2 НК РФ. На государственные (муниципальные) учреждения, за которыми объекты недвижимого имущества закреплены на праве оперативного управления, положения ст. 378.2 НК РФ не распространяются, поскольку собственником такого имущества признается РФ, субъекты РФ или муниципальные образования.
Следовательно, в отношении имущества, находящегося на балансе бюджетных и автономных учреждений, которое закреплено за ними на праве оперативного управления, применяется общеустановленный гл. 30 НК РФ порядок определения налоговой базы исходя из балансовой (остаточной) стоимости объекта недвижимого имущества (п. 1 ст. 375 НК РФ). Такой вывод можно сделать на основании Письма Минфина России от 19.05.2014 N 03-05-04-01/23641.
Согласно Письму Минфина России от 20.11.2015 N 03-05-05-01/67386 объекты недвижимого имущества, находящиеся на реконструкции, признаются объектами налогообложения по налогу на имущество организаций, так как оснований по выбытию объекта недвижимого имущества из состава основных средств на основании принятия решения о его реконструкции Инструкцией N 157н не предусмотрено.
Статьей 381 НК РФ установлены налоговые льготы по налогу на имущество. Например, от налогообложения освобождаются:
- организации - в отношении объектов, признаваемых памятниками истории и культуры федерального значения в установленном законодательством РФ порядке;
- организации - в отношении ядерных установок, используемых для научных целей, пунктов хранения ядерных материалов и радиоактивных веществ, а также хранилищ радиоактивных отходов;
- организации - в отношении ледоколов, судов с ядерными энергетическими установками и судов атомно-технологического обслуживания;
- организации - в отношении космических объектов;
- имущество организаций, которым присвоен статус государственных научных центров.
Организации в отношении движимого имущества, принятого с 01.01.2013 на учет в качестве основных средств, освобождаются от налогообложения налогом на имущество организаций, за исключением объектов движимого имущества, принятых на учет в результате:
- реорганизации или ликвидации юридических лиц;
- передачи, включая приобретение имущества между лицами, признаваемыми в соответствии с положениями п. 2 ст. 105.1 НК РФ взаимозависимыми. Дополнительно по данному вопросу см. Письмо ФНС России от 01.06.2015 N БС-4-11/9319@.
Законодательными (представительными) органами субъектов РФ перечень налоговых льгот может быть дополнен (п. 2 ст. 372 НК РФ, Письмо Минфина России от 06.03.2013 N 02-03-10/6762).
Ставка налога, порядок и сроки его уплаты, а также сроки представления налоговых деклараций устанавливаются законами субъектов РФ. Если налоговые ставки не определены законами субъектов РФ, налогообложение производится по налоговым ставкам, указанным в п. п. 1, 3 ст. 380 НК РФ (п. 4 ст. 380 НК РФ).
За нарушение сроков уплаты налога с учреждения взыскиваются пени (п. 1 ст. 75 НК РФ), а за неполную уплату налога на имущество в бюджет учреждение может быть привлечено к ответственности, предусмотренной ст. ст. 120, 122 НК РФ.
См. образец учетной политики бюджетного учреждения здравоохранения.
2. Отражение в бухгалтерском учете